ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/4020/21                                                                       

П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ   УКРАЇНИ

21 червня 2022 року                                                                                                      м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача: Бужак Н. П.
Суддів: Костюк Л.О., Кобаля М.І.
За участю секретаря: Шевченко Е.П.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції  апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2021 року, суддя Трофімова Л.В., у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Черкасирибгосп" до Головного управління ДПС України в Черкаській області, треті особи: Державне підприємство «Укрриба», регіональне відділення фонду державного майна України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях, Кам`янська міська рада Черкаської області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.04.2019 №0004421401,-

У С Т А Н О В И Л А:

Приватне акціонерне товариство "Черкасирибгосп" звернулось до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області, в якому просило: визнати протиправними та скасувати податкові-повідомлення рішення від 15.04.2019 №0004331401, №0004371401, №0004391401, №0004401401, №00004381401, №0004421401, №0004431401 та від 11.07.2019 №0007771401.
Позов обґрунтовано тим, що гідроспоруди передані Приватному акціонерному товариству "Черкасирибгосп" лише на зберігання у відповідності до договору зберігання, тому позивач не може бути користувачем земельних ділянок у розумінні ст. 269 Податкового кодексу України, на яких розташовані вищевказані споруди. 
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2019 року у справі №580/2443/19, залишеного без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2020 року, позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 15.04.2019 №0004331401, №0004371401, №0004391401, №0004401401, №00004381401, №0004421401, №0004431401 та від 11.07.2019 №0007771401.
Постановою Верховного Суду від 26 травня 2021 року рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 09.10.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.02.2020 скасовано, а справу за позовом ПрАТ «Черкасирибгосп» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень направлено до суду першої інстанції на новий розгляд. 
11.06.2021 справа №580/2443/19 надійшла до Черкаського окружного адміністративного суду та згідно з ухвалою від 11.06.2021 позовні вимоги щодо кожного ППР виділено у самостійні провадження з присвоєнням номерів справ (580/4016/21, 580/4017/21, 580/4018/21, 580/4019/21, 580/4020/21, 580/4021/21, 580/2022/21). 
Позовні вимоги Приватного акціонерного товариства «Черкасирибгосп» до Головного управління ДПС у Черкаській області, треті особи: Державне підприємство «Укрриба» та Регіональне відділення фонду державного майна України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.04.2019 № 0004421401 виділено у самостійне провадження № 580/4020/21.
Ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 17 червня 2021 року залучено третіх осіб: Радиванівську сільську раду Кам`янського району Черкаської області та Баландинську сільську раду Кам`янського району Черкаської області. 
Ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 12 липня 2021 року замінено Головне управління ДФС у Черкаській області правонаступником на Головне управління ДПС у Черкаській області (код ЄДРПОУ 44131663). 
Ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду 10 вересня 2021 року замінено Радиванівську сільську раду та    Баландинську сільську раду на Кам`янську міську раду.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2021 року адміністративний позов задоволено. 
Не погоджуючись з таким судовим рішенням Головне управління ДПС у Черкаській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та закрити провадження у справі. 
Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши осіб, що з`явились в судове засідання, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДФС у Черкаській області на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 75, ст. 82 Податкового кодексу України проведено документальну планову виїзну перевірку Приватного акціонерного товариства "Черкасирибгосп" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, за результатами якої складено Акт перевірки від 18.03.2019 №87/23-00-144-0107/00476814.
Під час перевірки контролюючим органом встановлено порушення Приватним акціонерним товариством "Черкасирибгосп" вимог пп.269.1.2 п.269.1 ст. 269 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено земельний податок за 2018 рік на загальну суму 7351527,81 грн., в т. ч.: Городищенський район, с. В`язівок (КОАТУУ 7120382501) на суму 91074,44 грн.; Жашківський район, с.Бузівка (КОАТУУ 7120981201) на суму 2401300,80 грн.; Канівський район, с. Синявка (Козарівська с.р.) (КОАТУУ 7122082701) на суму 234602,70 грн.; Канівський район, с.Степанці (КОАТУУ 7122087801) на суму 309464,80 грн.; Черкаський район, с. Худяки (КОАТУУ 7124988501) на суму 338794,72 грн.; Черкаський район, с. Сагунівка (КОАТУУ 7124985501) на суму 844948,32 грн.; Черкаський район, с. Леськи (КОАТУУ 7124984501) на суму 290026,17 грн.; Кам`янський район с. Баландино (КОАТУУ 7121880500) на суму 825866,74 грн.; Кам`янський р-н с. Радиванівка (КОАТУУ 7121880500) на суму 133157,46 грн.; Кам`янський район с. Телепино (КОАТУУ 7121880500) на суму 1862172,06 грн.; Кам`янський район с. Лузанівка (КОАТУУ 7121880500) на суму 20119,6 грн.
На підставі вказаного Акту перевірки від 18.03.2019 №87/23-00-144-0107/00476814  Головним управлінням ДФС у Черкаській області відповідно п.      123.1      ст.      123 Податкового кодексу України прийнято податкові повідомлення-рішення, зокрема від 15.04.2019 №0004421401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "земельний податок з юридичних осіб" по Радиванівській та Баланденській сільських радах в сумі 1198780,25 грн.
Не погоджуючись з вказаним рішеннями відповідача та вважаючи його протиправним, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Як убачається з матеріалів справи, предметом спору у даній справі є визначення змісту і характеру податкового обов`язку позивача зі сплати земельного податку як елемента місцевого податку на майно, стосується змін регулювання елементів земельного податку та різного тлумачення учасниками щодо застосування ставки    як одного із основних елементів податку за рішенням суб`єкта владних повноважень    органом місцевого самоврядування, що представляє територіальну громаду та пропорційності втручання держави в особі контролюючого органу у право власності платника податку.
Згідно результатів перевірки, що викладені  контролюючим органом в  акті перевірки,  встановлено, що позивачем порушено підпункт 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 Кодексу №2755 в результаті чого занижено земельний податок за 2018 рік за земельними ділянками, що знаходяться у Кам`янському районі: с. Баландино (КОАТУУ 7121880500) у сумі 825866,74 грн та с. Радиванівка (КОАТУУ 7121880500) у сумі 133157,46 грн. На підставі Акта перевірки ГУ ДФС у Черкаській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.04.2019 №0004421401 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем земельний податок з юридичних осіб по Радиванівській та Баландинській сільських радах у сумі 1198780,25 грн (825866,74+133157,46+239756,05).
Позивач заперечуючи взагалі його обов`язок сплачувати земельний податок, зазначив, що не є користувачем земельних ділянок, а тому не має обов`язку його сплачувати. Оскільки земельною ділянкою користувався рибгосп Телепіно, який є  самостійною юридичною особою, подавав всі звіти до податкового органу та сплатив у 2018 році земельний податок.   
Згідно з частиною 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Згідно статті 6 Конституції України органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України. У Рішенні Конституційного Суду України від 22.05.08 № 10-рп/2008 зазначено, що Конституція України не визначає окремої процедури розгляду, ухвалення і набрання чинності законом про Держбюджет, але встановлює деякі особливості для його змісту, що обумовлює певні    вимоги для його розгляду, ухвалення і набрання ним чинності.
