ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 червня 2022 року 
м. Київ

справа № 640/8636/19
адміністративне провадження № К/9901/12730/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О.О., Яковенка М. М.,
за участю секретаря судового засідання - Івченко М.В.,
учасники судового процесу: 
представники:
позивача - Лайтаренко О.В.,
відповідача - Румянцева А.В.,
розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 вересня 2019 року, у складі судді: Федорчука А.Б., та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 квітня 2020 року, у складі колегії суддів: Беспалова О.О., Пилипенко О. Є., Мєзєнцева Є. І., у справі №640/8636/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Продмаркет Трейд» до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Продмаркет Трейд» у червні 2019 року звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.04.2019 №0020151404, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 10252024 грн та №0020141404, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 27666667 грн та застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції в сумі 6916666,75 грн.
Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 17.09.2019 позовні вимоги задовольнив.
Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві від 19 квітня 2019 року №0020151404 та №0020141404.
Стягнув на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Продмаркет Трейд» (04073, місто Київ, вулиця Куренівська, будинок 14-Б, код ЄДРПОУ 41737595) понесені ним судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 19 210 (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) гривень 00 копійок. та витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 46 250 (сорок шість тисяч двісті п`ятдесят) гривень 01 копійка за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (04116, місто Київ, вулиця Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ 39439980).
У стягненні решти витрат на професійну правничу допомогу відмовив.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 09.04.2020 рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17.09.2019 залишив без змін.
Задовольняючи позовні вимоги суди виходили з того, що ТОВ «Продмаркет Трейд» правомірно та обґрунтовано заявлено до відшкодування за результатами діяльності в грудні 2018 року суму ПДВ в розмірі 27 666 667 грн, а також правомірно та обґрунтовано зараховано до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2018 року суму в розмірі 10 252 024 грн. Суди вказали, що висновки Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, викладені в акті перевірки №312/26-15-14-04-01/41737595 від 21 березня 2019 року щодо відсутності у ТОВ «Продмаркет Трейд» підстав для коригування податкових накладних за листопад 2018 року на загальну суму ПДВ 4 916 666,55 грн та за грудень 2018 року на загальну суму ПДВ 15 999 999,80 грн, повністю спростовуються матеріалами даної справи.
Ухвалою Верховного Суду від 06 липня 2020 року  було замінено відповідача у справі - Головне управління  ДФС у м. Києві його правонаступником  - Головним управлінням ДПС у м. Києві.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
23 січня 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Продмаркет Трейд» подало до контролюючого органу податкову декларацію з податку на додану вартість за грудень 2018 року №9308566454, в рядку 20.2.1 якої заявлено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за грудень 2018 року в розмірі 27 666 667 грн.
Крім того, до зазначеної податкової декларації позивачем додано Розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3); Заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4); Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5).
У період з 28 лютого 2019 року по 14 березня 2018 року Головним управлінням Державної фіскальної служби у місті Києві відповідно до наказу від 18 лютого 2019 року №2109 та відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України проведено документальну позапланову виїзну перевірку достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за грудень 2018 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 23 січня 2019 року №9308566454), за результатами якої складено відповідний акт перевірки від 21 березня 2018 року №312/26-15-14-04-01/41737595.
Перевіркою встановлено, що на порушення вимог пункту 187.1 статті 187, пункту 192.1 статті 192, пункту 193.1 статті 193, підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України Товариством з обмеженою відповідальністю «Продмаркет Трейд» завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) за грудень 2018 року на 10 252 024 грн та завищено заявлену суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника (рядок 20.2.1) за грудень 2018 року на 27 666 667 гривень.
На підставі зазначених висновків акта перевірки контролюючий орган 19 квітня 2019 року прийняв податкове повідомлення-рішення №0020151404, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 10  252 024,00 грн.
Також, 19 квітня 2019 року Головним управлінням Державної фіскальної служби у місті Києві прийнято податкове повідомлення-рішення №0020141404, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Продмаркет Трейд» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 27   666   667,00 грн. Також, даним податковим повідомленням-рішенням застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції в розмірі 6 916 666,75 грн.
Незгода позивача із указаними податковими повідомленнями-рішеннями від 19 квітня 2019 року зумовила його звернення до суду з даним адміністративним позовом.
