П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

21 квітня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/15444/21	
Головуючий в 1 інстанції: Бутенко А.В.

П`ятий  апеляційний адміністративний суд у складі колегії:    
доповідача - судді Стас Л.В.
суддів – Турецької І.О., Шеметенко Л.П.

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2021 року по справі Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» ( далі – позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області ( далі – відповідач), в якому просив: 
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 12.08.2021 року № 19539/15-32-07-02 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на суму 4   394   781 грн. та штрафні санкції на суму 1   026   973 грн.
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 12.08.2021 року № 19543/15-32-07-02 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 8   109   892 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані рішення податкового органу прийняти на підставі протиправного акту документальної позапланової виїзної перевірки, та припущень посадових осіб стосовно того, що заборгованість Товариства за кредитним договором є безповоротною фінансовою допомогою. 

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2021 року – позов задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 12.08.2021 року № 19539/15-32-07-02.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 12.08.2021 року № 19543/15-32-07-02.
Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» (65009, м. Одеса, вул. Генуезька, 1-а, код ЄДРПОУ 37170997) з Державного бюджету України за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166), сплачений судовий збір у розмірі 22700 (двадцять дві тисячі сімсот) гривень.
В апеляційній скарзі, Головне управління ДПС в Одеській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. Доводи апеляційної скарги обгрунтовані тим, що наявність непогашеної суми заборгованості терміном понад 3 роки, свідчить про те, що сума заборгованості ТОВ "ЮНИКА ПРОДЖЕКТ" відповідно до пп. "а" пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПКУ є безнадійною. Жодних документів, облікових регістрів щодо операції по списанню простроченої кредиторської заборгованості за основною сумою боргу, та за нарахованими відсотками по кредитному договору №71/07-2010 від 19.07.2010, строки позовної давності яких відповідно до статті 257 «Загальна позовна давність» Цивільного кодексу України від 16.01.2003 №435-ІУ (із змінами та доповненнями) минув, та відображення зазначених операції на рахунку 717 бухгалтерського обліку та відображення по рядку 2120 «Інші операційні доходи» звіту про фінансові результати за 2018 рік, та у рядку 01 Декларації «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за 2018 рік, ні до перевірки ні під час розгляду заперечень не надано. Що стосується наданих до суду першої інстанції додаткових доказів, а саме: додаткової угоди №3 від 17.04.2018 року щодо продовження терміну повернення кредитних коштів, апелянт вказав, що  про наявність вказаної додаткової угоди було зазначено та надано до суду в якості доказу під час розгляду справи по суті. Під час перевірки та під час розгляду заперечень про наявність вказаної угоди позивачем не зазначалось та відповідно і не надавалось. Представником відповідача під час розгляду справи про це зазначалося з посиланням на п.44.6 ст.. 44 ПКУ, однак судом вказані доводи не було прийнято до уваги . Крім того, вказана додаткова угода всупереч п.1.16 Положення про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів і надання резидентами позик в іноземній валюті нерезидентам затвердженого Постановою НБУ від 17.06.2004 року №270 не була зареєстрована банком, а тому не може продовжувати термін дії основного договору. Однак, судом першої інстанції вказані доводи не були взяті до уваги та в оскаржуваному рішенні необгрунтовано та не надано оцінки вказаним обставинам.
Позивач не скористався своїм процесуальним правом надання відзиву на апеляційну скаргу. 
Позивач до суду апеляційної інстанції надав клопотання про розгляд справи в порядку письмового провадження. 
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21 квітня 2022 року в задоволенні клопотання Головного управління ДПС в Одеській області про зупинення апеляційного провадження у справі – відмовлено. 
Таким чином, учасники справи, належним чином сповіщені про дату, час та місце розгляду справи, у судове засідання не з`явилися, у зв`язку з чим відповідно до п.2 ч. 1 ст. 311 КАС України, справу розглянуто у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких мотивів.

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу від 23.06.2021 року №4343-п, направлень, виданих Головним управлінням ДПС в Одеській області від 24.06.2021 року №7708/15-32-07-02, №7712/15-32-07-02 та №7714/-15-32-07-02, відповідно до пп. 191.1.6 п. 191.1 ст. 191, пп. 20.1.4 п.20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України проведена позапланова виїзна документальна перевірка ТОВ «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2018 по 22.06.2021 роки, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 22.06.2021 роки.