Рішення про місцевий бюджет нормативно-правовий акт Верховної Ради Автономної Республіки Крим чи відповідної місцевої ради, виданий в установленому порядку, що затверджує місцевий бюджет та визначає повноваження відповідно Ради міністрів Автономної Республіки Крим, місцевої державної адміністрації або виконавчого органу місцевого самоврядування здійснювати виконання місцевого бюджету протягом бюджетного періоду. Відповідно до частини 3 статті 27 Бюджетного кодексу України    закони України або їх окремі положення, що впливають на показники бюджету (зменшують надходження бюджету та/або збільшують витрати бюджету) і приймаються: не пізніше 15 липня року, що передує плановому, вводяться в дію не раніше початку планового бюджетного періоду; після 15 липня року, що передує плановому, вводяться в дію не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим.
Відповідно до п.52-6 підрозділу 10 розділу XX Кодексу №2755 надано органам місцевого самоврядування у 2020 році право прийняти рішення про внесення змін до прийнятого рішення про встановлення місцевих податків та/або зборів щодо зменшення ставок єдиного податку, та/або плати за землю, та/або податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, щодо об`єктів нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних або юридичних осіб, проте у 2018 році такого правового регулювання не було.
У справі №825/1496/17 Верховний Суд навів правову позиція про наступне: «правомірність рішення органу місцевого самоврядування не є предметом оскарження в цій справі, повноваження міських (селищних, сільських) рад в частині встановлення місцевих податків і зборів хоча і визначені Податковим кодексом України, проте є виключною «правовстановлюючою» компетенцією цих органів, правомірність реалізації якої не має перевірятися в межах цієї справи. Відповідно до ч. 1 ст. 144 Конституції України органи місцевого самоврядування в межах повноважень, визначених законом, приймають рішення, що є обов`язковими до виконання на відповідній території. Відповідно до ч.12 ст.59 Закону № 280/97-ВР, акти органів та посадових осіб місцевого самоврядування, які відповідно до закону є регуляторними актами, розробляються, розглядаються, приймаються та оприлюднюються у порядку, встановленому Законом України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» (далі Закон №1160-IV). Рішення ради є нормативно-правовим актом, приписи якого зокрема змінюють для позивача права та обов`язки, є способом реалізації владних управлінських функцій радою як суб`єктом владних повноважень відповідно до комплексного правового регулювання у межах розсуду цього органу, з урахуванням інтересів членів територіальної громади та кожного члена цієї громади. Комплексний аналіз статей    57,    58 Конституції України та частини 5    статті 59 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні»    вказують на загальний порядок набрання чинності нормативно-правовими актами органів місцевого самоврядування, який у достатній мірі забезпечує недопустимість зміни елементів податку під час виконання особою податкового обов`язку протягом бюджетного року та застосування таких змін як підстави відповідальності платника податку. Згідно із загальноприйнятою у правозастосуванні юридичною кваліфікацією змін до податкового законодавства Закон, що вносить зміни всупереч пункту 4.1.9 статті 4 Кодексу №2755 вважається чинним, оскільки не суперечить Конституції, як і іншим нормативно-правовим актам, аналогічно щодо місцевих податків і зборів, право на встановлення яких законодавчо передано органам місцевого самоврядування. Норма підпункту 4.1.9 Кодексу встановлює обмеження, не передбачаючи жодних наслідків (зокрема санкцій) у разі його порушення. Верховний Суд визнає, що встановлення місцевих податків і зборів входить до компетенції органів місцевого самоврядування, податковий же орган, яким є відповідач у справі, наділений повноваженнями по застосуванню в межах своєї компетенції вже прийнятих нормативно-правових актів, в тому числі рішень органів місцевого самоврядування, норми яких є чинними на час їх застосування та обов`язковими.
Принцип юридичної визначеності означає, що зацікавлені особи мають можливість покладатися на зобов`язання, взяті державою, навіть коли вони містяться в нормативному акті. Легітимні очікування особи мають місце лише тоді, коли існує певна практика застосування відповідних норм, що дозволяє стверджувати про обґрунтованість правових прагнень особи. ВС у справі №826/18755/15 ЄДРСР 76381181 підкреслив: спеціальні принципи податкового законодавства спрямовані, окрім іншого, на конкретизацію одного з аспектів принципу правової визначеності вимоги розумної стабільності права, що зумовлює необхідність незмінності правових приписів протягом певного часу.
Спеціальні норми податкового законодавства визначають зміст і спрямованість правового регулювання податкових правовідносин та повинні застосовуватися як на стадії встановлення податків (їх основних і факультативних елементів), внесення змін до податкового законодавства, так і на стадії застосування норм, якими визначений податковий обов`язок обчислити і сплатити податок.
Відповідно до статті 13 Конституції України земля, її надра, атмосферне повітря, водні та інші природні ресурси, що знаходяться в межах території України, природні ресурси її континентального шельфу, виключної (морської) економічної зони є об`єктами права власності Українського народу. Згідно зі ст. 92 Земельного кодексу України право постійного користування земельною ділянкою це право володіння та користування земельною ділянкою, що перебуває в державній чи комунальній власності, без встановлення строку. Відповідно до    статті 93 Земельного кодексу України право оренди земельної ділянки    засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві. Відповідно до частини 1    статті 206 Земельного кодексу України    використання землі в Україні є платним. Згідно із    Законом України «Про оцінку земель»    нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться у разі визначення розміру земельного податку і орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності (стаття 13);    нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується для визначення розміру земельного податку (стаття 5). Згідно з абзацом 1 пункту 289.1 Кодексу №2755 для визначення розміру орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки (частина друга    статті 20 Закону України «Про оцінку земель»).
Згідно із    Законом України від 11.09.2003 № 1160-IV «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності»    (далі    Закон № 1160) державна регуляторна політика у сфері господарської діяльності    напрям державної політики, спрямований на вдосконалення правового регулювання господарських відносин, а також адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання, недопущення прийняття економічно недоцільних та неефективних регуляторних актів, зменшення втручання держави у діяльність суб`єктів господарювання та усунення перешкод для розвитку господарської діяльності, що здійснюється в межах, у порядку та у спосіб, що встановлені    Конституцією    та законами України. Регуляторний акт    це прийнятий уповноваженим регуляторним органом нормативно-правовий акт. Оприлюднення проєкта регуляторного акта з метою одержання зауважень і пропозицій не може бути перешкодою для проведення громадських слухань та будь-яких інших форм відкритих обговорень цього проекту регуляторного акта. Відповідно до    статті 36 Закону № 1160    визначені особливості прийняття регуляторних актів органами та посадовими особами місцевого самоврядування, регуляторний акт не може бути прийнятий або схвалений уповноваженим на це органом чи посадовою особою місцевого самоврядування, якщо наявна хоча б одна з таких обставин: відсутній аналіз регуляторного впливу; проєкт регуляторного акта не був оприлюднений.
Судом першої інстанції встановлено, що відповідач під час проведення перевірки керувався Рішенням №22-2 та Рішенням № 19-1 та стверджував, що «не наділений повноваженнями здійснювати контроль за своєчасністю та правильністю прийняття органами місцевого самоврядування рішень про встановлення місцевих податків» (а.с.38 т.2).
