ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/21233/19                                                                      Суддя (судді) першої інстанції: Маруліна Л.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  06 липня 2022 року                                                                                            м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого судді:           Шелест С.Б., 
суддів:                     Горяйнова А.М., Кузьмишиної О.М., 
при секретарі судового засідання: Турчин М.М., 
за участі представників сторін: від позивача: Гринькевича Михайла Богдановича, від третьої особи: Лича Сергія Віталійовича, від відповідача: не з`явився, розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Сингента» на ухвалу Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 квітня 2022 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сингента» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, третя особа: Київська митниця, про визнання протиправними та скасування наказу, податкових повідомлень та рішення, 
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Сингента» (далі - ТОВ «Сингента», позивач) звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - Офіс великих платників податків ДФС, відповідач), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача: Київська митниця Держмитслужби, в якому, з урахуванням заяви про зміну предмета позову, просить суд: 
-          визнати протиправним та скасувати наказ Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 26.06.2019 №1375 «Про проведення документальної невиїзної перевірки ТОВ «Сингента»; 
-          визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 28.10.2019 №0000851403 та від 28.10.2019 №0000831403;
-          визнати протиправним та скасувати рішення  Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби щодо правильності визначення заявлених у митних деклараціях позивача кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, яке зазначено на сторінці 6 акту від 19.07.2019 №н28/19/28-10-14-03-03/0030265338.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 квітня 2022 року провадження у справі №640/21233/19 в частині заявлених Товариством з обмеженою відповідальністю «Сингента» позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 26.06.2019 року №1375 «Про проведення документальної невиїзної перевірки ТОВ «Сингента» закрито.
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, ТОВ «Сингента» подало апеляційну скаргу, в якій із посиланням на порушення судом першої інстанції норм процесуального права, просить скасувати ухвалу суду першої інстанції про закриття провадження та ухвалити нове рішення, яким позов у вказаній частині задовольнити. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги матеріали справи, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, наказом Офісу великих платників податків ДФС від 26.06.2019 №1375 призначено провести документальну невиїзну перевірку ТОВ «Сингента» з питань правильності класифікації згідно з УКТ ЗЕД товарів «Насіння кавуна для сівби» за товарною позицією 1209, щодо яких проведено митне оформлення у період з 02.08.2016 по 22.02.2019.
За результатами перевірки складено акт перевірки від 19.07.2019 №н28/19-28-10-14-03-03/0030265338, яким встановлено порушення ТОВ «Сингента» вимог: 
-          Закону України від 19.09.2013 №584-VII «Про митний тариф України», підпункту «г» пункту 5 частини 8 статті 257 Митного кодексу України  в частині невірної класифікації товарів, а саме: замість товарної підкатегорії 1207 70 00 00 зі ставкою ввізного мита - 5%, позивачем при декларуванні ввезеного на митну території України товару «насіння кавуна для сівби» застосовано товарну підкатегорію 1209999900 та 1209918000 зі ставкою ввізного мита - 0%, що призвело до заниження податкового зобов`язання з ввізного мита на загальну суму 2 014 828,18 грн.;
-          пункту 187.8 статті 187 та пункту 190.1. статті 190 Податкового кодексу України  щодо заниження бази оподаткування податком на додану вартість на суму ввізного мита, що призвело до заниження податкового зобов`язання з ПДВ на суму 402 965,61 грн.
На підставі акту перевірки від 19.07.2019 №н28/19-28-10-14-03-03/0030265338 та з урахуванням рішення за результатами розгляду заперечень ТОВ «Сингента» на акт перевірки Офісом великих платників податків ДФС прийнято: 
-          податкове повідомлення-рішення від 08.08.2019 №0005031403, яким збільшено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 181 029,67 грн. та застосовано штрафі санкції на суму 45 257,46 грн.;
-          податкове повідомлення-рішення від 08.08.2019 №0005041403, яким збільшено податкове зобов`язання з мита на 905 148,47 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 226 287,15 грн.
Рішенням Державної фіскальної служби  від 22.10.2019 №43283/6/99-99-11-06-03-25 «Про результати розгляду скарги» скаргу ТОВ «Сингента» від 22.08.2019  задоволено частково та зменшено суму грошових зобов`язань, визначених товариству у податкових повідомленнях-рішеннях від 08.08.2019 №0005031403 та №0005041403, на суму штрафних санкцій, визначених за митними деклараціями від 15.08.2018 №UA125100/2018/322890, від 10.09.2018 №UA125100/2018/325600, від 04.10.2018 №UA125100/2018/328414, від 09.10.2018 №UA125100/2018/328903, від 18.10.2018 №UA125100/2018/329979, від 28.11.2018 №UA125100/2018/334827, від 12.12.2018 №UA125100/2018/336795, від 28.12.2018 №UA125100/2018/338627, від 21.01.2019 №UA125100/2019/301635, від 01.02.2019 №UA125100/2019/302967, від 14.02.2019 №UA125100/2019/304345, від 22.02.2019 №UA125100/2019/305213.
З врахуванням рішення про результати розгляду скарги ДФС №43283/6/99-99-14-06-05-25 Офісом великих податників податків ДФС винесено податкові повідомлення-рішення: 
-          від 28.10.2019 №0000851403 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість з товарів, ввезених на територію України суб`єктами господарювання, код платежу 14070100» на суму 181 029, 67 грн. 
