ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

19 квітня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 340/4737/20	
                                                                                Суддя І інстанції – Кармазина Т.М.

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чепурнова Д.В. (доповідач),
                               суддів:  Ясенової Т.І., Сафронової С.В.,     
за участю секретаря судового засідання Ліненко А.О. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Кіровоградській області 
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2021 року у справі  за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю  «Полфа» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - 

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Полфа» звернулося до суду з вищевказаним позовом в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №00000050511 від 13.01.2020, №00000060511 від 13.01.2020, №00000070511 від 13.01.2020. 
В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на безпідставність висновків податкового органу щодо не встановлення факту реальності господарських операцій із зазначеними в акті перевірки контрагентами,   враховуючи той факт що податковим органом не було взято до уваги наявність усіх первинних документів що підтверджують реальність вказаних операцій.   Крім того позивач не може нести відповідальність за дотримання податкової дисципліни своїми контрагентами та третіми особами.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2021 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області №00000060511 від 13.01.2021, в частині збільшення Товариству з обмеженою відповідальністю «Полфа» суми грошового зобов`язання з податку на прибуток, у розмірі 33274,50 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями у сумі 22183,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 11091,50 грн. є протиправним та підлягає скасуванню. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області №00000050511 від 13.01.2021, в частині збільшення Товариству з обмеженою відповідальністю «Полфа» суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 30808,50 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями у сумі 20539,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 10269,50 грн.. У задоволенні решти позовних вимог було відмовлено.
Не погодившись з прийнятим рішенням  ГУ ДПС у Кіровоградській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду скасувати та прийняти нове рішення яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Вказує на нереальність господарських операцій , що зафіксовані у акті перевірки.  Під час ухвалення рішення судом не враховані наступні вимоги: необхідність підтвердження господарських операцій  первинними документами визначена п. 1.2 ст. 1, п. 2.1 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 р. за № 168/704, де первинні документи – це  письмові  свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення. Таким чином, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені  чинним законодавством. Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, мають бути фактично здійсненні і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що  відображають реальність господарської операції, яка є  підставою для формування податкового обліку платника податків. 
В судове засідання апеляційної інстанції сторони не з`явились, про час та місце слухання справи повідомлялися належним чином, а тому фіксування судового засідання відповідно до ст. 229 КАС України не здійснюється.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає виходячи з наступного. 
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що контролюючим органом на підставі наказу від 20.11.2019 року №509 (т.2 а.с.122), направлень від 20.11.2019 року №524, №525 (т.2 а.с.123-124), проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Полфа» з питань дотримання вимог податкового законодавства України при визначенні по взаємовідносинах з ТОВ «Сільгосп Трейд СВ» за жовтень 2017 року, що відображені у податковій декларації за жовтень 2017 року, ТОВ «Веспер і К» за грудень 2017 року, січень 2018, що відображені у податкових деклараціях за грудень 2017 року, січень 2018 року, ТОВ «Силен ЛТД» за липень 2018 року, що відображені у податкових деклараціях за липень 2018 року, ТОВ «Каланцас» за жовтень, листопад 2018 року, що відображені у податкових деклараціях за жовтень, листопад 2018 року та за 2017-2018 роки - показників фінансової звітності з їх відображенням у декларації з податку на прибуток підприємств.
За результатами проведеної перевірки контролюючим органом було складено акт №13/11-28-05-11/23695803 від 09.12.2019 року (т.1 а.с.201-241), яким встановлено порушення позивачем: 
- пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 45870 грн., у т.ч. за 2017 рік - на суму 31305 грн., та 2018 рік - на суму 14565 грн.;
- п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого по взаємовідносинам із ТОВ «Сільгосп Трейд СВ», ТОВ «Веспер і К», ТОВ «Силен ЛТД», ТОВ «Каланцас» позивачем занижено податок па додану вартість на загальну суму 29450 грн., у т.ч. за жовтень 2017 року - на суму ПДВ 11720 грн., за грудень 2017 року - на суму ПДВ 4568 грн., за січень 2018 року - на суму ІІДВ 4343 грн., за липень 2018 року - на суму ПДВ 1276 грн., за жовтень 2018 року - на суму ПДВ 4063 грн., за листопад 2018 року - ПДВ 3480 грн.;
- завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту на суму 13022 грн., у т.ч. за січень 2018 - на суму ПДВ 13022 грн.