Законодавство безпосередньо пов`язує набрання чинності актом нормативно-правового характеру органу місцевого самоврядування з моментом його офіційного оприлюднення. Оприлюднення на офіційному вебсайті ради такого акта про затвердження, зокрема, ставок місцевих податків і зборів вважається офіційним оприлюдненням та пов`язується з моментом набрання ним чинності з урахуванням публічного інтересу щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень, покращення інвестиційного клімату в Україні для забезпечення ефективної реалізації поточних завдань і функцій держави. Таким чином, відсутнє втручання держави в майнові права, воно є законним і пропорційним указаній легітимній меті (постанова ВС від 02.12.2020 у справі № 357/14346/17).
В ході розгляду справи  сторони не надали доказів оприлюднення Рішення №22-2 та Рішення № 19-1 на дошці оголошень відповідних рад, доказів на підтвердження виготовлення і розміщення як рішень так і дошок оголошень, дати реєстрації офіційних сайтів Радиванівської та Баландинської сільських рад, що на час розгляду справи заблоковані та/або достовірних відомостей із офіційного сайту ДФС України та/або ДПС України щодо оприлюднених ставок податку на майно у 2018 році з огляду на акт перевірки від 18.03.2019 №87/23-00-14-0107/00476814, де не йдеться про офіційні сайти міських рад та оприлюднення рішень про податок на майно на 2018 рік.
В ході апеляційного розгляду справи представник податкового органу   підтвердив факт відсутності таких доказів.
Рішення ради про встановлення місцевих податків приймається до початку наступного бюджетного періоду та набирає чинності з наступного бюджетного періоду (постанова ВС від 17.09.2020 у справі № 819/921/16).
Власниками земельних ділянок є юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), які відповідно до закону набули права власності на землю в Україні, а також територіальні громади та держава щодо земель комунальної та державної власності відповідно, а землекористувачами    юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким    відповідно до закону надані у користування    земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди (п. 14.1.34, 14.1.73 п. 14.1 ст. 14 Кодексу №2755).
Податкові декларації з плати за землю до контролюючих органів за місцем знаходження земельних ділянок зобов`язані подавати платники плати за землю юридичні особи власники та землекористувачі таких земельних ділянок.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Кодексом №2755.
Як було встановлено судом,  ПрАТ (має філії) шляхом зміни ПАТ є правонаступником сільськогосподарсько-рибоводного підприємства ВАТ «Черкасирибгосп» (05.08.2004), Черкаського обласного державного виробничого сільськогосподарського рибоводного підприємства «Черкасирибгосп» (19.11.1998). Публічне акціонерне товариство «Черкасирибгосп» 23.12.2016 було перейменовано/перетворене в Приватне акціонерне товариство «Черкасирибгосп» (справа № 401/66/19).
На підставі наказу від 28.12.2018 №2665, наказу  від 14.02.2019 №324 (а.с.94,96 т.2), повідомлення №398/23-00-14-0105 (а.с. 93 т.2) та направлень  контролюючим органом проведено     виїзну документальну планову перевірку за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 та складено акт від 18.03.2019 №87/23-00-14-0107/00476814 (а.с.138-156 т.1). У відповідь на заперечення на акт перевірки відповідач висновки акта перевірки залишив без змін, ППР направив листом від 15.04.2019 №12636/23-00-14-0114 вручені платнику 16.04.2019, що сторони не оспорюють. 
Відповідно до справи № 711/1481/20 ЄДРСР 98588478 вирок Соснівського районного суду м. Черкаси від 20.04.2021 про виправдування ОСОБА_1 та ОСОБА_2 залишено без змін. У судовому рішенні зазначено: директор ДП «Укрриба» підтвердив, що ПрАТ «Черкасирибгосп» протягом 2018 року відповідно до договору зберігання з правом користування майна (гідротехнічних споруд), які обліковуються на балансі ДП «Укрриба» від 01.12.2010 №29/10, було зберігачем державного майна - гідротехнічних споруд рибницьких ставів, яке обліковується на балансі ДП «Укрриба» на праві господарського відання, що знаходяться на земельних ділянках в Кам`янському, Городищенському, Жашківському, Канівському та Черкаському районах Черкаської області, але земельні ділянки на ПрАТ «Черкасирибгосп» не передавалися. Суд дійшов висновку, що стороною обвинувачення не надано будь-яких доказів умислу обвинувачених на несплату податків та підроблення документів, що також не знайшло свого підтвердження в ході судового розгляду. Працівник ГУ ДПС у Черкаській області, який брав участь у проведенні податкової перевірки ПрАТ «Черкасирибгосп» в частині нарахування і сплати земельного податку, під час допиту у судовому засіданні пояснити які саме документи ним використовувалися під час перевірки, зокрема якими він визначив, що підприємство є користувачем земельних ділянок - не зміг, повідомив, що цих даних не пам`ятає, не зміг підтвердити, що під час перевірки використовувалася інформація з Державного земельного кадастру. Також не зміг пояснити джерело інформації щодо кадастрових номерів земельних ділянок, по яким було донараховано земельний податок. Під час ознайомлення з Державними актами на право постійного користування землею, виданими на СРВАТ «Черкасирибгосп», чому в акті податкової перевірки зазначено про наявність додатків до Державних актів на право постійного користування землею    працівник ГУ ДПС у Черкаській області пояснити не зміг.
Вищим господарським Судом України у справі № 5026/1934/2011 встановлено наступне: 01.12.2010 Державне підприємство «Укрриба», як замовник, і Сільськогосподарсько-рибоводне відкрите акціонерне товариство «Черкасирибгосп», як зберігач, уклали договір зберігання з правом користування майна (гідротехнічних споруд), що обліковуються на балансі Державного підприємства «Укрриба» №29/10 відповідно до умов якого замовник зобов`язався передати зберігачу, а останній прийняти на зберігання з правом користування згідно з актом приймання-передачі, нерухоме державне майно -гідротехнічні споруди рибницьких ставів, які обліковуються на балансі ДП «Укрриба» на праві господарського відання згідно з додатком №1 та розташоване за адресою: головне підприємство -м. Черкаси, вул. Портова, 5. Рибницькі дільниці: с. Вязівок Городищенського району Черкаської області (Рибгосп «Вязівок»), с. Бузівка Жашківського району Черкаської області (Рибгосп «Гірський Тікич»), с. Телепине Кам`янського району Черкаської області (Рибгосп «Телепине»), Канівський район Черкаської області (Рибгосп «Степанці»), с. Червона Слобода Черкаського району Черкаської області (Рибгосп «Червона слобода») та с. Худяки Черкаського району Черкаської області (Рибгосп «Худяки»). Відповідно до п. 1.3 вказаного договору право власності на майно до зберігача не переходить, майно зберігається ним та використовується з метою риборозведення згідно виробничої програми, погодженої із замовником, та для здійснення інших видів рибогосподарської діяльності, що не суперечать цільовому призначенню зазначеного майна. Пунктом 2.3 договору визначено, що зберігач зобов`язався за користування майном щомісячно вносити плату, визначеному протоколом узгодження ціни (додаток №2 є невід`ємною частиною договору), що складає 15095,91 грн з ПДВ, яку зберігач повинен вносити до 15 числа місяця, наступного за звітним. Розмір щомісячної плати за кожний наступний місяць визначається шляхом коригування розміру місячної плати за попередній місяць на індекс інфляції за поточний місяць. 01.12.2010 Державне підприємство «Укрриба», як замовник, і сільськогосподарсько-рибоводне відкрите акціонерне товариство «Черкасирибгосп», як зберігач, підписали акт приймання-передачі державного майна, за яким замовник передав зберігачу, а останній прийняв на зберігання з правом користування державне майно (гідротехнічні споруди). Відповідно до спільного    наказу Міністерства аграрної політики України та Фонду державного майна України від 06.05.2003 №126/752 «Про передачу гідротехнічних споруд»    гідротехнічні споруди, у тому числі і вказані вище, як такі, що під час приватизації підприємств рибної галузі не увійшли до статутних фондів створених товариств, передані до сфери управління Міністерства аграрної політики України. На виконання наказу Міністерства аграрної політики України від 22.05.2003р. №145 «Про здійснення передачі гідротехнічних споруд» за актом приймання-передачі від 01.09.2003, затвердженим наказом Державного департаменту рибного господарства від 05.09.2003 №1482 зазначені гідротехнічні споруди були передані на баланс Державного підприємства «Укрриба» і закріплені за ним на праві повного господарського відання.
