ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/5645/21                                                    Суддя (судді) першої інстанції: Тимошенко В.П.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  17 червня 2022 року                                                                                            м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: 
головуючого судді                                        Кучми А.Ю., 
суддів                                                            Аліменка В.О., Бєлової Л.В.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Полянецьке» на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2021 року (м. Черкаси, дата складання повного тексту - 02.12.2021) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Полянецьке» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И Л А :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Полянецьке» звернулося з позовом до суду, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.04.2021 №0025870707.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що пальне, використовувалось підприємством для власних потреб, а саме заправки техніки, яка перебуває у його користуванні та у зв`язку з виробничою необхідністю, задля забезпечення здійснення господарської діяльності.
У відзиві на позовну заяву відповідач просить у задоволенні позову відмовити, зазначено, що ГУ ДПС у Черкаській області дотримані вимоги для початку проведення перевірки були виконані. Вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняті відповідачем обґрунтовано, на підставі та в межах повноважень контролюючого органу, із врахуванням всіх обставин, що мали значення для їх прийняття.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2021 року у задоволенні позову відмовлено. 
Не погоджуючись з судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги повністю. Апелянт вказує, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного з`ясування усіх обставин у справі. Наголошує, що у контролюючого органу були відсутні достатні підстави для проведення перевірки та порушено порядок її проведення. Вказує, що відсутні належні докази порушення позивачем податкового законодавства, викладені в акті перевірки.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду - скасуванню.
Згідно з ст. 317 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції скасовує його та ухвалює нове рішення, якщо визнає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що на підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст.75, пп.80.2.2, 80.2.4, 80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (зі змінами та доповненнями) з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та пального, відповідно до наказу від 22.02.2021 №260-п ГУ ДПС у Черкаській області та направлень виданих Головним управлінням ДПС у Черкаській області № 351/23-00-07-0719, 352/23-00-07-0719, проведено перевірку позивача.
За результатами перевірки складено акт перевірки №1612/23-00-07-0717/02140917 від 05.03.2021.
В ході проведення перевірки встановлені такі порушення: ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР; п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України.
На підставі Акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.04.2021 №0025870707, відповідно до якого до позивача застосовано штраф у розмірі 500  000,00 грн.
Не погодившись із прийнятими відповідачем податковими повідомленням-рішенням позивач звернувся з вказаним позовом до суду.
Вважаючи вищевказане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом доведено наявність порушення з боку позивача норм чинного законодавства.
Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Пунктом 75.1.3 статті 75 ПК України встановлено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України, відповідно до положень пунктів 80.1, 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) та може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки. 
За пп. 80.2.6 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3.
Відповідно до пп. 80.2.5. п. 80.2 ст. 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Пунктами 80.5, 80.7 вказаної статті передбачено, що допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Згідно пп. 20.1.9 п. 20.1 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
Відповідно до положень частини першої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-BP  (далі - Закон № 481/95-BP) імпорт, експорт алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності без наявності ліцензії. Оптова торгівля на території України алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється за наявності у суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності ліцензії на оптову торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах. Оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.
Згідно з частиною восьмою статті 15 Закону № 481/95-BP суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років (частина десята статті 15 Закону № 481/95-BP).
Згідно з частиною шістнадцятою статті 15 Закону № 481/95-BP суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії.
При цьому, нормами частини першої статті 17 Закону № 481/95-BP визначено, що за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
Відповідно до частини другої статті 17 Закону № 481/95-BP до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі, зокрема, оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії - 500  000 гривень.
З матеріалів справи вбачається, що на підставі п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст.75, пп.80.2.2, 80.2.4, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (зі змінами та доповненнями) з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та пального, відповідно до наказу від 22.02.2021 № 260-п ГУ ДПС у Черкаській області та направлень виданих Головним управлінням ДПС у Черкаській області № 351/23-00-07-0719, 352/23-00-07-0719, проведено перевірку позивача.
За результатами перевірки складено акт перевірки №1612/23-00-07-0717/02140917 від 05.03.2021 та винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 05.04.2021 №0025870707.
В акті фактичної перевірки встановлено, що 23.02.2021 о 13 год 47 хв за адресою: Черкаська область, Уманський район, с. Полянецьке, вул. Радянська, буд. 77 розпочато фактичну перевірку ТОВ «ПОЛЯНЕЦЬКЕ», головний бухгалтер ТОВ «ПОЛЯНЕЦЬКЕ» Кобрин Тетяна Сергіївна отримала копію наказу на проведення перевірки та підписала направлення на перевірку від 22.03.2021 №351/23-00-07-0719 та №352/23-00-07-0719
В ході фактичної перевірки перевіряючими здійснено огляд території ТОВ «ПОЛЯНЕЦЬКЕ» за адресою Черкаська область, Уманський район, с. Полянецьке, вул. Радянська, буд. 77 та встановлено фактичну наявність на території резервуарів для зберігання паливно-мастильних матеріалів та паливо-роздавальних колонок.
Оскільки супровідні документи на підакцизну групу товарів Підприємство одразу для перевірки надати не змогло, перевіряючими було вручене письмове звернення про надання документів, їх завірених копій.
У відповідь на письмове звернення Підприємством листом від 25.02.2021 №8 (вх. ТУ ДПС у Черкаській області від 01.03.2021 №8593/6) направлено копії запитуваних документів.