Висновки відповідача, про допущенні порушення позивачем норм податкового законодавства, ґрунтуються на встановлених відповідачем фактах, які свідчать про відсутність підтвердження фактичного здійснення операцій з реалізації (поставки) товару, а надані до перевірки первинні документи не опосередковувались реальним рухом активів від контрагентів.
На підставі акту перевірки контролюючим органом було винесено податкові повідомлення 
- рішення від 13.01.2020:
- №00000050511, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 44175,00 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 29450,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 14725,00 грн. (т.1 а.с.31);
- №00000060511, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 68805,00 грн. в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 45870,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 22935,00 грн. (т.1 а.с.32);
- №00000070511, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 13022 грн. за січень 2018 (т.1 а.с.33).
З матеріалів справи вбачається , що у спірний період  позивач мав господарські правовідносини з ТОВ «Сільгосп Трейд СВ», ТОВ «Веспер і К», ТОВ «Силен ЛТД», ТОВ «Каланцас».
Так 19.09.2017 між позивачем (Покупець) та ТОВ «Сільгосп Трейд СВ»  (Постачальник) було укладено договір поставки №19/09 (т.1 а.с.39-40). 
Згідно з п.1.1 договору постачальник на умовах цього Договору зобов`язується передавати у власність Покупцеві товар (щебінь в асортименті) в кількості, за цінами та у строки, які зазначені у специфікаціях, рахунках або видаткових накладних Постачальника на кожну окрему партію товару, а Покупець зобов`язується приймати і оплачувати вартість вказаного Товару на умовах цього Договору.
На виконання даного договору ТОВ «Сільгосп Трейд СВ» було поставлено на користь покупця - позивача зазначений у договорі товар, про що свідчать: специфікація №1, зареєстровані податкові накладні №8 від 02.10.2017 р., №9 від 02.10.2017 р., рахунки-фактури №20/09-1 від 20.09.2017 р., №27/09-1 від 27.09.2017 р. (т.1 а.с.41-42, 43, 44, 46). 
Транспортування вищевказаного товару здійснювалось ФОП ОСОБА_1 , при цьому замовником був позивач та вантажовідправником - ТОВ «Сільгосп Трейд СВ», що підтверджено товарно-транспортними накладними №2009-1 від 20.09.2017 р., 2009-2 від 20.09.2017 р., №2009-3 від 20.09.2017 р., №2009-4 від 20.09.2017 р., №2009-5 від 20.09.2017 р., №2009-6 від 20.09.2017, №2009-8 від 20.09.2017 р., №2009-7 від 20.09.2017 р., 2709-1 від 27.09.2017, 2709-2 від 27.09.2017 (т.1 а.с.124-133). 
Оплату вартості придбаного позивачем товару здійснено в безготівковому порядку на розрахунковий рахунок ТОВ «Сільгосп Трейд СВ», що підтверджується платіжними дорученнями №235 під 20.09.2017 р., №245 від 28.09.2017 р. (т.1 а.с.47).
Контрагентом ТОВ «Сільгосп Трейд СВ» до суду першої інстанції було надано належним чином завірені копії договору поставки, податкових накладних, видаткових накладних, та товарно-транспортних накладних (т.2 а.с.35-54).
22.10.2018 між позивачем (Покупець) та ТОВ «Каланцас» (Постачальник) було укладено договір поставки №23 (т.1 а.с.105). 