Чинним законодавством України  визначається, що власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) і постійні землекористувачі є платниками земельного податку, а орендарі земель державної та комунальної власності    орендної плати за такі земельні ділянки, однак особа, яка є фактичним користувачем земельної ділянки, не маючи права власності або постійного користування на неї і використовуючи її без укладення договору оренди землі, не підпадає під правове регулювання наведених норм    ПК України.  
До моменту оформлення власником об`єкта нерухомого майна права оренди земельної ділянки, на якій розташований цей об`єкт, відносини з фактичного користування земельною ділянкою без укладеного договору оренди та недоотримання її власником доходів у вигляді орендної плати є за своїм змістом кондикційними.
Відповідно до    статті 59 Закону України «Про місцеве самоврядування» від 21.05.1997    №280/97-ВР    рада у межах своїх повноважень приймає нормативні та інші акти у формі рішень.
Як зазначив суд першої інстанції, під час розгляду справи учасниками не заперечувалось, що рішення ради із запровадження місцевих податків і зборів на території громади є нормативно-правовими/регуляторними актами, що спрямовані на правове регулювання господарських відносин і на них розповсюджується дія    Закону № 1160.
Позивач зазначив, що оприлюднення в установленому порядку Рішень №22-2 та № 19-1 не відбулося  як і не  було опубліковано в друкованих засобах масової інформації, а тому позивач не мав змоги перевірити факт належного оприлюднення, що свідчить інформація з офіційних сайтів Баландинської сільської ради (https://rada.info/ru/soet/34176425/) та Радиванівської сільської ради (http:/radivanivka/rada/arhiv.org.ua).
Відповідачем до суду надано, а судом досліджено (а.с. 47-62 т.2) рішення Баландинської сільської ради Кам`янського району Черкаської області №22-2 та Радиванівської сільської ради Кам`янського району Черкаської області № 19-1 та (а.с. 117 т. 2) відповідь міського голови Кам`янської міської ради в якій зазначено, що рішення про встановлення місцевих податків та зборів (в тому числі для ПрАТ «Черкасирибгосп» були прийняті та оприлюднені на сайтах сіл згідно чинного законодавства. Підтвердження про оприлюднення рішень Кам`янська міська рада    надати не може, позаяк вказані сільські ради були реорганізовані та увійшли до складу міської територіальної громади, сайти були заблоковані.
Відповідно до    ст. 57 Конституції України    закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов`язки громадян, мають бути доведені до відома населення у порядку, встановленому законом. Закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов`язки громадян, не доведені до відома населення у порядку, встановленому законом, є нечинними.
За змістом ч.5    ст.59 Закону №280/97    акти органів та посадових осіб місцевого самоврядування нормативно-правового характеру набирають чинності з дня їх офіційного оприлюднення, якщо органом чи посадовою особою не встановлено пізніший строк ведення цих актів у дію. Законодавчо визначений порядок оприлюднення регуляторних актів    у місцевих або у разі їх відсутності, інших друкованих засобах масової інформації, визначених цими органами. Відповідно до    ст.22 Закону України «Про порядок висвітлення діяльності органів державної влади та органів місцевого самоврядування в Україні засобами масової інформації»    рішення органів місцевого самоврядування, інші нормативно-правові акти публікуються в офіційних виданнях (відомостях, бюлетенях, збірниках, інформаційних листках тощо) та друкованих засобах масової інформації відповідних органів державної влади та органів місцевого самоврядування. Недержавні друковані засоби масової інформації мають право оприлюднювати офіційні документи органів державної влади та органів місцевого самоврядування відповідно до законодавства України і на засадах, передбачених укладеною угодою між цими органами та редакціями друкованих засобів масової інформації. Пленум Верховного Суду України у пункті 7    постанови від 01.11.1996 №9 «Про застосування Конституції України при здійсненні правосуддя»    звернув увагу на те, що згідно ч.2 cт.57    Конституції України    є нечинними, не можуть застосовуватись ті закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов`язки громадян, що не доведені до відома особи у встановленому законом порядку.
Верховний Суд у справі №648/1899/17 зазначив, що оприлюднення інформації про діяльність сільської ради, її рішень та відповідних проєктів здійснене шляхом розміщення такої інформації на дошці оголошень сільської ради    відповідає вимогам встановленим    статтею 15 Закону України «Про доступ до публічної інформації».
Доказів на підтвердження розміщення на дошці оголошень, опублікування в засобах масової інформації учасниками не надано, що свідчить про не дотриманням відповідачем вимоги про надання достовірних доказів, свідчить про ненадання доказів третьою особою у контексті виконання процесуальних обов`язків правонаступника щодо виконання ст.    12,    13 Закону № 1160    та ст. 59    Закону №280    щодо порядку та строків оприлюднення інформації.
Як було встановлено судом, державний акт на право постійного користування землею ВАТ «Черкасирибгосп» рибгосп «Телепіно» для ведення рибного господарства видано на підставі рішення Радиванівської сільської ради народних депутатів від 18.04.2000 (а.с.70-71 т.2) та державний акт на право постійного користування землею видано ВАТ «Черкасирибгосп» рибгосп «Телепіно» для ведення рибного господарства видано на підставі рішення Баландинської сільської ради народних депутатів від 12.08.2000 (а.с.66-67 т.2).
Відповідно до довідки Головного управління Держгеокадастру від 16.02.2017 №34-32-0.260-61/164-17 за ПАТ «Черкасирибгосп» рибгосп «Телепіно» станом на 31.12.2015 обліковується 63,5000 га земель Баландинської сільської ради: під водою    48,5000 га та 33,7000 га земель Радиванівської сільської ради: під водою    20,7000 га (а.с.63 т.2).
Власник земельної ділянки або землекористувач наділений правом на внесення змін до Державного земельного кадастру.
Податковий орган здійснює нарахування земельного податку на підставі даних державного земельного кадастру, у якому, зокрема, міститься інформація щодо категорії та проведеної грошової оцінки земельної ділянки (постанова ВС від 27.10.2020 у справі № 2а-0870/7093/11).
Згідно п.10.1.1 ст.10 ПК України податок на майно належить до місцевих податків. Органи місцевого самоврядування встановлюють ставки плати за землю та пільги щодо земельного податку, що сплачується на відповідній території (п.284.1 ст.284ПК). 
Підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру (п.286.1 ст.286ПК). 
