ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/21603/19                                               Головуючий у І інстанції - Добрянська Я.І.                                                                                                 
                                                                                                   Суддя-доповідач - Мельничук В.П.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  31 травня 2022 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

                Головуючого-судді:                  Мельничука В.П.,        
                                                   суддів:                  Кучми А.Ю., Лічевецького І.О., 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 липня              2021 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське підприємство «Злак» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське підприємство «Злак» звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДФС у м. Києві, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії  про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН від 26 квітня 2019 року № 1151174/40183901, 1151173/40183901, 1151172/40183901, 1151171/40183901, 1151170/40183901, 1151169/40183901, 1151168/40183901, 1151167/40183901, 1151166/40183901, 1151165/40183901, 1151164/40183901, 1151163/40183901, 1151162/40183901, 1151161/40183901, 1151160/40183901, 1151159/40183901, 1151158/40183901, 1151157/40183901, 1151156/40183901, 1151155/40183901, 1151154/40183901, 1151153/40183901, 1151152/40183901, 1151151/40183901, 1151150/40183901, 1151149/40183901 та рішення комісії від 06 травня 2019 року № 1154590/40183901;
- зобов`язати ДПС України вчинити дії щодо реєстрації податкових накладних від 27.02.2019 № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23.
В обґрунтування позовних вимог Позивач зазначав, що за результатами фінансово-господарської діяльності Позивачем складено податкові накладні від 27.02.2019 № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23, які у подальшому були направлені на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних, однак, за результатами обробки, їх реєстрацію було зупинено із посиланням на пп. 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Так, на думку Позивача, у квитанціях про зупинення реєстрації ПН не було зазначено, яким саме ознакам ризиковості із вказаних в пункті 1.6. Критеріїв відповідають здійснені господарські операції чи накладні, у зв`язку з чим в поясненнях до поданих на реєстрацію податкових накладних було вказано інформацію на підтвердження того, що жодна з ознак, зазначених в пункті 1.6. Критеріїв не відноситься до Позивача. Не зважаючи на надані пояснення та копії документів, Комісією прийнято рішення від 26 квітня 2019 року № 1151174/40183901, 1151173/40183901, 1151172/40183901, 1151171/40183901, 1151170/40183901, 1151169/40183901, 1151168/40183901, 1151167/40183901, 1151166/40183901, 1151165/40183901, 1151164/40183901, 1151163/40183901, 1151162/40183901, 1151161/40183901, 1151160/40183901, 1151159/40183901, 1151158/40183901, 1151157/40183901, 1151156/40183901, 1151155/40183901, 1151154/40183901, 1151153/40183901, 1151152/40183901, 1151151/40183901, 1151150/40183901, 1151149/40183901 та рішення комісії від 06 травня 2019 року № 1154590/40183901 про відмову у реєстрації податкових накладних від 27.02.2019 № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23, проте у спірних рішеннях не зазначено, на якій саме підставі відмовлено в реєстрації податкових накладних.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 липня 2021 року                (з врахуванням ухвали Окружного адміністративного суду м. Києва від 28 липня 2021 року про виправлення описки) адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії  про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН від 26.04.2019 р. № 1151174/40183901, 1151173/40183901, 1151172/40183901, 1151171/40183901, 1151170/40183901, 1151169/40183901, 1151168/40183901, 1151167/40183901, 1151166/40183901, 1151165/40183901, 1151164/40183901, 1151163/40183901, 1151162/40183901, 1151161/40183901, 1151160/40183901, 1151159/40183901, 1151158/40183901, 1151157/40183901, 1151156/40183901, 1151155/40183901, 1151154/40183901, 1151153/40183901, 1151152/40183901, 1151151/40183901, 1151150/40183901, 1151149/40183901 та рішення комісії від 06.05.2019 № 1154590/40183901.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкові накладні від 27.02.2019р. № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23.
В іншій частині позовних вимог - відмовлено.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням Головне управління ДПС у м. Києві повторно подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у м. Києві посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті. 