- від 28.10.2019 №0000831403 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «мито на товари, що ввозяться на територію України суб`єктами господарювання, код платежу 15010100» на суму 905 148, 47 грн. у зв`язку із порушенням підпункту «г» пункту 5 частини восьмої статті 257 Митного кодексу України.
Вважаючи призначену відповідачем перевірку, внаслідок якої винесено податкові повідомлення-рішення, безпідставною та протиправною, позивач звернувся до суду, у тому числі, з вимогою про визнання протиправним та скасування наказу Офісу великих платників податків ДФС від 26.06.2019 №1375 «Про проведення документальної невиїзної перевірки ТОВ «Сингента».
Закриваючи провадження у справі в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу, суд першої інстанції виходив з неналежності розгляду справи у вказаній частині у порядку адміністративного судочинства.
Зазначена позиція суду першої інстанції ґрунтується на тому, що наказ про проведення перевірки є актом індивідуальної дії, який реалізовано шляхом його застосування, у зв`язку з чим його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Зазначено, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
Апеляційна скарга ТОВ «Сингента» мотивована неправильним застосуванням судом першої інстанції норм процесуального права. Позивачем зауважено, що наказ про проведення перевірки може бути оскаржений навіть після його застосування, на підтвердження чого зроблено посилання на практику Верховного Суду, зокрема, правовий висновок, сформований у постановах від 08.09.2021 у справі №816/228/17 та від 21.02.2020 у справі №826/17123/18. Також наголошено на протиправності оскаржуваного наказу з мотивів відсутності підстав для проведення перевірки позивача, а також з мотивів відсутності у відповідача повноважень на здійснення заходів митного контролю. 
Від відповідача та Київської митниці відзиву на апеляційну скаргу позивача не надходило, що не перешкоджає розгляду справи за наявними у ній матеріалами.
Колегія суддів апеляційного суду, виходячи з меж апеляційного перегляду, встановлених статтею 308 Кодексом адміністративного судочинства України (далі - КАС України), погоджується із позицією суду першої інстанції щодо наявності підстав для закриття провадження у справі в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу про призначення перевірки, з огляду на наступне. 
Питання можливості скасування в судовому порядку наказу контролюючого органу про призначення перевірки, який на момент судового розгляду вичерпав свою дію шляхом допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки, а також складенням за результатами реалізації такого наказу податкових повідомлень-рішень, було предметом розгляду Великої Палати Верховного Суду, на розгляд якого ухвалою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду ухвалою від 04.03.2021 передано справу №816/228/17, як таку, що містили виключну правову проблему.
Велика Палата Верховного Суду 08.09.2021 розглянула цю справу та ухвалила постанову, в обґрунтування якої зазначила наступне.
Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.
В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що «…за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію.»
У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акту індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.
Отже, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.
При цьому, підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Велика Палата Верховного Суду у справі №816/228/17 дійшла висновку, що переданий на вирішення суду у вказаній справі спір не підлягає розгляду за правилами адміністративного судочинства.
При цьому, Велика Палата Верховного Суду зазначила, що поняття «спір, який не підлягає розгляду в порядку адміністративного судочинства» необхідно тлумачити у ширшому значенні, тобто як поняття, що стосується тих спорів, які не підлягають розгляду в порядку адміністративного судочинства, і тих спорів, які взагалі не підлягають судовому розгляду.
Таким чином, Велика Палата Верховного Суду відступила від висновку, викладеного Верховним Судом України у постанові від 27 січня 2015 року (справа № 21-425а14).
Згідно із частиною п`ятою статті 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Як вбачається з матеріалів справи, на підставі оскаржуваного наказу від 26.06.2019 №1375 про призначення документальної невиїзної перевірки ТОВ «Сингента» з питань правильності класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД, відповідачем проведено перевірку позивача, за результатами якої складено акт від 19.07.2019 №н28/19-28-10-14-03-03/0030265338; на підставі акту перевірки, у свою чергу, прийнято податкові повідомлення-рішення від 28.10.2019 №0000851403 та від 28.10.2019 №0000831403, які, у тому числі, є предметом оскарження у даній справі.
З урахуванням викладеного, зважаючи на те, що у межах спірних правовідносин наказ про призначення перевірки реалізовано шляхом його застосування, у тому числі, шляхом прийняттям за результатами проведення такої перевірки податкових повідомлень-рішень, колегія суддів погоджується із позицією суду першої інстанції щодо неналежності розгляду у порядку адміністративного судочинства переданого на вирішення суду спору в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу про призначення перевірки від 26.06.2019 №1375.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 238 КАС України суд закриває провадження у справі, якщо справу не належить розглядати за правилами адміністративного судочинства.
Враховуючи викладене, зважаючи на обставини, встановлені у вказаній справі, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для закриття провадження у в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу про проведення перевірки та, відповідно, вказує на відсутність підстав для скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції. 
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують. Суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, пов`язані з питанням встановлення наявності підстав для закриття провадження. Порушень норм процесуального права судом першої інстанції не допущено. 
За змістом частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 238, 241, 242, 310, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Сингента» залишити без задоволення.
Ухвалу Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 квітня 2022 року про закриття провадження у справі №640/21233/19 в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 26.06.2019 року №1375 «Про проведення документальної невиїзної перевірки ТОВ «Сингента» - залишити без змін. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена, з урахуванням положень статті 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя                                                                        С.Б. Шелест

Судді                                                                                          А.М. Горяйнов
          
          О.М. Кузьмишина