Відповідно до пп.12.3.4 п.12.3 ст.12 ПК України рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та/або зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
Згідно з пп.12.3.5 п.12.3 ст.12 ПК України   у разі якщо сільська, селищна, міська рада або рада об`єднаних територіальних громад, що створена згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, не прийняла рішення про встановлення відповідних місцевих податків і зборів, що є обов`язковими згідно з нормами цього    Кодексу, такі податки до прийняття рішення справляються виходячи з норм цього    Кодексу    із застосуванням їх мінімальних ставок, а плата за землю справляється із застосуванням ставок, які діяли до 31 грудня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування плати за землю (редакція станом на 01.01.2018).
Поняття щодо платників податку вживаються у ПК України в такому значенні: відповідно до пп.14.1.72 п.14.1 ст.14 Кодексу №2755 земельний податок    обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі    податок для цілей розділу XII    цього Кодексу    назва розділу XII    «податок на майно» із змінами, внесеними згідно із    Законом № 71-VIII від 28.12.2014); п. 14.1.73. землекористувачі    юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Відповідно до редакції    Закону № 2628-VIII від 23.11.2018    місцеві ради обов`язково    (п. 10.2-1 ст.10) установлюють єдиний податок та податок на майно (в частині транспортного податку та плати за землю, крім земельного податку за лісові землі).
Відповідно до статті 265 Кодексу №2755 податок на майно складається з: податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю. Місцеві ради в межах повноважень, визначених цим Кодексом, вирішують питання відповідно до вимог цього    Кодексу    щодо встановлення податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) та встановлення збору за місця для паркування транспортних засобів, туристичного збору та земельного податку за лісові землі (п.10.3 статті 10 ПК України).
Згідно ст. 269 ПК України платниками податку є: пп.269.1.1    власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); пп.269.1.2    землекористувачі; пп.269.2    особливості справляння податку суб`єктами господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються главою    1    розділу XIV цього Кодексу.
Як встановлено судом платник податку ПрАТ «Черкасирибгосп» у 2018 році не використовував спеціальний режим оподаткування (не перебував на спрощеній системі оподаткування).
Відповідно до статті 270 ПК України об`єктами оподаткування є: пп.270.1.1    земельні ділянки,  о перебувають у власності або користуванні.
За змістом ст. 271 ПК України базою оподаткування є: пп. 271.1.1 нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; пп. 271.1.2    площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено. 
Як зазначено у  п. 271.2 статті 271 ПК України рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
Відповідно до п.12.3.3 ст.12 ПК України Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, не пізніше 15 липня поточного року оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті зведену інформацію про проведену нормативну грошову оцінку земель.
За змістом статті 274 ПК України ставка земельного податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено (незалежно від місцезнаходження): пп. 274.1    ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі не більше 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки;пп.  274.2    ставка податку встановлюється у розмірі не більше 12 відсотків від їх нормативної грошової оцінки за земельні ділянки, що перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форми власності). 
Згідно з пп. 277.1 ст. 277 ПК України ставки земельного податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких не проведено,     ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів або в межах населених пунктів, встановлюється у розмірі не більше 5 відсотків від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області, а для сільськогосподарських угідь    не менше 0,3 відсотка та не більше 5 відсотків від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області, а для лісових земель    не більше 0,1 відсотка від нормативної грошової оцінки площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області.
Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому    статтею 46 цього Кодексу, із розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. Під час подання першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а надалі такий витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі (п.286.2 ст.286 Кодексу №2755). 
Сторонами визнається, що у 2017 році позивач сплачував єдиний податок (платники єдиного податку звільнялися від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно у частині земельного податку).
Підпунктом 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що грошове зобов`язання платника податків сума коштів, що платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені Кодексом №2755, така сума грошового зобов`язання вважається узгодженою (п. 54.1 ст. 54 Кодексу №2755).
Податкові декларації з плати за землю до контролюючих органів за місцем знаходження земельних ділянок зобов`язані подавати платники плати за землю    юридичні особи    власники та землекористувачі таких земельних ділянок.
Згідно з пунктом 46.1 статті 46 Кодексу №2755 податкова декларація    документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору. Додатки до податкової декларації є її невід`ємною частиною.
Судом встановлено, що відповідно до квитанції №2 платник податків філія «Телепино» ПрАТ «Черкасирибгосп»    (код 37715586) 20.02.2018 за 2018 рік за декларацією №9025853520, №9025852959 із земельного податку за земельні ділянки державної або комунальної власності контролюючим органом (Смілянська ОДПІ (Кам`янське відділення) та ДФС України)    помилок не виявлено    (а.с.39, а.с.43 т.2)    щодо статусу платника та/або наявного об`єкта оподаткування у контексті виду права користування земельними ділянками зауважень не надано. У декларації (а.с.41 т.2) зазначено нормативну грошову оцінку одиниці площі ріллі по області 39811 грн за ставкою 8%    за земельними ділянками 7121884500:04:000:0003 17,2142 га, 71218845000:04:000:0002 9,9827 га, 7121884500:04:000:0001 2,9387 га та за ставкою 3% за земельною ділянкою 7121884500:01:001:0036 3,5941 га підстава підтвердження права користування акт на право постійного користування від 20.04.2001 №І-ЧР000904. У декларації (а.с.45 т.2) зазначено нормативну грошову оцінку одиниці площі ріллі по області 39811 грн за ставкою 5% за земельними ділянками 7121880500:01:001:0001 39,7482 га, 7121880500:02:000:0001 23,7210 га,    підстава підтвердження права користування    акт на право постійного користування від 20.04.2001 №І-ЧР000904 та № І-ЧР 000903,    І-Ч    000903.
Відповідно до Закону України «Про господарські товариства» господарське товариство будь-якої організаційно-правової форми має право створювати на території України та за її межами філії та представництва. Відповідно до п. 6 ст. 55 Господарського кодексу України створювати філії та представництва мають право не лише юридичні особи, але й державні, комунальні та інші підприємства, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані в установленому законом порядку.
Представниками платника податків визнаються особи, які можуть здійснювати представництво його законних інтересів та ведення справ,    пов`язаних із сплатою податків, на підставі закону або довіреності (стаття 19).В ході розгляду справи встановлено,  що за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 проведено перевірку, складено акт від 15.02.2019 №54/23-00-14-0107/37715586 щодо філії    «Телепино» ПАТ «Черкасирибгосп», що наданий до іншої    справи № 580/4021/21), де у п.3.5.3    «земельний податок» зазначено, що    користувачем земельних ділянок є ПрАТ «Черкасирибгосп», тому філія не є платником земельного податку (за 2018 нараховано за декларацією і сплачено 375081,63 грн) у зв`язку із чим встановлено завищення за земельними ділянками по Телепинській сільській раді    124865,85 грн, Лузанівській сільській раді    23606.35 грн, Радиванівській сільській раді    100270,81 грн, Баландинській сільській раді    126338,62 грн та роз`яснено, що    «податкові декларації з    плати за землю    до    державних фіскальних органів    за місцезнаходженням земельної ділянки повинні подавати платники    плати за землю    юридичні особи    землекористувачі, у даному випадку    ПАТ «Черкасирибгосп»».