Наказом від 01.07.2021 року № 4579-п продовжено термін проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2018 по 22.06.2021 роки, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 22.06.2021 роки, з 02.07.2021 року на 2 робочих дні.
За результатами проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» складено Акт № 13811/15-32-07-02/37170997 від 12.07.2021 року, яким зафіксовано порушення п.44.1 ст.44 та пп. 134.1.1. п. 134.1. ст.134, пп. 137.4.3. п. 137.4. ст. 137 Податкового Кодекс України, з урахуванням п.8, п.10, п.21 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України від 29 листопада 199 №290 зареєстрованого у Мінюсті України 14 грудня 1999 р. за № 860/4153 (із змінами та доповненнями), п.5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 р. за № 85/4306, ст. 3, ст. 9, ст. 13 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 4 394 781 грн., в тому числі в наступних податкових періодах: - 2020 рік па суму 4 394 781 грн., та встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податку на прибуток (збиток) на суму 8 109 892 грн., у т.ч. станом на 31.12.2020 року – 8 109 892 грн.
21.07.2021 року за вих.№ 159 ліквідаційною комісією ТОВ «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» подано заперечення на Акт перевірки № 13811/15-32-07-02/37170997 від 12.07.2021 року.
Листом «Про результати розгляду заперечень на акт перевірки № 13811/15-32-07-02/37170997 від 12.07.2021 року» від 05.08.2021 року за №8501/КПР/15-32-07-02-05 Головне управління ДПС в Одеській області повідомило позивача про відмову в задоволенні заперечень. 
12.08.2021 року на підставі Акту перевірки № 13811/15-32-07-02/37170997 від 12.07.2021 року Головним управління ДПС в Одеській області складено податкове повідомлення-рішення № 19539/15-32-07-02 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на суму 4   394   781 грн. та штрафні санкції на суму 1   026   973 грн. та податкове повідомлення-рішення № 19543/15-32-07- про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 8   109   892 грн.
З матеріалів справи також вбачається, що 19.07.2010 року між компанією «ПАНКРАС ЛІМІТЕД» (PANCRASS LIMITED), Республіка Кіпр (Кредитор) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ», Україна (Позичальник) укладено кредитний договір № 71/07-2010 (далі – Договір).
Відповідно до п.1.1. Договору 1 Кредитор надає позичальнику кредит на суму 12 000 000,00 (дванадцять мільйонів) доларів США на термін по « 9» липня 2015 року, але не раніше реєстрації цього договору Управлінням Національного Банку України в Одеській області шляхом видачі реєстраційного свідоцтва. Кредит надається на поповнення обігових коштів та фінансування інших заходів, пов`язаних із веденням статутної діяльності Позичальника, в тому числі на погашення кредиторської заборгованості, заборгованості за договорами поруки, договорами про переведення боргу та для перерахування коштів на депозитні рахунки.
Згідно з п.1.2. Договору відсоткова ставка за користування кредитом складає 11% (одинадцять відсотків) річних, що нараховуються за фактичний період користування кредитними коштами та фактичну суму заборгованості за кредитом. При цьому день зарахування та день списання кредитних коштів з рахунку Позичальника приймається за один день, а кількість днів у році - 360.
Так, згідно з п.4.2 Договору, забезпечити повернення отриманого кредиту не пізніше 19.07.2015 року і сплату нарахованих відсотків у терміни, передбачені п.4.3. цього договору.
15.12.2014 року між компанією «ПАНКРАС ЛІМІТЕД» (PANCRASS LIMITED), Республіка Кіпр (Кредитор), компанією «PANCRASS OVERSEAS SA», Республіка Панама та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ», Україна укладено Додаткову угоду №1 (про заміну кредитора) до кредитного договору № 71/07-2010 від 19.07.2010 року, відповідно до якої замінено первісного кредитора «ПАНКРАС ЛІМІТЕД» (PANCRASS LIMITED), Республіка Кіпр на компанію «PANCRASS OVERSEAS SA», Республіка Панама.
14.07.2015 року між компанією «PANCRASS OVERSEAS SA», Республіка Панама та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ», Україна укладено Додаткову угоду №2 до кредитного договору № 71/07-2010 від 19.07.2010 року, відповідно до якої змінено розрахунковий рахунок кредитора.