Крім того, Головним управлінням ДПС у м. Києві в апеляційній скарзі вказано, що у квитанціях зазначено конкретні підстави не прийняття податкових накладних, проте, Позивачем не було надано доказів, котрі б підтвердили реальність здійснення господарських операцій. Вважає, що контролюючий орган діяв у межах та у спосіб, визначений Податковим кодексом України для забезпечення адміністрування та справляння обов`язкових платежів на території України.
Відзиву Позивача на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві до суду апеляційної інстанції не надходило, що не перешкоджає розгляду справи.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, згідно з п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, яким передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Зазначене узгоджується з позицією, викладеною в п. 13.1 постанови Пленуму Вищого адміністративного суду України «Про судове рішення в адміністративній справі» від 20.05.2013 №  7, відповідно до якого у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.
Отже, оскільки Головне управління ДПС у м. Києві у своїй апеляційній скарзі оскаржує судове рішення в частині задоволення позовних вимог, то колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що саме в цій частині перевіряється законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Позивач зареєстрований як юридична особа 18 грудня 2018 року за адресою: 04053, м. Київ, вул. Січових Стільців, б. 52, офіс 5, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських організацій (ідентифікаційний код 40183901).
Видами діяльності Позивача є: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 01.19 Вирощування інших однорічних і дворічних культур; 01.64 Оброблення насіння для відтворення; 10.32 Виробництво фруктових і овочевих соків; 10.39 Інші види перероблення та консервування фруктів і овочів; 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (основний); 46.31 Оптова торгівля фруктами й овочами; 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами; 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.61 Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткованням; 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машин і устатковання; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 82.30 Організування конгресів і торговельних виставок; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.10 Складське господарство;               52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 68.32 Управління нерухомим майном за винагороду або на основі контракту; 69.10 Діяльність у сфері права; 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування; 73.11 Рекламні агентства; 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення;                            38.32 Відновлення відсортованих відходів.
Між Позивачем (Продавець) та ТОВ «Олам Україна» (Покупець) укладено договори поставки № 102339 від 19 лютого 2019 року та № 102389 від 28 лютого 2019 року відповідно до умов яких Продавець зобов`язується поставити та передати у власність Покупця сільськогосподарську продукцію, зазначену в п. 1.1. цього Договору (кукурудза 3 класу, врожаю 2018 року, що надалі іменується «Товар»), на умовах, передбачених цим Договором, а Покупець зобов`язується прийняти Товар, який за якістю та кількістю відповідає умовам, визначеним цим Договором, у Продавця та оплатити його вартість.
На виконання умов вищевказаних договорів поставки товару Позивачем було поставлено покупцю Товар у розмірі 2 226,22 тон на загальну суму 11 859 850,14 гривень (у тому числі ПДВ в сумі 1 976 641,69 грн).
За результатами виконання умов договорів від 19 лютого 2019 року № 102339 та від 28 лютого 2019 року № 102389, Позивачем сформовано та направлено до контролюючого органу на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 27.02.2019 № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23.
Позивач отримав квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, відповідно до яких податкові накладні від 27.02.2019 № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019           № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23 прийнято, але їх реєстрацію зупинено у зв`язку з відповідністю податкових накладних підпункту 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку.
У цих же квитанціях Позивачу було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Позивачем надіслано пояснення та копії документів про підтвердження реальності здійснення операцій стосовно податкових накладних від 27.02.2019 № 13 від 28.02.2019             № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019           № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23, що підтверджується повідомленнями про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
За результатом розгляду наданих Позивачем пояснень та документів Комісією ГУ ДПС у м. Києві прийнято рішення від 26 квітня 2019 року № 1151174/40183901, 1151173/40183901, 1151172/40183901, 1151171/40183901, 1151170/40183901, 1151169/40183901, 1151168/40183901, 1151167/40183901, 1151166/40183901, 1151165/40183901, 1151164/40183901, 1151163/40183901, 1151162/40183901, 1151161/40183901, 1151160/40183901, 1151159/40183901, 1151158/40183901, 1151157/40183901, 1151156/40183901, 1151155/40183901, 1151154/40183901, 1151153/40183901, 1151152/40183901, 1151151/40183901, 1151150/40183901, 1151149/40183901 та рішення комісії від 06 травня 2019 року № 1154590/40183901, якими відмовила у реєстрації податкових накладних від 27.02.2019 № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23, у зв`язку з ненаданням платником податків копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити); розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.