З облікової картки за кодом    класифікації доходів бюджету    18010500 філії «Телепино» ПрАТ «Черкасирибгосп»    (код 37715586) встановлено (а.с.118-130 т.2), що за місячними термінами сплати за декларацією 9025852959 по Баландинській сільській раді обліковується сума 02.03.2018, 30.03.2018, 30.04.2018, 30.05.2018, 30.06.2018, 30.07.2018, 30.08.2018, 30.09.2018, 30.09.2018, 30.10.2018, 30.11.2018, 30.12.2018    10528.22 грн (нараховано платником самостійно /сплачено до бюджету) та по Радиванівській сільській раді 02.03.2018, 30.03.2018, 30.04.2018, 30.05.2018, 30.06.2018, 30.07.2018, 30.08.2018, 30.09.2018, 30.09.2018, 30.10.2018, 30.11.2018, 30.12.2018    8355.9 грн (нараховано платником самостійно /сплачено до бюджету).
Окрім того, у розрахунку до спірного ППР не розмежовано донарахування грошового зобов`язання позивача із визначенням деструктивних відхилень за земельними ділянками (споруди/площа/грошова оцінка) стосовно земель по Баландинській сільській раді і Радиванівській сільській раді, що фактично використовують    ПрАТ «Черкасирибгосп» та філія «Телепино» ПрАТ «Черкасирибгосп» відповідно до яких саме актів (від 20.04.2001 № І-ЧР000903    чи    І-Ч 000903, №І-ЧР000904).    В    акті перевірки (а.с.150-151 т.1) зазначено №І-ЧР000904 та № І-ЧР000903, проте відповідач і позивач не пояснюють помилку/описку та/або наявність акта І-Ч 000903    (без літери Р) у визначенні грошового зобов`язання як недостовірної підстави у прийнятій/перевіреній декларації за результатом податкового контролю.
Відповідно до наказу Держкомзему України від 23.07.2010    № 548, зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 01.11.2010 за № 1011/18306 « Про затвердження Класифікації видів цільового призначення земель» землі водного фонду (землі, зайняті морями, річками, озерами, водосховищами, іншими водними об`єктами, болотами, а також островами, не зайнятими лісами; прибережними захисними смугами вздовж морів, річок та навколо водойм, крім земель, зайнятих лісами; гідротехнічними, іншими водогосподарськими спорудами та каналами, а також землі, виділені під смуги відведення для них; береговими смугами водних шляхів) визначено за кодом 10.04    для експлуатації та догляду за гідротехнічними, іншими водогосподарськими спорудами і каналами; 10.07    для рибогосподарських потреб; 10.10    для будівництва та експлуатації гідротехнічних, гідрометричних та лінійних споруд.
У рішенні № 22-2 Баландинська сільська рада встановила ставки за ділянки нормативну оцінку яких проведено відповідно до п.4.2 перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форми) 5%; п.4.3    розташовані за межами населених пунктів 5% (а.с.103 т.2) та у рішенні №19-1 Радиванівська сільська рада ставки п.4.1 1% від нормативної грошової оцінки для сільськогосподарських угідь та перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форми) 6% (а.с. 110 т. 2), проте земельний податок за кодами 10.04 і 10.07 не встановлено.
Наказом Мінагрополітики від 23.05.2017 №262 затверджено Порядок нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення (нормативно грошова оцінка площі ріллі по Черкаській області на 2018 рік) 33 930,75 грн.
Верховний Суд ВС у справі №820/3556/17 висловив  правову позицію та зазначив  класифікацію об`єктів нерухомого майна відповідно до підпункту 14.1.129 пункту 14.1 статті 14 Кодексу №2755 у контексті об`єктно-функціонального підходу до визначення податкової пільги йдеться про обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги зі сплаті податку, та застосовано системне тлумачення зазначив: специфіка об`єкта оподаткування    наявність спеціального статусу будівлі, а саме статусу будівлі промисловості не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування; підстав для застосування компенсаторних правозастосовних нормативних механізмів презумпції правомірності рішень платника податку (у даному випадку відповідно підпункт 4.1.4 пункту 4.1 статті 4    та пункт    56.21 статті 56 Податкового кодексу України) не виникає, позаяк немає колізії нормативно-правового регулювання.
Окрім того, у справі № 400/1730/19 Верховний Суд зазначив, що  у випадку використання земельної ділянки фермерським господарством, платником земельного податку буде особа, зазначена в договорі оренди земельної ділянки: «...у правовідносинах з орендної плати за землі державної та комунальної власності, які були надані фізичній особі для створення фермерського господарства: податковий обов`язок щодо сплати орендної плати у таких правовідносинах лежить на орендарі земельної ділянки, який визначений в договорі оренди земельної ділянки і право користування земельною ділянкою якого зареєстровано в державному реєстрі речових прав. Податковий обов`язок щодо сплати орендної плати за землі державної та комунальної власності виникає у фермерського господарства, для створення якого фізичній особі була надана земельна ділянка, після переходу до нього прав орендаря в установленому законом порядку».
Суд першої інстанції вірно відхилив доводи позивача щодо  відсутності статусу платника оскільки до самостійно визначеного і узгодженого податкового зобов`язання за податковою декларацією із сплати земельного податку уточнюючих декларацій, розрахунків не надано, про помилковість чи надмірність сплати податку аргументів і доводів не надано. 
Окрім того, колегією суддів  не встановлено, що позивач звертався до відповідача як контролюючого органу з проханням не визнавати таку звітність податковою з обґрунтуванням обставин помилкового подання звітності. Відповідно до пункту 50.1 статті 50 Кодексу №2755 виправлення помилок у раніше поданій податковій декларації, здійснюється шляхом надсилання уточнюючого розрахунку до такої податкової декларації.
Лист довільної форми, який адресований  податковому органу  з повідомленням про подання податкової звітності помилково не може вважатись податковою звітністю.
Відповідно до п.19-1.1.1 статті 19 ПК України до функції контролюючих органів належить здійснення адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проведення відповідно до законодавства перевірки платників податків. 
Відповідно до пункту 45.2 статті 45 Кодексу №2755 податковою адресою юридичної особи (відокремленого підрозділу юридичної особи) є місцезнаходження такої юридичної особи, відомості про що містяться у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.
Верховний Суд у справі № 923/37/20 зазначив, що  зміна найменування юридичної особи, в тому числі й скасування запису про її перейменування, не впливає на правоздатність цієї особи, оскільки залишається однією й тією ж особою, з тим же ідентифікаційним кодом незалежно від найменування.
Як встановлено судом, Головним управлінням ДФС у Черкаській області на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 75, ст. 82 Кодексу №2755 проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ «Черкасирибгосп» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, що оформлена актом від 18.03.2019 №87/23-00-144-0107/00476814.
За результатами перевірки встановлено та зафіксовано в акті перевірки (а.с.138-156 т.1), що позивачем порушено підпункт    269.1.2 пункту 269.1 статті 269 ПК України, в результаті чого занижено земельний податок за 2018 рік за земельними ділянками, що знаходяться у Кам`янському районі, с. Баландино (Державний класифікатор об`єктів адміністративно-територіального устрою України КОАТУУ 7121880500) у сумі 825866,74 грн. та у Кам`янскому районі с. Радиванівка (Державний класифікатор об`єктів адміністративно-територіального устрою України КОАТУУ 7121880500) у сумі 133157,46 грн.
Проте, сам по собі акт податкової перевірки і дії посадових осіб контролюючого органу зі складання цього акта не створюють правових наслідків у вигляді виникнення обов`язків, зміни або припинення будь-яких прав платника податків, крім виникнення права на подання заперечень до акта. Акт податкової перевірки є службовим документом, у якому зафіксовані виявлені в ході перевірки порушення. Доводи, думки, інформація з акта перевірки, складеного перевіряючими, вивчається та оцінюється, зокрема, начальником або заступником начальника контролюючого органу. І за наявності податкових порушень саме ці особи приймають ППР, яким і визначаються грошові зобов`язання платника податків.
