ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 червня 2022 року	Львів	Справа № 260/2644/21 пров. № А/857/5217/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                  Обрізко І.М., 
суддів                                                                      Іщук Л.П., Онишкевича Т.В.,
за участю секретаря судового засідання                    Хабазні Ю.Є.,
за участю представника відповідача                              Василиндри В.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 12 січня 2022 року, прийняте суддею Плехановою З.Б. о 15 годині 19 хвилині у місті Ужгороді, повний текст складений 21.01.2022 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Вест - Вуд ЛТД» до Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби про скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії,- 

                                                               встановив:

ТОВ «Вест - Вуд ЛТД» (надалі - позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області (надалі  - ГУ ДПС у Закарпатській області), Державної податкової служби України про  визнання протиправним та скасування рішення №2551028/43074023 від 08 квітня 2021 року про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної ТОВ «Вест - Вуд ЛТД» №11 від 18 березня 2021 року; зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних вказану податкову накладну днем фактичного її подання на реєстрацію-06 квітня 2021 року.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 12 січня 2022 року позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд виходив з того, що оскаржене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної контролюючий орган аргументував неподанням позивачем розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (банківська виписка не містить обов`язкових реквізитів та не завірена банківською установою)
Проте, таке формулювання не відповідає дійсним обставинам справи, оскільки на підтвердження реальності здійснення господарської операції, позивачем подані пояснення з підтверджуючими первинними документами.
Крім того, зупиняючи реєстрацію податкової накладної та пропонуючи позивачеві подати додаткові документи на підтвердження інформації, зазначеної в них, ГУ ДПС у Закарпатській області не визначило конкретного переліку таких документів.
В той же час, суд зазначає, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції-прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, що відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у  постанові від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДПС у Закарпатській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права. Просить скасувати рішення суду та ухвалити постанову, якою відмовити в задоволенні позову.
В апеляційній скарзі зазначає, що у випадку зупинення реєстрації податкової накладної платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
Позивачем в електронному вигляді надано ГУ ДПС у Закарпатській області пакет документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
Однак, комісією встановлено, що вони не можуть підтверджувати інформацію про господарську операцію, щодо якої виставлено податкову накладну з наступних мотивів. ТОВ «Вест - Вуд ЛТД»  не надано розрахункових документів та/або банківських виписок, з особових рахунків щодо операцій із замовником.
Звертає увагу суду на те, що розшифрування та перевірка податкової накладної, надісланої на реєстрацію до ЄРПН здійснюється в автоматизованому режимі за результатами чого формується квитанція про прийняття або неприйняття, чи зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Тож на розглядуваному етапі посадові особи Державної податкової служби не беруть участі у процесі прийняття податкової накладної та не вирішують витання про її реєстрацію або відмову у такій реєстрації.
Отже, повідомлення про зупинення реєстрації податкових накладних не є рішенням суб`єкта владних повноважень в розумінні п.19 ч.1 ст.4 КАС України. 
Зазначає, що відсутність у квитанції конкретного переліку документів жодним чином не впливає на критерії чіткості, зрозумілості  та обґрунтованості рішення комісії ГУ ДПС у Закарпатській області, оскільки квитанція та рішення - це два окремих та не пов`язаних документи. При цьому, квитанція не є рішенням суб`єкта владних повноважень, а тільки повідомленням платнику про зупинення реєстрації накладної, не впливає на права платника податків і не створює будь- яких обов`язків для нього.
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що  ТОВ «Вест - Вуд ЛТД» зареєстроване 24.06.2019 року, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань внесено запис за № 13101020000002226 про проведення державної реєстрації юридичної особи (ідентифікаційний код юридичної 43074023,) та з 01.08.2019 року є платником податку на додану вартість індивідуальний  податковий номер-430740207051). 
Судом встановлено, що  20 січня 2021 року між ТОВ «Вест - Вуд ЛТД» (Виконавцем) та ТОВ «ЖЕФКО Україна» (Клієнт) укладено Договір за №V-OVL-20-01-2021 про надання транспортно-експедиційних послуг (організації автомобільних перевезень вантажів).
Згідно п.1.1 Договору №V-OVL-20-01-2021 про надання транспортно-експедиційних послуг (організації автомобільних перевезень вантажів) від 20.01.2021 року Виконавець приймає на себе зобов`язання за плату і за рахунок Клієнта організувати виконання послуг, пов`язаних з перевезенням та обробленням вантажів у міжнародному та або регіональному сполученні (під регіоном у рамках даного Договору приймається територія України),  а саме: організувати виконання послуг, пов`язаних із безперешкодним перевезенням вантажів Клієнта автомобільним транспортом та оброблення вантажів клієнта з метою його доставки від пунктів відправлення до пунктів призначення на території України й інших держав.
У відповідності до п.1.4 Договору вид, об`єм, строки, вартість послуг Виконавця за даним Договором визначається окремо дня кожного перевезення у відповідності до узгоджених заявок Клієнта, які підлягають узгодженню у порядку ст.3 даного Договору. Узгоджені заявки являють собою домовленість Сторін стосовно істотних умов перевезення вантажу Клієнта у рамках цього Договору і, за умови належного оформлення (містять підписи уповноважених представників сторін і печатки сторін, а у випадку, коли представник уповноважений належним чином оформленою довіреністю-достатньо його підпису) є його невід`ємною частиною.
У відповідності до п.5.1 Договору №V-OVL-20-01-2021 про надання транспортно - експедиційних послуг (організації автомобільних перевезень вантажів) від 20.01.2021 року сума (ціна) даного договору дорівнює вартості всіх наданих та оплачених за цим Договором Послуг згідно з підписаними сторонами Актами приймання - передачі послуг.
У відповідності до п.5.1 Договору №V-OVL-20-01-2021  про надання транспортно- експедиційних послуг (організації автомобільних перевезень вантажів) від 20.01.2021 року послуг виконавця здійснюється у безготівковій формі у національній валюті України шляхом перерахування коштів Клієнта на розрахунковий рахунок Виконавця на зі встановлення останнім рахунку-фактури у розмірі, вказаному в узгодженій заявці протягом  30-ти банківських днів з моменту отримання Клієнтом повного пакету документів для оплати, якщо інше не обумовлено у заявці.
У відповідності до п.5.3 Договору №V-OVL-20-01-2021  про надання транспортно - експедиційних послуг (організації автомобільних перевезень вантажів) від 20.01.2021 року  загальна  сума плати за Послуги по кожному перевезенню визначається Сторонами у Заявці. У відповідності до п.5.5.Договору №V-OVL-20-01-2021 від 20.01.2021 року , підставою для здійснення Клієнтом оплати за послуги по кожному перевезенню є оригінал рахунку-фактури виконавця, належним чином оформленого акту виконання робіт, 2 товаротранспортних накладних СМR/ТТН з відмітками вантажовідправника, перевізника, отримувача та митних органів (лише при міжнародних перевезеннях) на шляху проходження вантажу, заявки на перевезення та належної реєстрації податкової накладної в ЄДРПН. У разі неотримання від Виконавця повного пакету документів для оплати Клієнт має право затримати оплату рахунку без застосування санкцій, передбачених у п. 6.4 даного  договору.
У відповідності до Акту №34 надання послуг представником перевізника ТОВ «Вест - Вуд ЛТД» було надано ТОВ «Жефко Україна» транспортні послуги у міжнародному сполученні по маршруту: 26841 Casalpusterlengo(IT) -Чоп (UA) та Чоп(UA)-с.Стоянка(UA) загальною вартістю робіт послуг) без ПДВ шістдесят дев`ять тисяч чотириста сімдесят шість гривень,00 копійок без ПДВ.