В ході фактичної перевірки встановлено, що за період з 01.04.2020 по 04.03.2021 року ТОВ «ПОЛЯНЕЦЬКЕ» отримувало від ТОВ «ПЛАТШУМОІЛ», згідно договору поставки нафтопродуктів №7 від 16.04.2018 та ТОВ «ТАЙМОІЛ», згідно договору №17/04/2019 від 17.04.2019 паливо дизельне ДП-Л- Євро5-В0 та бензин автомобільний А-92-Євро5-Е5.
Зокрема, відповідно до товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №2073 від 07.05.2020 форми №1-ТТН (нафтопродукт) ТОВ «ПЛАТШУМОІЛ» автомобілем з державним реєстраційним номером НОМЕР_1 з причепом з державним реєстраційним номером НОМЕР_2 було відвантажено ТОВ «ПОЛЯНЕЦЬКЕ» 21  440 л палива дизельного ДП-Л-Євро5-В0 та 2100 бензину автомобільного А-92-Євро5-Е5 за адресою Черкаська область, Уманський район, с. Полянецьке, вул. Радянська, буд. 77.
Згідно завіреної копії лімітно-забірної карти №5 за травень 2020 року для власних потреб (заправки техніки та транспортних засобів) Підприємством використано 16  494 л дизельного палива та 505 л бензину автомобільного.
Виходячи з вищезазначеного ТОВ «ПОЛЯНЕЦЬКЕ» зберігало дизельне паливо та бензин автомобільний у резервуарах, що знаходяться на території Підприємства.
Загалом за період з 01.04.2020 по 04.03.2021 ТОВ «ПОЛЯНЕЦЬКЕ» отримало від постачальників 86  849,78 л нафтопродуктів, згідно зареєстрованих акцизних накладних.
Ліцензію на право зберігання пального ТОВ «ПОЛЯНЕЦЬКЕ» не отримало.
Таким чином, за результатами перевірки встановлено факт зберігання пального без одержання в органах ДПС ліцензії на право зберігання пального, чим порушено вимоги ч. 1 ст. 15 Закону №481/95-BP, про що складено відповідний акт фактичної перевірки від 05.03.2021 № 1612/23-00-07-0717/02140917.
Колегія суддів зазначає, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 та від 04 вересня 2020 року у справі №821/1274/18.
Матеріалами справи підтверджено, що відповідач прийняв наказ на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а саме за наявності та/або отримання контролюючими органами в установленому законодавством порядку інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби, про що має бути зазначено в наказі про проведення такої перевірки.
Проте, зі змісту наказу №260-П від 22.02.2021 вбачається, що будь які посилання на конкретні та фактичні підстави призначення фактичної перевірки позивача відсутні.
Також у наказі №260-П від 22.02.2021 не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти порушення вимог законодавства у сфері виробництва і обігу пального; сумнівність яких саме дій позивача (дата вчинення дії, характер та наслідки вчинення такої дії та інші докази вчинення таких дій, показання свідків, працівників) була встановлена контролюючим органом.
З вищевикладеного вбачається, що при оформленні наказу №260-П від 22.02.2021 у контролюючого органу були відсутні визначені нормами ПК України підстави для проведення фактичної перевірки позивача.
Підставою проведення фактичної перевірки, визначеної підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, тобто інформації про конкретний факт недотримання платником податків вимог законодавства щодо виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання спирту, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Отже, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, пального, не є окремою, самостійною та достатньою підставою для проведення фактичної перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, оскільки у такому випадку всі інші підстави для проведення фактичної перевірки, передбачені пункту 80.2 статті 80 ПК України, втрачають своє юридичне значення, у зв`язку з наданням контролюючому органу права без настання будь-яких юридичних фактів та у будь-який час проводити фактичні перевірки платників податків з питань виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, пального.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 19.11.2020 у справі №160/7971/19 та від 08.09.2020 у справі № 640/21536/19.
Однак, ані до суду першої, ані до суду апеляційної інстанцій відповідачем не надано письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили факт наявності або отримання контролюючим органом вищезазначеної інформації.
З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що наказ про проведення фактичної перевірки прийнятий за відсутності підстав для його прийняття.
Колегія суддів враховує правову позицію, неодноразово висловлену як Верховним Судом України у постанові від 27 січня 2015 року у справі №21-425а14, так і у постановах Верховного Суду від 05 лютого 2019 року у справі №821/1157/16, від 05 лютого 2019 року у справі №2а-10138/12/2670, від 04 лютого 2019 року у справі №807/242/14, згідно з якою, лише дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, може бути підставою для визнання правомірними дій контролюючого органу щодо їх проведення. У свою чергу порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої. Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23 січня 2018 року у справі №804/12558/14, де зазначив, що у випадку незаконності перевірки прийнятий за результатами її проведення акт індивідуальної дії автоматично підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 05.04.2021 №0025870707 прийняте відповідачем з порушенням норм податкового законодавства, а тому є протиправним та підлягають скасуванню.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку про скасування рішення суду першої інстанції та відмову у задоволенні позовних вимог.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -
П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Полянецьке» - задовольнити.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2021 року - скасувати та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Полянецьке» - задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 05.04.2021 №0025870707.
Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст.  328,  329 КАС України.
Повний текст постанови виготовлено 17.06.2022.
Головуючий суддя:                                                                                        А.Ю. Кучма 
                                                                                                                          В.О. Аліменко
                                                                                                              Л.В. Бєлова