Не погоджуючись з вказаним рішенням Комісії ГУ ДПС у м. Києві, Позивач звернувся до адміністративного суду з даним адміністративним позовом. 
Задовольняючи адміністративний позов частково суд першої інстанції виходив з того, що дії контролюючого органу, що виразились у зупиненні реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 27.02.2019 № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23, складених Позивачем, є протиправними, а рішення комісії ГУ ДПС у м. Києві від 26 квітня 2019 року № 1151174/40183901, 1151173/40183901, 1151172/40183901, 1151171/40183901, 1151170/40183901, 1151169/40183901, 1151168/40183901, 1151167/40183901, 1151166/40183901, 1151165/40183901, 1151164/40183901, 1151163/40183901, 1151162/40183901, 1151161/40183901, 1151160/40183901, 1151159/40183901, 1151158/40183901, 1151157/40183901, 1151156/40183901, 1151155/40183901, 1151154/40183901, 1151153/40183901, 1151152/40183901, 1151151/40183901, 1151150/40183901, 1151149/40183901 та рішення комісії від 06 травня 2019 року                          № 1154590/40183901, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних від 27.02.2019                 № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23 прийнято необґрунтовано, тобто без з урахуванням усіх обставин, що мали значення для прийняття рішення (вчинення дії), непропорційно, тобто без дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія), а отже є протиправними та підлягають скасуванню, а позовні вимоги в цій частині - задоволенню.
Крім того, задоволення позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані Позивачем податкові накладні, є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Таким чином, оскільки оскаржувані рішення визнано протиправними та скасовано, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що належним способом захисту прав Позивача є задоволення позову шляхом зобов`язання Відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані Позивачем податкові накладні, а відтак у вказаній частині адміністративний позов підлягає задоволенню частково.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року у редакції, що діяла на дату виникнення спірних правовідносин (надалі - порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог  Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня         2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до приписів пункту  201.16 статті  201 ПК України в редакції, що діяла на дату виникнення спірних правовідносин, реєстрація  податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до  пункту 74.2  статті 74 цього Кодексу.
Згідно з пп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПК України у разі зупинення реєстрації    податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно з п. 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117 (далі - Порядок № 117), податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
При цьому, відповідно до змісту п. 10 Порядку № 117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Пунктом 13 Порядку № 117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Колегія суддів звертає увагу, що контролюючим органом сформовано висновки про відповідність Податкової накладної критеріям ризиковості платника податку, визначених пп. 1.6 "Критерії ризиковості платника податку" (далі - Критерії № 959).
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що контролюючим органом було порушено не тільки принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, а і норми п. 13 Порядку № 117, оскільки ним не зазначено у квитанції конкретного та чіткого критерію ризиковості платника податку, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), на підставі якого здійснено зупинення реєстрації податкової накладної.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18 (адміністративне провадження № К/9901/62472/18), від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18 (адміністративне провадження №К/9901/7590/19), від 02.07.2019 у справі № 140/2160/18 (адміністративне провадження № К/9901/13662/19).
Разом з тим, Відповідачем не було надано ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції доказів, з яких можливо встановити обставини, через які він дійшов висновку про відповідність податкових накладних критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до підпункту 2.1 пункту 2 Критеріїв № 959, податкові накладні/розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).
Контролюючий орган був зобов`язаний у квитанції чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений пунктом 1.6 Критеріїв № 959, а і на відповідне рішення, відповідно до якого платника внесено до переліку ризикових платників.