15.01.2018 року між компанією «PANCRASS OVERSEAS SA», Республіка Панама та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ», Україна, складено гарантійний лист, відповідно до якого ТОВ «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» гарантує повне повернення заборгованості зі сплатою відсотків у порядку та на умовах, передбачених кредитним договором від 19.07.2010 року № 71/07-2010 до 31.12.2022 року.
17.04.2018 року між компанією «PANCRASS OVERSEAS SA», Республіка Панама та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ», Україна укладено Додаткову угоду №3 до кредитного договору № 71/07-2010 від 19.07.2010 року, відповідно до якої повернення заборгованості зі сплатою відсотків буде здійснено у строк до 31.12.2022 року.
31.12.2020 року між компанією «PANCRASS OVERSEAS SA», Республіка Панама та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ», Україна, укладено договір прощення боргу, відповідно до п.1 якого зазначено, що зобов`язання боржника щодо оплати кредитору заборгованості за первинним договором у розмірі суми основного боргу   - 337   000,00 доларів США припиняються у повному обсязі шляхом звільнення (прощення) боргу Кредитором, відповідно до ст.60 Цивільного кодексу України.
Пунктом 2 передбачено, що у зв`язку із припиненням зобов`язань Боржника, згідно з п. 1 цього Договору, Кредитор заявляє про відсутність жодних матеріальних претензій до Боржника.
Відповідно до п.7 Договору, з моменту набрання чинності цим Договором, Боржник має зобов`язання перед Кредитором за Первинним договором на суму по нарахованим відсоткам,
у розмірі 1 150 337,83 (один мільйон сто п`ятдесят тисяч триста тридцять сім доларів США, 83 цента) доларів США.
31.03.2021 року між компанією «PANCRASS OVERSEAS SA», Республіка Панама та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ», Україна укладено договір прощення боргу, відповідно до якого зобов`язання Боржника щодо оплати Кредитору заборгованості за Первинним договором частини нарахованих відсотків у розмірі - 273 000,00 (двісті сімдесят три тисячі) доларів США припиняються у повному обсязі шляхом звільнення (прощення) боргу Кредитором, відповідно до ст. 605 Цивільного кодексу України.
У зв`язку із припиненням зобов`язань Боржника, згідно з п. 1 цього Договору, Кредитор заявляє про відсутність жодних матеріальних претензій до Боржника.
З моменту набрання чинності цим Договором, Боржник має зобов`язання перед Кредитором за Первинним договором на суму по залишку нарахованих відсотків, у розмірі 877 337,83 (вісімсот сімдесят сім тисяч триста тридцять сім доларів США, 83 цента) доларів США.
Як вбачається з Акту перевірки № 13811/15-32-07-02/37170997 від 12.07.2021 року, контролюючий орган дійшов висновку, що заборгованість Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДДЕКТ» перед Компанією «PANCRASS OVERSEAS SA» за кредитним договором № 71/07-2010 від 19.07.2010 року є безповоротною фінансовою допомогою, оскільки жодних документів, облікових регістрів щодо операції по списанню простроченої кредиторської заборгованості за основною сумою боргу, та за нарахованими відсотками по кредитному договору №71/07-2010 від 19.07.2010, строки позовної давності яких відповідно до статті 257 «Загальна позовна давність» Цивільного кодексу України від 16.01.2003 №435-ІУ (із змінами та доповненнями) минув, в сумі 39 580 543,66 грн. та відображення зазначених операції на рахунку 717 бухгалтерського обліку та відображення по рядку 2120 «Інші операційні доходи» звіту про фінансові результати за 2018 рік, та у рядку 01 Декларації «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за 2018 рік, ні до перевірки ні під час розгляду заперечень не надано.
Так, станом на дату завершення строків позовної давності по кредитному договору №71/07-2010 від 19.07.2010, згідно з наданими до перевірки регістрів бухгалтерського обліку та первинних документів ТОВ "ЮНИКА ПРОДЖЕКТ", контролюючим органом встановлено наступне:
по рахунку 506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті» обліковується заборгованість за основною сумою боргу по кредитному договору №71/07-2010 від 19.07.2010 в сумі 337000 доларів США (9530170,27 грн.)
по рахунку 68421 «Розрахунки по нарахованим процентам в іноземній валюті» обліковується заборгованість за нарахованими відсотками по кредитному договору №71/07- 2010 від 19.07.2010 у сумі 1062622,8 доларів США (30050І373,39грн).
На початок перевіряємого періоду у бухгалтерському обліку ТОВ «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» по рахунку 506 «Інші довгострокові займи в іноземній валюті» відображено заборгованість по кредиту за основною сумою боргу в сумі 337000 доларів США (9458654,15 грн.), та по рахунку 68421 «Розрахунки по нарахованим процентам в іноземній валюті» за нарахованими відсотками у сумі 1037600,5 доларів США. (29122564,62 грн). Загальна сума заборгованості перед Компанію «РАNCRASS OVERSEAS SA» станом на 01.01.2018 складала 1374600,5 доларів США (38581219 грн.).
Вказані висновки стали підставою для винесення податкових повідомлень – рішень від 12.08.2021 року № 19539/15-32-07-02 та  № 19543/15-32-07-02. 
Не погоджуючись з вищезазначеними повідомленнями – рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом. 
Суд першої інстанції, задовольняючи позов, виходив з того, що посилання відповідача в на те, що заборгованість Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДДЕКТ» перед Компанією «PANCRASS OVERSEAS SA» за кредитним договором № 71/07-2010 від 19.07.2010 року є безповоротною фінансовою допомогою не відповідає дійсності, оскільки вказана заборгованість на момент прийняття рішення про ліквідацію Товариства не зникла та підписання відповідних договорів про прощення боргу, відповідно до яких частина заборгованості на підставі ст. 605 Цивільного кодексу України прощена, підтверджує те, що вказана заборгованість існує та повинна бути повернута кредитору, тому податковий орган, приймаючи податкові повідомлення-рішення, необґрунтовано застосував пп.14.1.11. п. 14.1 ст. 14 ПК України, тому діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, всупереч вимогам Податкового кодексу України.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла такого висновку. 
Відповідно до ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, які виникають з приводу справляння податків і зборів, порядок адміністрування податків і зборів, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства в Україні регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 року №2755-VI.
Відповідно до п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податку на прибуток є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XІV (із змінами та доповненнями) (далі – Закон № 996-XІV) передбачено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. 
Так частиною 2 ст. 3 Закону № 996-XІV вказано, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, гуртуються на даних бухгалтерського обліку.
Стаття 4 Закону № 996-XІV передбачає, що принципами бухгалтерського обліку та фінансової звітності є повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; послідовність - постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, міжнародними стандартами фінансової звітності та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку у державному секторі, і повинна бути обґрунтована та розкрита у фінансовій звітності»; Також частинами першою та другою ст. 9 зазначеного Закону передбачено, що: «підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, що фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю й упорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні і зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов`язкові реквізити: назва документа; дату і місце складання; назва підприємства, від імені якого складається документ; зміст і обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що мають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції».
Відповідно до частини третьої ст. 13 Закону № 996-XІV, звітним періодом підприємства, що ліквідується є період з початку звітного року до дати прийняття рішення про його ліквідацію.
Відповідно до частини шостої ст. 14 Закону № 996-XІV, підприємства можуть подавати уточнену фінансову звітність на заміну раніше поданої фінансової звітності за результатами проведення аудиторської перевірки з метою виправлення самостійно виявлених помилок або з інших причин. Подання й оприлюднення уточненої фінансової звітності здійснюють у такому самому порядку, як і фінансової звітності, що уточнюється.
Згідно з п.5 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України від 29 листопада 1999 №290 зареєстрованого у Мінюсті України 14 грудня 1999 р. за № 860/4153 (із змінами та доповненнями), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Так, відповідно до п.7. П(С)БО 15 «Дохід», визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: а) дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); б) інші операційні доходи: в) фінансові доходи; г) інші доходи; д) надзвичайні доходи. ... Склад доходів, що відносяться до відповідної групи, встановлено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати".
До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для . продажу, та групи вибуття тощо. До складу інших доходів, зокрема, інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
Згідно п.21. П(С)БО 15 «Дохід» дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що тримані або підлягають отриманню.
Відповідно до п.5 П(С)БО 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 р. за № 85/4306, зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Також, п.3 П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07,02.2013 № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 р. за № 336/22868 передбачено, що склад доходів, що відносяться до відповідної групи, встановлено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку "Звіт про фінансові результати".
Доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов`язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання Капіталу за рахунок внесків власників).
Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок Його вилучення або розподілення власниками).
Вимогами Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-УІ, зі змінами та доповненнями, передбачено, що пп.14.1.11. п. 14.1 ст. 14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак 
а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;
б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;
в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими; 
ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб);
д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв`язку з його ліквідацією;
е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року;
є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;
ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв`язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;
з) заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією;
и) заборгованість фізичної особи, яка залишилася непогашеною перед іпотекодержателем після здійснення згідно із статтею 36 Закону України "Про іпотеку" звернення стягнення на предмет іпотеки шляхом позасудового врегулювання на підставі договору, якщо законом або договором передбачено, що після завершення такого позасудового врегулювання будь-які наступні вимоги іпотекодержателя щодо виконання боржником - фізичною особою основного зобов`язання є недійсними.
Відповідно до п.14.1.258. 14 ПК України, фінансовий кредит - кошти, що надаються банком-резидентом або нерезидентом, що кваліфікується як банківська установа згідно із законодавством країни перебування нерезидента, або резидентами і нерезидентами, які мають згідно з відповідним законодавством статус небанківських фінансових установ, а також іноземною державою або його офіційними агентствами, міжнародними фінансовими організаціями та іншими кредиторами - нерезидентами юридичній чи фізичній особі на визначений строк для цільового використання та під процент.
Згідно п.141.1 ст. 141 Податкового Кодексу України (в редакції, яка діяла на час правовідносин), до складу витрат включаться будь-які витрати, пов`язані з нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів, відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв`язку з провадження господарської діяльності.
Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно зі ст.ст. 1, 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. На даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.
Первинний документ згідно з визначенням ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
За змістом ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Відповідно до ст. 104 Цивільного кодексу України юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації.
Статтею 105 Цивільного кодексу України встановлено, що учасники юридичної особи, суд або орган, що прийняв рішення про припинення юридичної особи, зобов`язані протягом трьох робочих днів з дати прийняття рішення письмово повідомити орган, що здійснює державну реєстрацію. Учасники юридичної особи, суд або орган, що прийняв рішення про припинення юридичної особи, відповідно до цього Кодексу призначають комісію з припинення юридичної особи (комісію з реорганізації, ліквідаційну комісію), голову комісії або ліквідатора та встановлюють порядок і строк заявлення кредиторами своїх вимог до юридичної особи, що припиняється. До комісії з припинення юридичної особи (комісії з реорганізації, ліквідаційної комісії) або ліквідатора з моменту призначення переходять повноваження щодо управління справами юридичної особи. Голова комісії, її члени або ліквідатор юридичної особи представляють ЇЇ у відносинах з третіми особами та виступають у суді від імені юридичної особи, яка припиняється. Строк заявлення кредиторами своїх вимог до юридичної особи, що припиняється, не може становити менше двох і більше шести місяців з дня оприлюднення повідомлення про рішення щодо припинення юридичної особи. Кожна окрема вимога кредитора, зокрема щодо сплати податків, зборів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, страхових коштів до Пенсійного фонду України, фондів соціального страхування, розглядається, після чого приймається відповідне рішення, яке надсилається кредитору не пізніше тридцяти днів з дня отримання юридичною особою, що припиняється, відповідної вимоги кредитора.
Відповідно до ч. 1 ст. 111 Цивільного кодексу України з дати внесення до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань запису про рішення засновників (учасників) юридичної особи, суду або уповноваженого ними органу щодо ліквідації юридичної особи ліквідаційна комісія (ліквідатор) зобов`язана вжити всіх необхідних заходів щодо стягнення дебіторської заборгованості юридичної особи, що ліквідується, та письмово повідомити кожного з боржників про припинення юридичної особи в установлені цим Кодексом строки.
Судом також встановлено, що 20.11.2020 року засновником Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» прийнято рішення про ліквідацію товариства та створено ліквідаційну комісію, що підтверджується записом в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 24.11.2020 року за №1005561100010039514.
Відповідно до п. 137.4. ст. 137 та пп. 137.4.3 п. 137. 4 ст. 137 Податкового кодексу України податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених пунктом 137.5 цієї статті, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком. Податковий' (звітний) період починається з першого календарного дня податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем податкового (звітного) періоду, крім випадку, якщо, платник податку ліквідується (у тому числі до закінчення першого податкового (звітного) періоду), коли останнім податковим (звітним) періодом вважається період, на який припадає і дата ліквідації.