Згідно з п.1.1 договору постачальник на умовах цього Договору зобов`язується передавати у власність Покупцеві товар (щебінь в асортименті) в кількості, за цінами та у строки, які зазначені у специфікаціях, рахунках або видаткових накладних Постачальника на кожну окрему партію товару, а Покупець зобов`язується приймати і оплачувати вартість вказаного Товару на умовах цього Договору.
На виконання даного договору ТОВ «Каланцас» було поставлено на користь покупця - позивача зазначений у договорі товар (щебенево-піщана суміш, відсів гранітний), про що свідчать: специфікації №1, №2, зареєстровані податкові накладні №1 від 08.11.2018 року, №9 від 22.10.2018 року, видаткові накладні №5 від 22.10.2018 року, №6 від 08.11.2018 року (т.1 а.с.106-107, 108, 110, 111-112). 
Транспортування вищевказаного товару здійснювалось філією «Світловодський автодор» ВАТ «Автомобільні дороги України», при цьому замовником був позивач та вантажовідправником - ТОВ «Каланцас», що підтверджено товарно-транспортними накладними №2210-1 від 22.10.2018 року, №2210-2 від 22.10.2018 року, №0811-1 від 08.11.2018 року (т.1 а.с.147-149). 
Оплату вартості придбаного позивачем товару здійснено в безготівковому порядку на розрахунковий рахунок ТОВ «Каланцас», що підтверджується платіжними дорученнями №307 від 01.11.2018 року, №319 від 09.11.2018 року (т.1 а.с.109).
Контрагентом позивача - ТОВ «Каланцас» було  надано до суду першої інстанції належним чином завірені копії договору поставки, податкових накладних, видаткових накладних, та товарно-транспортних накладних (т.2 а.с.86-95).
06.07.2018 між позивачем (Покупець) та ТОВ «Силен ЛТД» (Постачальник) було укладено договір поставки №06/07-18 (т.1 а.с.95). 
Згідно з п.1.1 договору постачальник на умовах цього Договору зобов`язується передавати у власність Покупцеві товар (щебінь в асортименті) в кількості, за цінами та у строки, які зазначені у специфікаціях, рахунках або видаткових накладних Постачальника на кожну окрему партію товару, а Покупець зобов`язується приймати і оплачувати вартість вказаного Товару на умовах цього Договору.
На виконання даного договору ТОВ «Силен ЛТД» було поставлено на користь покупця - позивача зазначений у договорі товар, про що свідчать: специфікація №1, видаткові накладні №2 від 06.07.2018 року, зареєстрована податкова накладна №6 від 06.07.2018 року (т.1 а.с.96, 97, 98, 100, 102). 
Транспортування вищевказаного товару здійснювалось ФОП ОСОБА_1 , при цьому замовником був позивач та вантажовідправником - ТОВ «Силен ЛТД», що підтверджено товарно-транспортною накладною №0607-1 від 06.07.2018 року (т.1 а.с.146). 
Оплату вартості придбаного позивачем товару здійснено в безготівковому порядку на розрахунковий рахунок ТОВ «Силен ЛТД», що підтверджується платіжним дорученням №171 від 31.07.2018 року (т.1 а.с.99).
Контрагент позивача – ТОВ «Силен ЛТД» надало до суду  першої інстанції належним чином завірені копії договору поставки, податкових накладних, видаткових накладних, та товарно-транспортних накладних (т.2 а.с.97-103).
Усі первинні документи містять назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; особистий підпис особи, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Задовольняючи частково позовні суд першої інстанцій дійшов висновку, що відповідачем не доведено наявність порушень позивачем податкового законодавства, оскільки реальність господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ «Сільгосп Трейд СВ», ТОВ «Силен ЛТД», ТОВ «Каланцас» підтверджується первинними документами, а тому відсутні законні підстави для визначення йому податкових зобов`язань. Допущені контрагентами порушення вимог законодавства при веденні господарської діяльності можуть потягнути відповідну відповідальність щодо них та не впливають на право покупця на віднесення до складу податкового кредиту сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість. Також відмовляючи у задоволенні позовних в частині, що стосується взаємовідносин позивача ТОВ «Веспер і К» суд першої інстанції виходив з непідтвредження реального характеру вказаної господарської операції.