Наявними матеріалами справи підтверджується, що 14 червня 2018 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» (код ЄДРПОУ 39419168) (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Продмаркет Трейд» (постачальник) укладено договір поставки №14-06-18/01.
Відповідно до пункту 1.1. вказаного договору, постачальник бере на себе зобов`язання поставити покупцю товари, а покупець зобов`язується на умовах, визначених цим договором, прийняти та оплатити вартість товарів.
Згідно з пунктом 1.2 договору поставки найменування, одиниця обліку, кількість та асортимент товарів вказуються в специфікації, що є невід`ємною частиною цього договору.
Пунктом 1.5 договору передбачено, що товари, які покупець отримує від постачальника за цим договором, будуть реалізовуватись в МБТ (магазинах безмитної торгівлі) покупця.
Згідно з пунктом 2.6 договору поставки датою поставки вважається дата підписання відповідальною особою покупця відповідного акту, видаткової або товарно-транспортної накладної.
Відповідно до пункту 4.2 договору поставки постачальник поставляє товари на склад МБТ, що розташований за адресою: м. Київ, пр-т Повітрофлотський, 81 (літ. Г), на умовах DDP, відповідно до правил ІНКОТЕРМС - 2010, транспортом постачальника та за рахунок постачальника, згідно із замовленнями Покупця.
У додатку №2 (Специфікація) до договору поставки, сторони узгодили найменування товару, що поставляється, яким є - «Корпоративний подарунковий сертифікат/листівка ТОВ «Синержи Трейд» номінальною вартістю 10 000 грн» та ціну такого товару за одиницю у розмірі 8 333,33 грн з ПДВ.
01 листопада 2018 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Синержи Трейд» як постачальником та Товариством з обмеженою відповідальністю «Продмаркет Трейд» як покупцем укладено договір поставки товарів №СТ-01-11-18/2, умовами якого визначено наступні терміни:
Товар - продовольчі непродовольчі товари, корпоративні подарункові сертифікати ТОВ «Синержи Трейд» далі (кпс/листівка або Сертифікат), а також подарункові сертифікати інших емітентів, представлені на сайті компанії ТОВ «Синержи Трейд».
Сертифікат - корпоративний подарунковий сертифікат ТОВ «Синержи Трейд» далі (КПС/листівка або сертифікат), а також подарункові сертифікати інших емітентів у вигляді матеріального носія - листівки, встановленого зразка, випущений поліграфічним способом на паперовій або пластиковій основі, що містить обов`язкові реквізити: унікальний ідентифікатор, номінальну вартість сертифікату, основні умови використання, строк дії сертифікату.
У пункті 1.1 договору поставки товарів №СТ-01-11-18/2 від 01 листопада 2018 року сторони узгодили, що постачальник протягом терміну дії даного Договору зобов`язується передавати у власність покупцеві товар (кпс/листівка) у кількості, номіналом та строки, встановлені даним договором, а покупець - приймати та оплачувати поставлені постачальником сертифікати.
Відповідно до пункту 1.2 договору поставки товарів №СТ-01-11-18/2, моментом передачі права власності на сертифікати є момент фізичного одержання сертифікатів покупцем та підписання уповноваженими представниками обох сторін видаткових накладних, що підтверджують фактичну передачу сертифікатів (кпс/листівка) від постачальника покупцеві.
Згідно з пунктом 3.3 договору поставки товарів №СТ-01-11-18/2 від 01 листопада 2018 року, розрахунок покупцем за замовлену партію сертифікатів здійснюється на підставі рахунку-фактури постачальника у національній валюті України в безготівковому порядку, шляхом перерахування 100 % передоплати вартості сертифікатів на розрахунковий рахунок Постачальника, зазначений у даному договорі, протягом 5 (п`яти) календарних днів з моменту одержання покупцем рахунку-фактури. Постачальник зобов`язується зареєструвати податкову накладну у Єдиному реєстрі податкових накладних на суму попередньої оплати, що має бути оформлена у повній відповідності до чинного законодавства України.
Пунктом 4.4 договору поставки товарів № СТ-01-11-18/2 від 01 листопада 2018 року передбачено, що днем прийняття сертифікатів є дата підписання сторонами видаткової накладної на сертифікати.
На виконання умов договору поставки товарів №СТ-01-11-18/2 від 01 листопада 2018 року, ТОВ «Продмаркет Трейд» в період з листопада по грудень 2018 року здійснило в адресу ТОВ «Синержи Трейд» 100% передоплати вартості сертифікатів на загальну суму 166 000   000 грн, в т.ч. ПДВ 27 666 667 грн, що підтверджується наявними у матеріалах справи копіями платіжних доручень.
У відповідності до приписів пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, ТОВ «Синержи Трейд» складено на ТОВ «Продмаркет Трейд» та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму 166 000 000 грн, в т.ч. ПДВ у розмірі 27 666 667 грн, копії яких містяться у матеріалах справи.
У зв`язку з тим, що в деяких податкових накладних, виписаних ТОВ «Синержи Трейд», було допущено помилку в назві підприємства (постачальника), ТОВ «Синержи Трейд», виписано наступні розрахунки коригування: від 11 грудня 2018 року №101 до податкової накладної №1 від 03 грудня 2018 року; від 11 грудня 2018 року №102 до податкової накладної №2 від 03 грудня 2018 року; від 11 грудня 2018 року №103 до податкової накладної №3 від 03 грудня 2018 року; від 11 грудня 2018 року №104 до податкової накладної №4 від 03 грудня 2018 року; від 11 грудня 2018 року №105 до податкової накладної №5 від 03 грудня 2018 року; від 11 грудня 2018 року №106 до податкової накладної №6 від 03 грудня 2018 року; від 11 грудня 2018 року №107 до податкової накладної №7 від 03 грудня 2018 року; від 11 грудня 2018 року №108 до податкової накладної №8 від 03 грудня 2018 року.
На виконання умов Договору поставки товарів №СТ-01-11-18/2 від 01 листопада 2018 року, після надходження 100 % предоплати, ТОВ «Синержи Трейд» передало ТОВ «Продмаркет Трейд» за актами приймання-передачі №1 від 28 листопада 2018 року, №2 від 29 листопада 2018 року, №3 від 30 листопада 2018 року, №1 від 03 грудня 2018 року, №2 від 04 грудня 2018 року, №3 від 05 грудня 2018 року, №4 від 06 грудня 2018 року, №5 від 07 грудня 2018 року, №6 від 10 грудня 2018 року, №7 від 11 грудня 2018 року, №8 від 12 грудня 2018 року, №9 від 17 грудня 2018 року, №10 від 18 грудня 2018 року, №11 від 19 грудня 2018 року, №12 від 20 грудня 2018 року, №13 від 21 грудня 2018 року, №14 від 22 грудня 2018 року, №15 від 26 грудня 2018 року, №16 від 27 грудня 2018 року, №17 від 28 грудня 2018 року, копії яких наявні у матеріалах справи, корпоративні подарункові сертифікати/листівки ТОВ «Синержи Трейд» номіналом 10 000 грн, загальною кількістю 16 600 штук.
Придбаний у ТОВ «Синержи Трейд» товар (корпоративні подарункові сертифікати/листівки ТОВ «Синержи Трейд» номіналом 10 000 грн) в кількості 10 200 штук на загальну суму 84 999 966 грн в період з листопада по грудень 2018 року, ТОВ «Продмаркет Трейд» за Договором поставки №14-06-18/01 від 14 червня 2018 року реалізувало (поставило) до магазинів безмитної торгівлі ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн», що підтверджується видатковими накладними №4596 від 30 листопада 2018 року, №4593 від 30 листопада 2018 року, №4633 від 03 грудня 2018 року, №4640 від 04 грудня 2018 року, №4697 від 06 грудня 2018 року, №4707 від 10 грудня 2018 року, №4729 від 11 грудня 2018 року, №4776 від 13 грудня 2018 року, №4781 від 14 грудня 2018 року та №4813 від 18 грудня 2018 року, копії яких містяться у матеріалах справи.
Транспортування товару (корпоративних подарункових сертифікатів/листівок ТОВ «Синержи Трейд» номіналом 10 000 грн) зі складу ТОВ «Продмаркет Трейд», розташованого за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14-Б, до складу магазину безмитної торгівлі ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн», що розташований за адресою: м. Київ, пр-т Повітрофлотський, 81 (літ. «Г»), здійснювалось транспортом та за рахунок позивача. Факт переміщення (транспортування) товарів підтверджується товарно-транспортними накладними  №П0000004596 від 30 листопада 2018 року, №П0000004593 від 30 листопада 2018 року, №П0000004633 від 03 грудня 2018 року, № П0000004640 від 04 грудня 2018 року, №П0000004697 від 06 грудня 2018 року, №П0000004707 від 10 грудня 2018 року, №П0000004729 від 11 грудня 2018 року, №П0000004776 від 13 грудня 2018 року, №П0000004871 від 14 грудня 2018 року та №П0000004813 від 18 грудня 2018 року, копії яких наявні в матеріалах справи.
Водночас, факт вивезення товару (корпоративних подарункових сертифікатів/листівок ТОВ «Синержи Трейд» номіналом 10 000 грн) у загальній кількості 10 200 штук, за межі митної території України (до складу магазину безмитної торгівлі ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн»), в період з листопада по грудень 2018 року (період, який досліджувався відповідачем під час проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача) підтверджується митними деклараціями №UA100150/2018/086910 від 30 листопада 2018 року, №UA100150/2018/086903 від 30 листопада 2018 року, №UA100150/2018/086930 від 04 грудня 2018 року, №UA100150/2018/086934 від 05 грудня 2018 року, №UA100150/2018/086950 від 07 грудня 2018 року, №UA100150/2018/086964 від 10 грудня 2018 року, №UA100150/2018/086972 від 11 грудня 2018 року, №UA100150/2018/087014 від 14 грудня 2018 року, №UA100150/2018/087034 від 17 грудня 2018 року, №UA100150/2018/087056 від 19 грудня 2018 року, оформленими у відповідності до вимог Митного кодексу України, копії яких наявні у матеріалах справи.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Скаржником підставою подання касаційної скарги у справі №640/8636/19 визначено підпункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Крім цього, відповідачем у касаційній скарзі зазначено, що судові рішення оскаржуються з підстав, передбачених частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, що передбачено пунктом 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
У касаційній скарзі відповідач вказав, що суди неправильно застосували норми матеріального права (пункт 187.1 статті 187, пункт 192.1 статті 192, пункт 193.1 статті 193, підпункт 195.1.1 пункту 195.1 статті 195, пункти 200.1 та 200.4 статті 200, пункт 201.1 статті 201 Податкового кодексу України) та процесуального права (пункт 3 розділу VI "Прикінцеві положення" Кодексу адміністративного судочинства України, пункт 4 частини другої статті 236 Кодексу адміністративного судочинства України).
Касаційна скарга податкового органу зводиться до того, що судами при вирішенні спірних правовідносин, зокрема, не враховано:
-  положення пункту 2.1 договору поставки товарів від 01.11.2018 №СТ-01-11-18/2;
- наявність кримінального провадження №62019000000000348 від 21.03.2019, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 212, частиною другою статті 364 Кримінального кодексу України, під час розгляду якого з`ясовуються обставини здійснення позивачем експорту корпоративних подарункових сертифікатів на адресу ТОВ «ДЬЮТІ ФРІ ПІ ДЖЕЙ ЮКРЕЙН» та законності бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість.
Також скаржником зазначено, що судами не надано належної оцінки доводам відповідача щодо відсутності підстав для коригування податкових накладних, з огляду на те, що відвантаження товару не відбулося, а кошти по передоплаті не поверталися.
Крім цього, відповідач указує на те, що під час розгляду апеляційної скарги відповідачем подавалися клопотання про оголошення перерви у справі, а також клопотання про зупинення провадження у справі до отримання результатів судово-економічної експертизи у кримінальному провадженні №62019000000000348 від 21.03.2019, утім такі клопотання судом не вирішено.
Позивачем було надано відзив на касаційну скаргу, в якому посилаючись на законність ухвалених судами попередніх інстанцій рішень, просив їх залишити в силі, а касаційну скаргу - без задоволення.  
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 ПК України за нульовою ставкою оподатковуються операції з вивезення товарів за межі митної території України:
а) у митному режимі експорту;
б) у митному режимі реекспорту, якщо товари поміщені у такий режим відповідно до пунктів 3 (щодо товарів у вигляді продуктів їх переробки) та 5 частини першої статті 86 Митного кодексу України;
в) у митному режимі безмитної торгівлі;
г) у митному режимі вільної митної зони.
Товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з пунктом 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Відповідно до частини 2 статті 604 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється за домовленістю сторін про заміну первісного зобов`язання новим зобов`язанням між тими ж сторонами (новація).