Отже з урахуванням зазначеного після внесення до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань запису про рішення засновника про ліквідацію товариства - розпочинається встановлена законом процедура ліквідації товариства, яка направлена на вирішення питань з дебіторською та кредиторською заборгованістю, та подальше їх погашення за черговістю, встановленою ст. 112 Цивільного кодексу України.
Крім того, відповідно до п. 37.2. ст. 37 ПКУ встановлено, що податковий обов`язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов`язує сплату ним податку.
Згідно п.п. 37.3.1. п. 37.1 ст. 37 ПКУ визначено, що підставами для припинення податкового обов`язку, крім його виконання, є: ліквідація юридичної особи.
Колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції, що відносно Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» така процедура розпочалася з 24.11.2020 року із встановленням строку для пред`явлення вимог кредиторами до 25.01.2021 року.
Згідно зі ст. 256 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.
Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (ч. 1 ст. 257 ЦКУ).
Позовну давність обчислюють за загальними правилами визначення термінів, встановленими ст. ст. 253 - 255 ЦКУ.
Як було зазначено вище, в указаний період між компанією «PANCRASS OVERSEAS SA», Республіка Панама та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» укладено договір прощення боргу від 31.12.2020 року, відповідно до якого зафіксовано, що заборгованість товариства з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» перед Компанією «PANCRASS OVERSEAS SA» за кредитним договором № 71/07-2010 від 19.07.2010 року становить 1 487 337,83 доларів США та складається з 337 000 доларів США суми основного боргу та 1 150 337,83 доларів США - нарахованих на суму боргу відсотків. 
При цьому відповідно до ст. 605 Цивільного кодексу України шляхом підписання договору відбулося списання (прощення) суми основного боргу - 337 000 доларів США. 
Також вказаним договором зафіксована сума боргу по нарахованим відсоткам 1 150 337,83 доларів США.
В подальшому 31.03.2021 року між компанією «PANCRASS OVERSEAS SA», Республіка Панама та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ»,   укладено ще один договір прощення боргу, відповідно до якого зафіксовано, що заборгованість товариства з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» перед Компанією «PANCRASS OVERSEAS SA» за кредитним договором № 71/07-2010 від 19.07.2010 року становить 1 150337,83 США. 
При цьому відповідно до ст. 605 Цивільного кодексу України шляхом підписання договору відбулося списання (прощення) частини нарахованих відсотків - 273 000 доларів США. 
Також, вказаним договором зафіксована сума боргу по нарахованим відсоткам 877 337,83 доларів США.
Суд першої інстанції доречно зазначив, що вказані угоди підписувалися вже на стадії проведення ліквідаційної процедури та мають вплив на ліквідаційний баланс підприємства.
З огляду на наведене, колегія суддів вважає правильним  висновок суду, що посилання відповідача в Акті перевірки № 13811/15-32-07-02/37170997 від 12.07.2021 року на те, що заборгованість Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДДЕКТ» перед Компанією «PANCRASS OVERSEAS SA» за кредитним договором № 71/07-2010 від 19.07.2010 року є безповоротною фінансовою допомогою не відповідає дійсності, оскільки вказана заборгованість на момент прийняття рішення про ліквідацію Товариства не зникла та підписання відповідних договорів про прощення боргу, відповідно до яких частина заборгованості на підставі ст. 605 Цивільного кодексу України прощена, підтверджує те, що вказана заборгованість існує та повинна бути повернута кредитору.
Крім того, судом досліджені додаткові докази, а саме: гарантійний лист від 15.01.2018 року, яким підтверджена гарантія повного повернення заборгованості зі сплатою відсотків у порядку та на умовах, передбачених вказаним кредитним договором до 31 грудня 2022 року, відповідь кредитора про згоду на продовження терміну погашення основної суми кредиту до цієї ж дати за умови сплати разом із відсотками за використання кредитних коштів, додаткова угода від 17.04.2018 року про забезпечення повернення отриманого кредиту не пізніше 31 грудня 2022 року і сплату нарахованих відсотків на умовах п.4.3 цього договору, що також підтверджують вказану позицію позивача. 
Що стосується наданих до суду першої інстанції додаткових доказів, а саме: додаткової угоди №3 від 17.04.2018 року щодо продовження терміну повернення кредитних коштів, на які суд першої інстанції послався в рішенні в обгрунтування своєї позиції, стосовно яких апелянт  зауважив, що  позивачем про наявність вказаної додаткової угоди було зазначено та надано до суду в якості доказу під час розгляду справи по суті. Під час перевірки та під час розгляду заперечень, про наявність вказаної угоди позивачем не зазначалось та відповідно такі докази не надавалися, колегія суддів зазначає про таке. 