Крім того, Головним управлінням ДПС у м. Києві не надано ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції ані самого протоколу засідання Комісії, ані переліку платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості, ані матеріалів, на підставі яких платника податків віднесено до такого переліку.
При цьому, пунктами 6 та 7 Порядку № 117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Отже, положення зазначених пунктів Порядку № 117 є чіткими і не припускають неоднозначне (множинне) трактування обов`язків контролюючих органів.
Разом з тим, реєстрація поданої Позивачем податкової накладної зупинена в зв`язку з тим, що "ПН/РК відповідає вимогам п. 1.6 "Критеріїв ризиковості платника податку". 
Тобто, Головним управлінням ДПС у м. Києві застосовано критерії ризиковості платника податку до податкової накладної, а не до платника податку - Позивача, що свідчить про те, що контролюючим органом реєстрацію податкових накладних зупинено з підстав, які не передбачені законодавством - Порядком № 117.
У той же час, згідно з п.п. 14, 15 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Пунктами 18-21 Порядку № 117 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, у спосіб, визначений Порядком № 117, Позивачем було направлено Головному управлінню ДПС у м. Києві пояснення та копії документів до зазначених господарських операцій та податкових накладних, які перераховані вище.
Колегія суддів звертає увагу, що факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарської операції, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (придбання товарів/послуг або отримання коштів), що підтверджується тільки первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування. 
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між Позивачем та його контрагентом та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови Позивачу у реєстрації податкових накладних.
Приймаючи до уваги викладене у сукупності, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що оскаржувані рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації є необґрунтованими та такими, що підлягають в цій частині скасуванню, з чим погоджується колегія суддів.
Щодо позовних вимог про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське підприємство «Злак» від 27.02.2019          № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23 датою їх фактичного отримання, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:
а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме Комісією ДФС України.
У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
Таким чином, нормами Податкового кодексу України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
Пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246, встановлено, що у разі надходження до ДФС України рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Суд першої інстанції обґрунтовано вказав, що чинним законодавством України покладено на ДПС України обов`язок щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Тобто, фіскальному органу надано право вільно обирати одне з двох рішень, яке на його думку є законодавчо обґрунтованим та правильним. А отже, "свобода розсуду" фіскального органу, у разі встановлення судом протиправності відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, звужується до єдиного юридично допустимого рішення, в даному випадку рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.06.2019 у справі № 480/4038/18 та від 28.11.2019 у справі № 1640/2650/18.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що належним способом захисту порушеного прав Позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 27.02.2019         № 13 від 28.02.2019 № 14, 15, 16; від 02.03.2019 № 1; від 03.03.2019 № 2; від 04.03.2019 № 3, 4; від 05.03.2019 № 5, 6; від 06.03.2019 № 7; від 07.03.2019 № 8, 9; від 08.03.2019 № 10; від 09.03.2019 № 11; від 10.03.2019 № 12; від 11.03.2019 № 13; від 12.03.2019 № 14, 15; від 13.03.2019 № 16; від 14.03.2019 № 17; від 15.03.2019 № 18; від 16.03.2019 № 19; від 17.03.2019 № 20; від 18.03.2019 № 21, 22; від 19.03.2019 № 23.
Колегія суддів також зазначає, що обраний спосіб захисту, щодо зобов`язання ДФС України вчинити відповідні дії узгоджується зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту), відповідно до якої кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Щодо аналізу господарських операцій між Позивачем та його контрагентом, на що посилається Головне управління ДПС у м. Києві в апеляційній скарзі, то в даній справі колегія суддів не надає оцінку реальності здійснення таких операцій, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів зазначає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правомірності висновків суду першої інстанції.
Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи Головного управління ДПС у м. Києві, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити                               без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 липня            2021 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не підлягає касаційному оскарженню, відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.    

Головуючий-суддя:                                                                     В.П. Мельничук

                     Судді:                                                                      А.Ю. Кучма 

                                                                                                        І.О. Лічевецький