ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 липня 2022 року 
м. Київ

справа № 804/3526/18
касаційне провадження № К/9901/67365/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,          
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС 
на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 07 листопада 2018 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Панченко О.М.; судді - Іванов С.М., Чередниченко В.Є.)
у справі № 804/3526/18
за позовом Приватного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний завод»
до Офісу великих платників податків ДФС
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У травні 2018 року Приватне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний завод» (далі - ПрАТ «Дніпровський металургійний завод»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс ВПП ДФС; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27 лютого 2018 року № 0001654612.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 30 липня 2018 року в задоволенні адміністративного позову відмовив, зазначивши, зокрема, що об`єктивність доводів контролюючого органу про порушення позивачем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 26 грудня 2017 року № 497 платником жодними доказами не спростовано.

Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 07 листопада 2018 року рішення суду першої інстанції скасував та прийняв нове - про часткове задоволення позову; визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 27 лютого 2018 року № 0001654612 в частині застосування штрафу за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у сумі 172177,67 грн; в задоволенні іншої частини позову відмовив. 

Вирішуючи спір у цій частині, суд виходив із того, що податкову накладну від 26 грудня 2017 року        № 497 виписано за відсутності факту здійснення господарської операції, тому жодної з підстав, передбачених пунктом 201.7 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України), для формування цієї податкової накладної у платника не виникло. Таким чином, зазначена податкова накладна не має сили первинного документа податкової накладної, що використовується для здійснення податкового обліку, за своєю сутністю є нікчемним документом, тому в позивача не виникло обов`язку, передбаченого              пунктом 201.10 статті 201 ПК України, зареєструвати цей документ в Єдиному реєстрі податкових накладних в установлені терміни.

Офіс ВПП ДФС звернувся до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 07 листопада 2018 року та залишити без змін рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 липня 2018 року.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права. При цьому зазначає, що помилковість складання податкової накладної, про що платником у подальшому сформовано розрахунок коригування до податкової накладної, не може покладатися в основу звільнення позивача від відповідальності за несвоєчасність реєстрації податкової накладної. Приписи ПК України не містять норм щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у разі подання розрахунку коригування до податкової накладної після закінчення граничного строку для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Верховний Суд ухвалою від 23 січня 2019 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Офісу ВПП ДФС.

18 лютого 2019 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права. 

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій з`ясовано, що відповідачем проведено камеральну перевірку даних, задекларованих ПрАТ «Дніпровський металургійний завод» у податковій звітності з податку на додану вартість, та даних Єдиного реєстру податкових накладних, за результатами якої складено акт від 09 лютого 2018 року № 59/28-10-46-12-5393056.

Перевіркою встановлено, зокрема, недотримання платником вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України у зв`язку з порушення граничних термінів реєстрації податкової накладної від 26 грудня 2017 року № 497 на суму податку на додану вартість 1721776,73 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних на 11 календарних днів (граничний строк реєстрації - 15 січня 2018 року; фактично зареєстровано - 26 січня 2018 року).

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 27 лютого 2018 року № 0001654612, згідно з яким за вказане порушення застосовано штраф у розмірі 172177,67 грн

Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названого акта індивідуальної дії в оскаржуваній частині, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів.

За правилами пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. 

Таким чином, у випадку помилкового складання податкової накладної на операцію з постачання товарів/послуг та реєстрації її в Єдиному реєстрі податкових накладних платник податку з метою виправлення допущеної помилки має право згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПК України скласти розрахунок коригування до помилкової податкової накладної. Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку на додану вартість, на адресу якого виписано помилкову податкову накладну.

При цьому податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

В свою чергу, дотримання встановлених строків реєстрації податкової накладної продавцем є безумовним та визначальним відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України обов`язком платника податку на додану вартість. При цьому можливість в подальшому виправляти допущені ним помилки шляхом складення відповідного розрахунку коригування не можуть нівелювати цей обов`язок. 

Невиконання вказаного обов`язку утворює склад податкового правопорушення із формальним складом, відповідальність за яке передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, і це правопорушення вважається закінченим з моменту спливу встановленого законом граничного строку реєстрації. З цього ж моменту виникають підстави для настання відповідальності. 

Складення та реєстрація в подальшому розрахунку коригування, яким «анулюється» несвоєчасно зареєстрована податкова накладна, не звільняє платника податку на додану вартість від відповідальності за вчинене правопорушення.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 26 червня 2018 року у справі № 816/1990/17 та від 23 липня 2019 року у справі № 816/955/18.

У справі, яка розглядається, судом першої інстанції встановлено та не спростовано судом апеляційної інстанції, що податкову накладну від 26 грудня 2017 року № 497, виписану на адресу Приватного акціонерного товариства «СУХА БАЛКА», зареєстровано ПрАТ «Дніпровський металургійний завод» в Єдиному реєстрі податкових накладних 26 січня 2018 року, тобто з перевищенням граничного строку її реєстрації на 11 календарних днів. 

Слід зазначити, що обов`язок платника своєчасно зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних не поставлений у залежність від обставин, які можуть виникнути в майбутньому, зокрема встановлення відсутності необхідності реєстрації такої накладної. Факт несвоєчасної реєстрації податкової накладної від 26 грудня 2017 року № 497 в Єдиному реєстрі податкових накладних позивачем не спростовується.

Посилання ПрАТ «Дніпровський металургійний завод» у відзиві на касаційну скаргу на правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду від 26 червня 2018 року у справі № 813/4556/16, Суд не може визнати об`єктивним з огляду на відмінні фактичні обставини.

З огляду на викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що Третій апеляційний адміністративний суд скасував постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 липня               2018 року, яка відповідає закону.

Згідно зі статтею 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

У частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення суду апеляційної інстанції особами, які беруть участь у справі, не оскаржується, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам суду в рамках даного касаційного провадження.

Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від                  15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ», статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС задовольнити.

Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 07 листопада 2018 року скасувати. 

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 липня 2018 року залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                     І. Я. Олендер

                                                                                             Р. Ф. Ханова