До  основних засад (принципів) адміністративного судочинства віднесено, зокрема, верховенство права, рівність усіх учасників судового процесу перед законом і  судом,  змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі (частина третя статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України).
Статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України визначено порядок оцінки доказів в адміністративних справах.
Відповідно до частин першої та другої статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх  безпосередньому,  всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні  докази  не мають для  суду  наперед встановленої сили.
Суд  оцінює належність, допустимість, достовірність кожного  доказу  окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (частина третя статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України).
Суд  надає оцінку як зібраним у справі  доказам  в цілому, так і кожному  доказу  (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного  доказу  (групи доказів) (частина четверта статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України).
Статтею 75 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що достовірними є  докази,  на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.
За змістом частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно  до  частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Частинами четвертою - п`ятою вказаної статті встановлено, що  докази суду  надають учасники справи.  Суд може  пропонувати сторонам надати  докази  та збирати  докази  з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.  Суд  не  може  витребовувати  докази  у позивача в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, окрім доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів.
Суд апеляційної інстанції, також, звертає увагу, що право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежено поданням виключно тих доказів, що надавалися ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та подавати докази на підтвердження таких заперечень, надається платникові як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу (на яких допускається подання учасником процесу нових доказів).
Така правова позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 22 липня 2021 року у справі № 360/2190/20.
Решта доводів апеляційної скарги є несуттєвими, правомірність висновків суду першої  інстанції не спростовують.
Таким чином, у ході розгляду справи не знайшли своє підтвердження доводи податкового органу про те, що на порушення вимог  п.44.1 ст.44 та пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134, п.п. 137.4.3. п. 137.4. ст. 137 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ (із змінами та доповненнями),  позивач, будучі обізнаним щодо порядку ведення бухгалтерського обліку,  не включив суму безнадійної заборгованості до складу доходу звітного періоду
З огляду на зазначене, беручи до уваги докази, наявні у матеріалах справи у їх сукупності, суд дійшов вірного висновку, що податковий орган, приймаючи податкові повідомлення-рішення, необґрунтовано застосував пп.14.1.11. п. 14.1 ст. 14 ПК України, тому діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, всупереч вимогам Податкового кодексу України.
Стаття 19 Конституції України встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи, зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
У пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» ЄСПЛ повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень. Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті.
Обов`язок суду мотивувати прийняття або відхилення доводів сторін по суті спору полягає у відображенні в судовому рішенні висновків суду про те, що саме дало йому підстави прийняти та/чи відхилити аргументи сторін щодо суті спору, з посиланням на з`ясовані у справі обставини та норми матеріального чи процесуального права, що підлягають застосуванню до правовідносин, що склалися.
Водночас, оскільки на суд покладено обов`язок здійснювати правосуддя на засадах верховенства права, забезпечити кожному право на справедливий суд та повагу до інших прав і свобод, гарантованих  Конституцією  і законами України, а також міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України (стаття 2 Законів України «Про судоустрій і статус суддів»  у редакціях від 07 липня 2010 року та 02 червня 2016 року), зазначений    обов`язок суду полягає в закладенні у свої мотиви відповідної аргументації з дотриманням принципів верховенства права.
Колегія суддів також зазначає, що судом першої інстанції встановлено в повній мірі фактичні обставини справи, та  надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів, наведених позивачем, у зв`язку з чим, наявні підстави вважати, що обставини справи встановлено повно та правильно, а отже і наведені скаржником доводи в апеляційній скарзі щодо цього не спростовують правильних по суті висновків суду першої інстанції.
Згідно зі  ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У відповідності до ст.ст.315,  316 КАС України  за наслідками розгляду апеляційної скарги, якщо суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Керуючись ст.ст.  308,  315,  316,  322,  325,  328 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення. 
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2021 року по справі Товариства з обмеженою відповідальністю «ЮНИКА ПРОДЖЕКТ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- залишити без змін. 
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Дата складення повного судового рішення  21.04.2022р. 

Головуючий суддя 	 	Стас Л.В.	
Судді	    	Шеметенко Л.П.    Турецька І.О.