Колегія суддів апеляційного суду погоджується з позицією суду першої інстанцій, виходячи з наступного.
Спірні правовідносини регламентуються положеннями ПК України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та нормативними актами, прийнятими на їх виконання, у відповідних редакціях.
Питання, пов`язані з підтвердженням даних, визначених у податковій звітності, обчисленням податку на додану вартість та податку на прибуток, формуванням виникнення податкових зобов`язань у разі постачання товарів та надання послуг внормовано статтями 14, 44, 134, 138, 139, 187, 198, 201 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). 
Відповідно до приписів п.   14.1.27   ст.14 Податкового кодексу України   витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Визначення господарської діяльності відображене в п   14.1.36   ст.   14 Податкового кодексу України, відповідно до якого - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Так, підпунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 44.2 статті 42 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Згідно з пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.   
Відповідно до п.п. 138.8.1. п. 138.8      ст.   138 ПК України, до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку
За положеннями пункту 6 П(С)БО «Витрати» 16 встановлено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Згідно з пунктом 7 П(С)БО «Витрати» 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Таким чином, право платника податку на витрати виникає в періоді отримання доходу від реалізації таких товарів, робіт, послуг за наявності підтвердження понесених витрат первинними документами, що складаються відповідно до вимог ведення бухгалтерського обліку та внаслідок зменшення власного капіталу, тобто зменшення активів або збільшенням зобов`язань. А витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
За змістом пункту 198.1 статті ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до пункту 198.3 цієї ж статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу , та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПК України, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
За правилами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Із системного аналізу положень цих норм законодавства України видно, що право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникає у платника податків за наступних умов: наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності (особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник податку на додану вартість); фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій постачальником на користь покупця; наявності причинно-наслідкового зв`язку між операцією з придбання товарів чи послуг та потребою використання в господарській діяльності; документального підтвердження факту здійснення господарської операції сукупністю належним чином складених (оформлених) первинних та інших документів (у т.ч. платіжних), які супроводжують операції певного виду та підтверджують їх фактичне виконання; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної, яка має усі обов`язкові реквізити.
Крім цього, відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).
Відповідно абз. 3 п. 198.6 ст. 198 ПК України податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Отже, виникнення права платника податку на податковий кредит є наслідком фактичного проведення господарської операції, яка є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, за наявності первинних документів.
Стаття 200 Податкового кодексу України регламентує порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.
Відповідно до п.200.1 цієї статті сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п.200.2 цієї статті при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (п. 200.3).
Згідно п.200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а)бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України – сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем товарів/послуг; б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Отже, від`ємне значення як категорія Кодексу - це також математична (об`єктивна) категорія; різниця між зменшуваним (податкове зобов`язання) та від`ємником (податковим кредитом). Від`ємне (позитивне) значення є результатом математичної дії - віднімання, і в силу дії об`єктивних законів не може бути змінено будь-чиєю волею.
Відповідно до абзацу другого пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Визначення терміну «первинний документ» наведено у статті 1 Закону № 996-ХІV, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Частиною 2 статті 9 даного Закону встановлено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
З положень чинного податкового законодавства випливає, що умовою виникнення у платника права на включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість сплачених в ціні товару (послуги) та віднесення сум до витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою використання їх у господарській діяльності, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
Відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
У свою чергу, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою ознакою господарської операції, однак не єдиною. По своїй правовій суті господарська операція є операція, яка змінює зміст активів платника податку, а первинні документи лише підвереджують факт її проведення.
Таким чином, основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не свідчить про безумовну їх відповідність самому змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи.
Колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що наявність у позивача, податкових  та видаткових накладних по господарськими операціями з ТОВ «Сільгосп Трейд СВ», ТОВ «Силен ЛТД», ТОВ «Каланцас», що перевірялися, а також відповідних розрахункових документів, дані яких враховані та відображені у бухгалтерському та податковому обліку позивача повністю підтверджують законність нарахування    ТОВ «Полфа» відповідних сум прибутку, валових витрат, нарахування податкового кредиту та податкових зобов`язань з податку на додану вартість, а також підтверджують факт здійснення господарських операцій позивача з придбання у вказаних контрагентів послуг та товарів на підставі яких відповідні суми ПДВ у складі вартості придбаних послуг були включені до податкового кредиту.
Вказані первинні документи відповідають ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
При укладенні договорів сторонами було досягнуто усіх істотних умов, вони спрямовані на реальне настання правових наслідків, відповідають економічному змісту та чинному законодавству, МТЗ придбавались з метою їх подальшого використання у господарській діяльності позивача.
Так, щебінь, придбаний у постачальників ТОВ «Сільгосп Трейд СВ», ТОВ «Силен ЛТД», ТОВ «Каланцас» в подальшому використаний позивачем у власній господарській діяльності. Зокрема, зазначений в акті перевірки товар (щебінь) в подальшому було реалізовано позивачем згідно договору №19/06-17 від 01.06.2017 між ТОВ «Полфа» та ТДВ «Об`єднання Дніпроенергобудпром», договору поставки №24 від 09.10.2017 року між ТОВ «Полфа» та ДП «Кіровоградський облавтодор» ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України», договору поставки №4-09 від 27.07.2018 року між позивачем та ДП «Кіровоградський облавтодор» ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» (т.1 а.с.48-49, 85-87, 113-115).
Крім того, на час здійснення господарських операцій зазначені контрагенти позивача були зареєстровані в ЄДР та як платники ПДВ, мали право на здійснення господарської діяльності у встановленому порядку, що не заперечується відповідачем.
Відповідно до п.200.1-200.4 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті і перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом, а при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем товарів/послуг, а залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Таким чином, як випливає з вищенаведеного, сама по собі несплата податку продавцем (у тому числі в разі ухилення від сплати) при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця та суму бюджетного відшкодування. 
Отже, податкові органи не можуть нараховувати податок на додану вартість та накладати штрафні санкції на покупця при несплаті цього податку продавцем, оскільки чинне законодавство не встановлює підстав для такого нарахування та накладання штрафних санкцій. 
Висновками перевірки та судом першої інстанції не встановлено жодного фактичного порушення позивачем вимог наведених норм законодавства, яке б позбавляло позивача права на формування податкового кредиту, від`ємного значення ПДВ та на подальше отримання бюджетного відшкодування.
Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно з частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту, наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
Судом першої інстанції були досліджені всі первинні документи та встановлено дотримання позивачем спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених до податкового кредиту, а також реальне виконання сторонами, укладених правочинів. 
Поруч з цим, в обґрунтування прийняття спірних податкових повідомлень-рішень відповідачем не наведено обставин, які б вказували на безтоварність операцій по контрагентам ТОВ «Сільгосп Трейд СВ», ТОВ «Силен ЛТД», ТОВ «Каланцас». Висновки відповідача ґрунтуються на даних податкової інформації щодо спірних контрагентів, а не  з аналізу суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи. 
З огляду на встановлені обставини у справі, а також беручи до уваги індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, правильним є висновок суду першої інстанції, що у разі порушення контрагентом платника податків чинного законодавства, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи, у зв`язку з чим право платника податків, тобто позивача, на податковий кредит не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третьою особою.
Нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, зокрема обумовлюватись лише допущеними контрагентом порушеннями вимог законодавства або недостатньою кількістю у контрагента трудового ресурсу для самостійного виконання договірних зобов`язань. Якщо вказаний контрагент допустив такі порушення, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо нього, адже законом іншого не передбачено. А недостатня кількість трудового ресурсу не свідчить про неможливість виконати роботи або надати послуги та не є підставою для виключення з податкового обліку, саме з цих мотивів, витрат на оплату цих робіт/послуг, товарів, у тому числі й по ПДВ. Адже судовий контроль не призначений перевіряти економічну доцільність рішень, що приймаються суб`єктами господарювання, які у сфері господарської діяльності наділені самостійністю та широкою дискрецією (зокрема, при виборі контрагентів, вирішенні питання щодо необхідності залучення третіх осіб до виконання своїх господарських зобов`язань тощо).
При дотриманні контрагентом законодавчо встановлених вимог щодо оформлення відповідних документів підстави для висновку про недостовірність або суперечливість відомостей, зазначених у таких первинних документах, відсутні, якщо не встановлені обставини, що свідчать про обізнаність покупця про зазначення продавцем недостовірних відомостей. 
Відповідачем не надано доказів, які б свідчили про узгодженість дій позивача з ТОВ «Сільгосп Трейд СВ», ТОВ «Силен ЛТД», ТОВ «Каланцас» з метою незаконного отримання податкової вигоди або його обізнаності з такими діями контрагентів.
З приводу правомірності формування податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ «Веспер і К» суд першої інстанції вірно виходив  з наступного.
Так 10.11.2017 між позивачем (Покупець) та ТОВ «Веспер і К» (Постачальник) було укладено договір поставки №10/11 (т.1 а.с.55). 
Згідно з п.1.1 договору Постачальник поставляє, а Покупець зобов`язується прийняти поставку та оплатити товар - щебінь в асортименті, на умовах даного договору.
В той же час вироком Світловодського міськрайонного суду Кіровоградської області від 24.06.2019 у справі №401/1754/19 (провадження №1-кп/401/269/19) (т.2 а.с.171-175) ОСОБА_2 (директор  ТОВ «Веспер і К»), за попередньою домовленістю з невстановленою досудовим розслідуванням особою, маючи при собі виданий на його ім`я паспорт громадянина України 03.11.2017 у присутності приватного нотаріуса Світловодського міського нотаріального округу Соломоненко Л.В. оформив договір купівлі-продажу частки у статутному капіталі ТОВ «Веспер і К» від 03.11.2017 року, згідно якого ОСОБА_3 передав, а ОСОБА_2 прийняв частку статутного капіталу у розмірі 50 %, та договір купівлі-продажу частки у статутному капіталі ТОВ «Веспер і К» від 03.11.2017 року, згідно якого ОСОБА_4 передав, а ОСОБА_2 прийняв частку статутного капіталу в розмірі 50 %; протокол Загальних зборів учасників ТОВ «Веспер і К» №2 від 03.11.2017, згідно якого ОСОБА_3 та  ОСОБА_4 виходять зі складу учасників ТОВ «Веспер і К» та директор ОСОБА_3 03.11.2017 звільнений з посади директора Товариства та 04.11.2017 на його посаду призначено ОСОБА_2 .
Цим вироком встановлено, що за вчинення дій з придбання ТОВ «Веспер і К», а також відкриття банківського розрахункового рахунку в банківській установі ОСОБА_2  отримав від невстановленої досудовим розслідуванням особи грошову винагороду. 
Цим вироком   ОСОБА_2 визнано винним у скоєнні злочину, передбаченого ч.5 ст. 27, ч. 1 ст.205 КК України та призначено йому узгоджене сторонами покарання у виді штрафу у розмірі 600 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян у сумі 10200 грн. Вирок суду набрав законної сили 25.07.2019.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Веспер і К» фактично не мали реального характеру.
Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах доводів апеляційних скарг порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін. 
Керуючись п.1 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області – залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2021 року – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі.
В повному обсязі постанова складена 19 квітня 2022 року.

Головуючий - суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова