ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 липня 2022 року 
м. Київ

справа № 819/355/18
касаційне провадження № К/9901/56997/18  
Верховний Суд у складі  Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 

розглянув в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Фермерського господарства «Золотий Жайвір» (далі - Господарство) на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 04.05.2018 (суддя Мартиць О.І.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2018 (головуючий суддя - Попко Я.С., судді - Онишкевич Т.В., Хобор Р.Б.) у справі за позовом Головного управління ДФС у Тернопільській області (далі - Управління) до Фермерського господарства «Золотий Жайвір» про зупинення видаткових операцій,

У С Т А Н О В И В:
Управління у лютому 2018 року звернулось до суду із позовом до Господарства, у якому просило накласти арешт на кошти на рахунках Господарства шляхом зупинення видаткових операцій Господарства на рахунках та інших фінансових установах (крім операцій з виплати заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу).
На обґрунтування зазначених позовних вимог Управління послалося на те, що ФОП Господарство не допустило перевіряючих до проведення документальної планової виїзної  перевірки, призначеної згідно наказів Управління від 12.07.2017 № 1238, від 09.08.2017 № 1466, від 27.10.2017 № 2150, від 15.11.2017 № 2273 та від 04.01.2018 № 17.
Тернопільський окружний адміністративний суд рішенням від 04.05.2018, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2018, позов задовольнив повністю: зупинив видаткові операції Господарства шляхом накладення арешту на кошти платника податків на рахунках у банках та інших фінансових установах, крім операцій з виплати заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що Господарство протиправно відмовило у допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки документальної планової виїзної перевірки за наявності у контролюючого органу законних підстав для її проведення.
Господарство оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 07.08.2018 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені із порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки тому, що: наказ Управління від 04.01.2018 № 17 був оскаржений у судовому порядку (справа № 819/412/18); на момент ухвалення оскаржуваних судових рішень накази Управління від 27.10.2017 № 2150 та від 15.11.2017 № 2273 були визнані протиправними та скасовані постановами Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.05.2018 у справі № 819/2081/17 та від 19.06.2018 у справі № 819/101/18; до Плану-графіку проведення планових документальних перевірок платників податків на 2018 рік, який був розміщений 22.12.2017 на офіційному веб-сайті ДФС України, Господарство включене не було; у наказах про проведення документальної планової виїзної перевірки Господарства всупереч вимогам пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України не зазначено підстав для проведення перевірки, а також місця проведення такої перевірки; відповідно до положень абзацу 2 пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України контролюючий орган має право на проведення документальної планової виїзної перевірки платника податків виключно у випадку, коли платнику платків не пізніше, ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки було вручено під розписку або ж надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення такої перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку перевірки, чого Управлінням дотримано не було.
У відзиві на касаційну скаргу Управління просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги та залишити без змін рішення судів першої та апеляційної інстанцій з підстав того, що: наказ Управління від 12.07.2017 № 1238 в судовому засіданні не оскаржувався і є чинним; Управлінням 16.08.2017 було прийняте рішення від 16.08.2017 № 5017/10/19-00-14-01-13/11537 про застосування умовного адміністративного арешту майна Господарства, обґрунтованість якого підтверджена постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 19.08.2017 у справі № 819/1357/17, яка набрала законної сили; посадові особи Управління неодноразово здійснювали виїзд на адресу Господарства з метою вручення керівнику Господарства копії наказу та ознайомлення з направленнями на перевірку, проте керівник Господарства відмовлявся від їх отримання.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.07.2022 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 26.07.2022.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Управлінням на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України були прийняті накази № 1238, № 1466, № 2150, № 2273, № 17 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки» щодо проведення документальної планової виїзної перевірки Господарства за період з 01.04.2014 по 31.03.2017 тривалістю десять календарних днів. Початком проведення такої перевірки згідно вказаних наказів було визначено 31.07.2017, 10.08.2017, 31.10.2017, 04.12.2017 та 15.01.2018 відповідно.
На підставі зазначених наказів та направлень на перевірку фахівцями контролюючого органу були здійснені виїзди на документальну планову виїзну перевірку Господарства, за результатами яких були складені: акт неможливості проведення планової виїзної перевірки Господарства у зв`язку з відсутністю  посадових осіб за юридичною адресою від 31.07.2017 № 5053/19-00-14-01/35578504; акт відмови від отримання наказу та ознайомлення з направленнями на перевірку Господарства від 10.08.2017 № 5220/19-00-14-01/35578504 та акт відмови від допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки Господарства від 10.08.2017№ 5219/19-00-14-01/35578504; акт невстановлення місцезнаходження платника податків від 31.10.2017 № 6842/19-00-14-01/35578504; акт щодо встановлення місцезнаходження платника податків від 04.12.2017 № 7423/19-00-14-01/35578504; акт щодо встановлення місцезнаходження платника податків від 15.01.2018 № 187/19-00-14-01/35578504; акт відмови від отримання наказу та ознайомлення з направленнями на перевірку Господарства від 21.02.2018 № 1024/19-00-14-01/35578504 та акт відмови від допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки Господарства від 21.02.2018 № 1050/19-00-14-01/35578504.