Недоліки, які допущені  під час складання акту, як службового документу, не впливають на зміст висновків і прийняття рішення управлінського характеру.
Щодо порушень з боку податкового органу пп.58.1.1 п.58.1 ст.58 Кодексу №2755 та    п.1 ч.3 розділу II наказу МФУ від 28.12.2015 №1204, де передбачено, колегія суддів зазначає таке.
У розрахунку штрафних санкцій до спірного ППР зазначено п.123.1 ст.123ПК України, проте під час оформлення спірного акта індивідуальної дії зазначено п.54.3 статті 54 і пункт 58.1 статті 58 Кодексу №2755, що місять декілька підпунктів та різних за конструкцією абзаців, що не деталізовані у ППР № 0004421401.    
Відповідно до додатка 4 до акта перевірки у переліку документів, що використано під час перевірки нарахування місцевих податків і зборів зазначено: облікові регістри, договори оренди земельних ділянок, довідки відділів Держземагенства, витяги з технічної документації, свідоцтва на право власності на нерухоме майно, рішення сільських рад, витяги з Державного реєстру речових прав. В акті перевірки йдеться про державний акт на право постійного користування землею в межах Радиванівської сільської ради площею 33,7277 га застосовано ставку 6% (а.с. 151 т.1) і нормативну грошову оцінку згідно витягів із технічної документації, що відрізняється від нормативної грошової    оцінки зазначеній позивачем у публічній декларації, що прийнята контролюючим органом без зауважень та без пояснень розбіжностей в акті перевірки щодо земель водного фонду    поза межами населеного пункту. Рішення Радиванівської сільської ради Кам`янського району Черкаської області від 06.07.2017 № 19-1 (а.с. 55 т. 2) про місцеві податки на 2018 рік, що надане відповідачем, прийняте пізніше ніж за шість місяців до початку бюджетного року. З інших загальнодоступних альтернативних джерел відомості не встановлено і розрахунок щодо запровадження 6% ставки щодо земель водного фонду щодо площі 3.5941га відповідачем не підтверджено. Рішення Баландинської сільської ради Кам`янського району Черкаської області №22-2, згідно наданих відповідачем копій прийнято 29.06.2017, відомостей про опублікування та оприлюднення його належним чином матеріали справи не містять.
Верховний Суд України висловив правову позицію у справі № 809/276/17 де зазначив, що оскільки не встановлено доказів офіційного оприлюднення оскарженого рішення сільської ради, а тому це рішення не набрало чинності і не може порушувати права і свободи та інтереси фізичних осіб у сфері публічно-правових відносин.
В ході розгляду справи судом першої інстанції не було встановлено, що позивачем надані первинні та облікові документи з достовірною інформацією щодо площі земельної ділянки, що належить позивачеві та/або знаходиться у його користуванні, у тому числі щодо власного та іншого майна (гідротехнічних споруд).
Згідно із пунктом 1.9.18 Методики обстеження і паспортизації гідротехнічних споруд систем гідравлічного вилучення та складування промислових відходів та хвостів, затвердженого наказом Державного комітету у справах містобудування і архітектури від 19.12.1995 №252 гідротехнічні споруди - це споруди для використання водних ресурсів, а також для боротьби з шкідливим впливом вод: греблі й дамби різного призначення та їхні конструктивні елементи; водоскиди, водоспуски, споруди водовідведення: тонелі, канали, труби, лотки; регуляційні споруди, накопичувані промислових відходів, ставки, відкриті водозабори, гідромеханічне та механічне обладнання, призначене для нормального функціонування споруд. Відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК018-2000, затвердженого наказом Державного комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації від 17.08.2000 №507 під спорудами розуміється будівельні системи, пов`язані з землею, що створені з будівельних матеріалів, напівфабрикатів, устаткування та обладнання в результаті виконання різних будівельно-монтажних робіт.
Також колегія суддів бере до уваги, що філія Телепино є самоостійною юридичною особою,  перебуває на обліку  в  податковому органі як платник податку, самостійно подає  податкову звітність та сплачує податки, пов`язані з господарською діяльністю, а отже наділена повноваженнями щодо сплати земельного податку за користування земельними ділянками.
Щодо доводів апеляційної скарги про порушення судом норм процесуального права, які пов`язані з незакриттям провадженням у справі, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Як зазначає скаржник, ухвалою Господарського суду Черкаської області від 17.06.2021 відкрито провадження у справі про банкрутство ПАТ «Черкасирибгосп». На даний час провадження перебуває на стадії розпорядження майном, а тому податковий орган вважає, що спір не підлягає розгляду в порядку КАС України, а провадження у справі слід закрити.
Колегія суддів не може погодитись з такими доводами скаржника.
Особливістю провадження у справі про банкрутство є те, що врегулювання правовідносин неплатоспроможності боржника вимагає поєднання в одній процедурі як цивільних, так і адміністративних правовідносин щодо його майна (майнових прав) з метою якнайповнішого задоволення у ній вимог кредиторів -приватних осіб та контролюючих органів з грошовими вимогами до боржника у черговості, визначеній КУзПБ.
Зокрема, з моменту відкриття провадження у справі про банкрутство наступає строк виконання всіх зобов`язань боржника, що має наслідком обов`язок усіх конкурсних (забезпечених) кредиторів пред`явити вимоги до боржника, а їх задоволення може здійснюватися лише у порядку, передбаченому КУзПБ, та в межах провадження у справі; пред`явлення поточними кредиторами вимог до боржника та їх задоволення можуть здійснюватися лише у порядку, передбаченому цим Кодексом; провадження у справі про банкрутство юридичної особи не підлягає зупиненню (частини чотирнадцята, сімнадцята статті 39 КУзПБ); активи боржника, що перебувають у податковій заставі, можуть бути звільнені господарським судом з податкової застави, про що виноситься ухвала у судовому засіданні за участю контролюючого органу, уповноваженого відповідно до    ПК України    здійснювати заходи щодо забезпечення погашення податкового боргу та недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у межах своїх повноважень (частина десята статті 41 КУзПБ).
Відповідно до частини другої статті 7 КУзПБ господарський суд, у провадженні якого перебуває справа про банкрутство, в межах цієї справи вирішує всі майнові спори, стороною в яких є боржник; спори з позовними вимогами до боржника та щодо його майна; спори про визнання недійсними результатів аукціону; спори про визнання недійсними будь-яких правочинів, укладених боржником; спори про повернення (витребування) майна боржника або відшкодування його вартості відповідно; спори про стягнення заробітної плати; спори про поновлення на роботі посадових та службових осіб боржника; спори щодо інших вимог до боржника. Склад учасників розгляду спору визначається відповідно до    ГПК України. Господарський суд розглядає спори, стороною в яких є боржник, за правилами, визначеними    ГПК України. За результатами розгляду спору суд ухвалює рішення.
Частиною третьою    статті 7 КУзПБ    визначено процесуальні наслідки щодо необхідності надіслання до господарського суду, в провадженні якого перебуває справа про банкрутство та який розглядає спір по суті, матеріалів справи, в якій стороною є боржник, щодо майнових спорів з вимогами до боржника та його майна, провадження в якій відкрито до відкриття провадження у справі про банкрутство.