Крім того, суд зазначає, що згідно з підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Підпунктом 14.1.178 пункту 14.1 статті 14.1 Податкового кодексу України визначено, що податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
Податкове зобов`язання для цілей розділу V цього Кодексу, згідно зі п. п. 14.1.179 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.
Відповідно до приписів підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.7 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
В силу положень пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 4 частини 1 статті 4 Митного кодексу України, ввезення товарів, транспортних засобів на митну територію України, вивезення товарів, транспортних засобів за межі митної території України - сукупність дій, пов`язаних із переміщенням товарів, транспортних засобів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку.
Згідно з пунктом 20 частини 1 статті 4 Митного кодексу України митна декларація - заява встановленої форми, в якій особою зазначено митну процедуру, що підлягає застосуванню до товарів, та передбачені законодавством відомості про товари, умови і способи їх переміщення через митний кордон України та щодо нарахування митних платежів, необхідних для застосування цієї процедури.
Відповідно до пункту 57 частини 1 статті 4 Митного кодексу України товари - будь-які рухомі речі, у тому числі ті, на які законом поширено режим нерухомої речі (крім транспортних засобів комерційного призначення), валютні цінності, культурні цінності, а також електроенергія, що переміщується лініями електропередачі.
Статтею 82 Митного кодексу України передбачено, що експорт (остаточне вивезення) - це митний режим, відповідно до якого українські товари випускаються для вільного обігу за межами митної території України без зобов`язань щодо їх зворотного ввезення.
Частинами 1 та 2 статті 141 Митного кодексу України передбачено, що у митний режим безмитної торгівлі поміщуються іноземні та українські товари, які ввозяться з-за меж митної території України або вивозяться з митної території України.
Поміщення українських товарів у митний режим безмитної торгівлі для цілей оподаткування вважається експортом цих товарів.
Вимоги до оформлення і використання митних декларацій, на підставі яких декларуються товари, що переміщуються (пересилаються) через митний кордон України підприємствами, та інші товари, що відповідно до законодавства України декларуються шляхом поданням митної декларації, передбаченої для підприємств, а також порядок внесення змін до митних декларацій, їх відкликання та визнання недійсними, визначає Положення про митні декларації, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2012 року №450.
Відповідно до пункту 30 Положення про митні декларації, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2012 року №450 визначено, що вивезення товарів за межі митної території України підтверджується у разі поміщення товарів у митні режими: безмитної торгівлі чи вільної митної зони - митною декларацією, заповненою у звичайному порядку, чи додатковою декларацією; реекспорту згідно з пунктом 5 частини першої статті 86 Митного кодексу України чи експорту - митною декларацією, заповненою у звичайному порядку, чи додатковою декларацією, а також повідомленням про фактичне вивезення товарів за межі митної території України.
Як вірно встановлено судами попередніх інстанцій, факт вивезення товару за межі митної території України в період, який досліджувався відповідачем під час проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача, підтверджується митними деклараціями № UA100150/2018/086910 від 30 листопада 2018 року, № UA100150/2018/086903 від 30 листопада 2018 року, № UA100150/2018/086930 від 04 грудня 2018 року, № UA100150/2018/086934 від 05 грудня 2018 року, № UA100150/2018/086950 від 07 грудня 2018 року, № UA100150/2018/086964 від 10 грудня 2018 року, № UA100150/2018/086972 від 11 грудня 2018 року, № UA100150/2018/087014 від 14 грудня 2018 року, № UA100150/2018/087034 від 17 грудня 2018 року, № UA100150/2018/087056 від 19 грудня 2018 року, копії яких наявні у матеріалах справи.
Отже, товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України.
Водночас, колегія суддів також зауважує, що податок на додану вартість -  це  непрямий податок, який входить в ціну товарів.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Відповідно до частини 2 статті 604 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється за домовленістю сторін про заміну первісного зобов`язання новим зобов`язанням між тими ж сторонами (новація).

З огляду на наведені норми, колегія суддів підтримує позицію судів попередніх інстанцій про те, що оскільки позивачем на дату отримання попередньої оплати від ТОВ «Синержи Трейд» були визначені податкові зобов`язання з ПДВ та надалі зобов`язання з поставки сертифікатів частково припинилися та відбулося зарахування частини попередньої оплати за новий товар, у позивача виник обов`язок зі складання розрахунків коригування до податкових накладних, складених на дату отримання такої попередньої оплати.