18 березня 2021 року ТОВ «Вест - Вуд ЛТД» було складено податкову накладну №11 на суму 69476,00 грн. в тому числі ПДВ 0 грн.00 коп., яку 06.04.2021 року  направлено  через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» засобами телекомунікаційного зв`язку до ДПС України для реєстрації  в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Проте, згідно квитанції за №9072533271  від 05 квітня  2021 року реєстрація податкової накладної від 18 березня 2021 року  за №11 в Єдиному реєстрі податкових накладних була зупинена у відповідності до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України.
Згідно квитанції за №9072533271 від 05 квітня 2021 року реєстрація податкової накладної від 18 березня 2021 року за №11 прийнято, але реєстрація зупинена, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 відсутні у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/ послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
18 березня 2021 року ТОВ «Вест - Вуд ЛТД» направлено в електронному вигляді до ГУ ДПС у Закарпатській області, Виноградівське управління, Виноградівська ДПІ (Виноградівський район) повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної №11 від 18.03.2021 року, реєстрацію якої зупинено. До поданих пояснень додано документи, якими підтверджується  факт надання ТОВ «Вест - Вуд ЛТД»  послуг міжнародних перевезень  ТОВ «Жефко Україна», а саме: договір №V-OVL-20-01-2021 від 20.01.2021 року; СМR за № 1303202101 та акт про надання послуг за №34 від 18 березня 2021 року.
08 квітня 2021 комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних було прийнято рішення №2551028/43074023 про відмову в реєстрації податкової накладної  №11 від 18.03.2021 року  з підстав не надання платником копій розрахункових документів та /або банківських виписок з особових рахунків.

Відповідно до абз. 1 п.  201.10 ст. 201 Податкового кодексу України  (далі -  ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
В абз. 5 п.  201.10 ст. 201 ПК України  зазначено, що підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є Квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
За приписами абз. 10 п.  201.10 ст. 201 ПК України  якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається Квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим  постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246  (далі за текстом - Порядок №1246).

Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п. 200 1.3 і 200 1.9 ст. 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог  Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується Квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - Квитанція).
Згідно з п.  201.16 ст. 201 ПК України  реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, було затверджено  постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020 року  (надалі - Порядок № 1165).
Згідно з положеннями п. 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

Згідно з п. 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Як зазначено у п. 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку Квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У Квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як вбачається зі змісту Квитанції від 05.04.2021 року №9072533271 (а.с.41, том 1)  контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної критеріям ризиковості платника податку, визначених п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій».
Суд зауважує, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Натомість, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520  затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З спірного рішення №2551028/43074023  від 08.04.2021 року встановлено, що підставою для відмови у реєстрації податкової накладної є  ненадання платником податків розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (а.с.44 - 45, том 1).
Колегія суддів враховує, що у відповідності до п.5.1 Договору №V-OVL-20-01-2021 про надання транспортно- експедиційних послуг (організації автомобільних перевезень вантажів) від 20.01.2021 року послуг виконавця здійснюється у безготівковій формі у національній валюті України шляхом перерахування коштів Клієнта на розрахунковий рахунок Виконавця на зі встановлення останнім рахунку-фактури у розмірі, вказаному в узгодженій заявці протягом  30-ти банківських днів з моменту отримання Клієнтом повного пакету документів для оплати, якщо інше не обумовлено у заявці. У відповідності до п.5.3 Договору №V-OVL-20-01-2021  про надання транспортно - експедиційних послуг (організації автомобільних перевезень вантажів) від 20.01.2021 року  загальна  сума плати за Послуги по кожному перевезенню визначається Сторонами у Заявці. У відповідності до п.5.5.Договору №V-OVL-20-01-2021 від 20.01.2021 року, підставою для здійснення Клієнтом оплати за послуги по кожному перевезенню є оригінал рахунку-фактури виконавця, належним чином оформленого акту виконання робіт, 2 товаротранспортних накладних СМR/ТТН з відмітками вантажовідправника, перевізника, отримувача та митних органів (лише при міжнародних перевезеннях) на шляху проходження вантажу, заявки на перевезення та належної реєстрації податкової накладної в ЄДРПН. У разі неотримання від Виконавця повного пакету документів для оплати Клієнт має право затримати оплату рахунку без застосування санкцій, передбачених у п. 6.4 даного  договору.
Оскаржене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної контролюючий орган аргументував неподанням позивачем розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (банківська виписка не містить обов`язкових реквізитів та не завірена банківською установою). Проте, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що таке формулювання не відповідає дійсним обставинам справи, оскільки на підтвердження реальності здійснення господарської операції, позивачем подані пояснення з підтверджуючими первинними документами.    
Суд апеляційної інстанції зазначає, що податковим органом визначено загальні підстави прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Як встановлено з матеріалів справи, та вже зазначалось вище, надіслана позивачу Квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем.
Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.
Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення Квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 року у справі №819/330/18.
Відтак, оскаржуване рішення про відмову в реєстрації спірних податкової накладної є формальним, оскільки об`єктивно не містить чіткого визначення підстав та мотивів для його прийняття, так само як і мотивів прийняття чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів, а тому не можуть бути визнаними законними та обґрунтованими.
В контексті вищенаведеного колегія суддів також зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 18 червня 2020 року по справі №824/245/19-а, 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18. 
Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необґрунтованість оскаржуваних рішень, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
З приводу покладення на ДПС України обов`язку здійснити реєстрацію податкової накладної, у реєстрації якої було відмовлено спірним рішенням, колегія суддів зазначає наступне.
Приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
У нашому випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану позивачем податкову накладну датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захищено порушене право.
Зважаючи на те, що судом встановлено протиправність рішення відповідача щодо відмови реєстрації спірної податкової накладної, то, відповідно, вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати такі в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання до ДПС України, є також обґрунтованою.
Обрана позиція з даного питання колегією суддів не суперечить правовим висновкам Верховного Суду зроблених в постановах, зокрема, від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20, від 27 квітня 2020 року в справі №360/1050/19 (адміністративне провадження №К/9901/27904/19), від 18 лютого 2020 року в справі №360/1776/19 (адміністративне провадження №К/9901/242/20), та які є обов`язковими для застосування нижчестоящими судовими інстанціями.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Отже, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції та  дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
                                                         постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області залишити без задоволення,  рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 12 січня 2022 року у справі №260/2644/21- без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	Т. В. Онишкевич  	
Повне судове рішення складено 10.06.2022 року.