Отже, статтею 7 КУзПБ як процесуальним законом змінено юрисдикцію розгляду ряду спорів фізичних осіб - боржників щодо їх майна, які раніше розглядалися у цивільних судах, а також віднесено до господарської юрисдикції ряд інших спорів юридичних осіб, які стосуються майна боржника (юридичної чи фізичної особи), зокрема й тих, які виникають з кредиторами - контролюючими органами щодо сплати податків та зборів.
Так, абзацом четвертим частини другої статті 7 КУзПБ передбачено, що у разі якщо відповідачем у такому спорі є суб`єкт владних повноважень, суд керується принципом офіційного з`ясування всіх обставин у справі та вживає визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів, з власної ініціативи. Такі повноваження суду характерні для адміністративного судочинства, яким розглядаються спори осіб із суб`єктами владних повноважень. Отже, законодавцем наділено господарські суди у справі про банкрутство повноваженнями щодо розгляду спору між боржником та суб`єктом владних повноважень за правилами офіційного з`ясування всіх обставин справи, характерними для розгляду адміністративних спорів (щодо виявлення та витребування доказів з ініціативи суду), що не передбачено загальними нормами    ГПК України.
Велика Палата Верховного Суду, визначаючи юрисдикційність спорів з майновими вимогами боржника та до боржника, щодо якого здійснюється процедура банкрутства, уже неодноразово зазначала про необхідність розгляду спорів між боржником та іншими суб`єктами (як органами, наділеними владними повноваженнями, так і суб`єктами приватно-правових відносин) щодо майна боржника в межах процедури банкрутства. Такі висновки викладено у постановах Великої Палати Верховного Суду від 15 грудня 2020 року у справі N 904/1693/19, від 15 січня 2020 року у справі N 607/6254/15-ц, від 18 лютого 2020 року у справі N 918/335/17, від 15 травня 2019 року у справі N 289/2217/17, від 12 червня 2019 року у справі N 289/233/18, від 19 червня 2019 року у справі N 289/718/18, від 19 червня 2019 року у справі N 289/718/18, від 19 червня 2019 року у справі N 289/2210/17, а також у постановах Верховного Суду від 30 січня 2020 року у справі N 921/557/15-г/10, від 06 лютого 2020 року у справі N 910/1116/18, від 12 січня 2021 року у справі N 334/5073/19.
Велика Палата Верховного Суду звертала увагу, що визначення юрисдикційності усіх майнових спорів господарському суду, який порушив справу про банкрутство, має на меті як усунення правової невизначеності, так і захист прав кредитора, який може, за умови своєчасного звернення у справу про банкрутство, реалізувати свої права та отримати задоволення своїх вимог.
Даний спір виник у зв`язку з оскарженням позивачем податкового повідомлення-рішення від 15.04.2019 №0004421401 про збільшення грошового зобов`язання за платежем земельний податок з юридичних осіб.
Позов позивачем пред`явлено до суду 05.08.2019, тоді як відкрито провадження у справі про банкрутство ПАТ «Черкасирибгосп» відповідно до ухвали Господарського суду м. Києва 17 червня 2021 року.
Вирішуючи питання наявності підстав до скасування оскаржуваного судового рішення та закриття провадження у справі, колегія суддів враховує наступне.
Статтею 3 КАС України визначено, що порядок здійснення адміністративного судочинства встановлюється Конституцією України, цим Кодексом та міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України. Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, передбачено інші правила, ніж встановлені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору. Отже, наведені положення абзацу 2 частини першої статті 354 КАС України необхідно застосовувати із врахуванням положень міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.
Згідно із статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
При визначенні місця рішень Європейського суду з прав людини (надалі - ЄСПЛ) в системі джерел вбачається доцільним підтримати загальновизнаний підхід стосовно того, що за своєю правовою природою рішення ЄСПЛ є актами тлумачення Конвенції, а отже, як і прямі норми Конвенції та протоколів до неї, мають переважне застосування, порівняно із нормами національного законодавства, відповідно до положень частиним другої статті 3 КАС України.
У практиці ЄСПЛ проблема спорів щодо підсудності (юрисдикції) розглядається через декілька правових категорій, які мають враховуватися судом у кожному конкретному випадку, а саме "принцип правової впевненості", "легітимні сподівання" та "правовий пуризм".
ЄСПЛ неодноразово відзначав, що відступи від принципу правової визначеності виправдані лише у випадках необхідності та при обставинах істотного і непереборного характеру (рішення у справі "Проценко проти Росії", заява №13151/04, п.26); відступ від принципу правової визначеності допустимий не в інтересах правового пуризму, а з метою виправлення "помилки, що має фундаментальне значення для судової системи" (рішення у справі "Сутяжник проти Росії", зава №8269/02, п.38).
Право на справедливий суд, гарантоване статтею 6 Конвенції, є правом людини, якому кореспондує відповідний обов`язок держави. Складовою цього обов`язку є забезпечення незалежного, безстороннього суду, який створений та діє відповідно до закону. Саме держава повинна створити судову систему, яка здатна забезпечити право на справедливий суд.
Недотримання державою вимоги частини першої статті 6 Конвенції щодо права на справедливий розгляд справи "судом, встановленим законом", не може тлумачитися як таке, що вимагає скасування судового рішення і закриття провадження у справі, якщо порушено імперативні вимоги закону щодо юрисдикції суду.
Таким чином, якщо держава запроваджує спеціалізовану судову систему, то недоліки цієї системи, зумовлені нечіткістю правового регулювання та несталою судовою практикою, не повинні мати негативних наслідків для особи.
Відтак, скасування судового рішення з мотивів порушення юрисдикції всупереч волі особи, яка була учасником провадження, не забезпечує право людини на справедливий суд (постанови КАС ВС від 12.09.2019 по справі №826/6879/16, від 10.11.2021 по справі №160/12941/19).
Як встановлено колегією суддів, оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято податковим органом 15.04.2019 року.
Судами за наслідками розгляду справи у 2019 та 2020 роках ухвалювались рішення у справі, які були скасовані постановою Верховного Суду від 26.05.2021 року, а справу направлено на новий розгляд.
Кодекс України з процедур банкрутства №2597-VIII прийнятий 18.10.2018., набрав чинності 21.04.2019 року, введений в дію з 21.10.2019 року.
Таким чином, колегія суддів підстав для скасування рішення суду та закриття провадження у справі, ухваленого відповідно до існуючого на час виникнення правовідносин законодавства, не вбачає.
Правова позиція у подібних справах викладена Верховним Судом у постанові від 10 лютого 2022 у справі №2780/1491/19, Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 21 вересня 2021 у справі №905/2030/19 (905/1159/200).
Посилання скаржника на правову позицію, викладену у постанові Великої Палати Верховного Суду у справі № 1340/3510/18 від 20 травня 2020 є помилковим, оскільки у даній справі правовідносини є іншими та не стосуються питання юрисдикції справ щодо скасування ППР у разі порушення справи про банкрутство.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, оскільки суд всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.
Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06 жовтня 2021 року.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 195, 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2021 року - без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач:                                                                      Бужак Н.П.

Судді:                                                                                          Костюк Л.О.

                                                                                                    Кобаль М.І.

Повний текст виготовлено: 21 червня 2022 року.