Стосовно неврахування судами наявності кримінального провадження №62019000000000348 від 21.03.2019, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 212, частиною другою статті 364 Кримінального кодексу України, під час розгляду якого з`ясовуються обставини здійснення позивачем експорту корпоративних подарункових сертифікатів на адресу ТОВ «ДЬЮТІ ФРІ ПІ ДЖЕЙ ЮКРЕЙН» та законності бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість, Суд зазначає наступне.
При вирішенні податкових спорів суд виходить з презумпції добросовісності платника, яка презюмує економічну виправданість його дій, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності.
Доводи ж скаржника про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають його право на отримання такої вигоди.
З наведеного слідує, що будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть враховуватися лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Водночас, документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо. 
Відповідно до ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Отже, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, протоколи допиту свідків та інші документи, зібрані в рамках певного досудового розслідування, не можуть вважатись належними доказами в адміністративному судочинстві.
Разом з цим, Суд зазначає, що ні на момент проведення податкової перевірки та фіксації її наслідків, ні станом на час розгляду даної справи в суді, інформація стосовно винесення вироку щодо посадових осіб позивача (посадових осіб контрагентів позивача) відсутня.
Сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) від інших суб`єктів господарювання, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.
Аналогічні правові висновки містяться і в постановах Верховного Суду України від 05 березня 2012 року у справі №21-421а11 та від 22 вересня 2015 року у справі №810/5645/14 та в постановах Верховного Суду від 06 березня 2018 року у справі №2а-9375/11/1370 (адміністративне провадження №К/9901/5919/18), від 13 березня 2018 року у справі №826/13582/13-а (адміністративне провадження №К/9901/19905/18), від 27 березня 2018 року у справі №816/809/17 (адміністративне провадження №К/9901/1349/170).
Доводи скаржника про те, що під час розгляду апеляційної скарги відповідачем подавалось клопотання про зупинення провадження у справі до отримання результатів судово-економічної експертизи у кримінальному провадженні №62019000000000348 від 21.03.2019, утім воно не було вирішено судом, спростовуються матеріалами справи (протоколом судового засідання від 10.12.2019 та аудіо записом відповідного судового засідання). Колегія суддів указує, що судом апеляційної інстанції вірно було звернуто увагу заявника клопотання на той факт, що заявляючи клопотання про зупинення провадження у справі до отримання результатів судово-економічної експертизи у кримінальному провадженні №62019000000000348 від 21.03.2019, податковим органом не було надано суду доказів призначення такої експертизи, що унеможливлювало встановлення фактичних обставин, зокрема, переліку питань, які були поставлені на вирішення експерту. 
Також, Суд критично оцінює доводи скаржника щодо відмови в задоволенні його клопотання про оголошення перерви у справі, оскільки відповідно до приписів ч.2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи в суді апеляційної інстанції.
А відповідно до приписів ч.3 ст. 313 КАС України суд апеляційної інстанції може відкласти апеляційний розгляд справи, якщо визнав обов`язковою участь у судовому засіданні учасників справи, а вони не прибули.
Отже, під час розгляду касаційної скарги не підтвердились зазначені скаржником підстави порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права.
Крім того, частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу передбачено перелік порушень норм процесуального права, які є підставою для скасування судових рішень з направленням справи на новий розгляд.
Разом з тим, скаржник в резолютивній частині касаційної скарги не заявляє вимог щодо направлення справи на новий розгляд, а просить Суд скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
У касаційній скарзі скаржник зазначає, що касаційну скаргу подано також на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України. Скаржник зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах.
Разом з тим, скаржником в касаційній скарзі зазначено лише посилання на такий підпункт та не вказано щодо якого саме питання застосування норми права у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду, що в свою чергу унеможливлює сформування висновку щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах. 
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Продмаркет Трейд".
У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд вважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
З огляду на наведене, касаційна скарга Головного управління ДПС у м. Києві не підлягає задоволенню.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 вересня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 квітня 2020 року - залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
Повний текст постанови виготовлено 21 червня 2022 року

Суддя-доповідач                                                                                     І. В. Дашутін

Судді                                                                                                          О.О. Шишов

                                                                                                                   М. М. Яковенко