Також, Управлінням було прийняте рішення від 16.08.2017 про застосування умовного адміністративного арешту майна платника податків - Господарства, обгрунтованість якого підтверджена постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 19.08.2017 у справі № 819/1357/17, яка набрала законної сили.
З огляду на не допуск фахівців контролюючого органу до проведення документальної планової виїзної перевірки, Управління звернулось до суду із даним позовом.
Підпунктами 20.1.31, 20.1.33 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що контролюючі органи мають право: звертатися до суду щодо зупинення видаткових операцій платника податків на рахунках такого платника податків у банках та інших фінансових установах (крім операцій з видачі заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу), у тому числі при недопущенні посадових осіб контролюючих органів до обстеження територій та приміщень; звертатися до суду щодо накладення арешту на кошти та інші цінності, що знаходяться в банку, платника податків, який має податковий борг, у разі якщо у такого платника податків відсутнє майно та/або його балансова вартість менша суми податкового боргу, та/або таке майно не може бути джерелом погашення податкового боргу.
Загальна процедура і підстави застосування адміністративного арешту контролюючими органами визначені статтею 94 Податкового кодексу України. 
За визначенням, наведеним у пункті 94.1 статті 94 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), адміністративний арешт майна платника податків (далі - арешт майна) є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом. 
Згідно з пунктом 94.4 статті 94 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) арешт може бути накладено контролюючим органом на будь-яке майно платника податків, крім майна, на яке не може бути звернено стягнення відповідно до закону, та коштів на рахунку платника податків. 
Арешт коштів на рахунку платника податків відповідно до абзацу другого підпункту 94.6.2 пункту 94.6 статті 94 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) здійснюється виключно на підставі рішення суду шляхом звернення контролюючого органу до суду.
Відповідно до підпункту 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) арешт майна може бути застосовано, якщо платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи
Згідно з положеннями абзаців 2, 5 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
За приписами пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Відповідно до абзацу 1 пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
В свою чергу, абзацом 2 пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Згідно з пунктом 77.6 статті 77 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із  статтею 81  цього Кодексу.
Положеннями пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що Посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Виходячи з аналізу наведених вище правових норм та з метою правильного вирішення даного спору і встановлення наявності чи відсутності підстав для застосування до Господарства адміністративного арешту коштів судам необхідно було встановити наявність чи відсутність законних підстав для проведення перевірки відповідача, дотримання Управлінням процедури її призначення та проведення, та, відповідно, зробити висновок про наявність чи відсутність у Господарства підстав відмовити посадовим особам контролюючого органу у допуску до перевірки, що судами попередніх інстанцій зроблено не було.
Зокрема, ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди попередніх інстанцій не встановили обставин щодо дотримання/недотримання Управлінням вимог абзацу 2  пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України.
Крім іншого, задовольняючи позовні вимоги щодо зупинення видаткових операцій на рахунках відповідача з підстав встановлених положеннями пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України,  суди не встановили та не перевірили факту існування обставин, визначених пунктом 89.4 статті 89 Податкового кодексу України та, зокрема, розділу ІІІ  Порядку призначення та звільнення податкового керуючого з визначенням його функцій та повноважень, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.05.2017 № 529.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду наголошує, що принцип прийняття рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України є орієнтиром при реалізації повноважень владного суб`єкта, який вимагає від останнього діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним, з дотриманням встановленої законом процедури. Критерій прийняття рішення, вчинення (невчинення) дії обґрунтовано вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З урахуванням наведеного касаційна скарга Господарства підлягає частковому задоволенню, а ухвалені у даній справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Керуючись п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Фермерського господарства «Золотий Жайвір» задовольнити частково.
Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 04.05.2018 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2018 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді | Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк