П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

30 травня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/13448/21	
Головуючий в 1 інстанції: Катаєва Е.В.
                           
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого           судді                     -            Джабурія О.В.
суддів                                          -            Вербицької Н.В.  
                                                      -                    Кравченка К.В.      
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 січня 2022 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ПІВНІЧ ТРАНС»  до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
ПОЗОВНІ ВИМОГИ ТА
НАСЛІДКИ ВИРІШЕННЯ ПОЗОВУ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

29 липня 2021 року товариство з обмеженою відповідальністю «ПІВНІЧ ТРАНС»  звернулось до суду з позовом (з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог) до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просило суд:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 16.07.2021 року  №00168860705 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 603285,00грн та  №00168870705 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток на 2010950,00грн. 
- стягнути з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ПІВНІЧ ТРАНС» судові витрати за подання адміністративного позову. 
Обґрунтовуючи свої позовні вимоги позивач зазначив, що Позивач зазначив, що рішення, які оспорюються прийняті на підставі Акту позапланової виїзної перевірки від 29.06.2021 року №12615/15-32-07-05/05523553.
Позивач не погоджується з висновками Акту, з якого вбачається, що при проведенні перевірки співробітниками використані лише бази автоматизованого контролю органів ДПС, у той же час надані перевіряючим документи не нашли свого належного відображення в Акті перевірки.
Позивач вказує, що основним видом господарської діяльності ТОВ «ПІВНІЧ ТРАНС» є пасажирський наземний транспорт міського та приміського сполучення (код КВЕД 49.31. 
ТОВ «ПІВНІЧ ТРАНС» у 2019 році уклало договори підряду та отримало від ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» послуги поточного ремонту в с.Орлівщина Новомосковського району Дніпропетровської області. Всі господарські операції підтверджені первинними документами. Зі змісту Акту не вбачається жодних порушень норм податкового законодавства зі сторони. Інформація баз даних ДПС не відноситься до первинних документів.
У той же час надані первинні документи містять усі обов`язкові реквізити, які дають можливість встановити зміст та обсяг господарських операцій. Крім того, надані первинні документи не мають дефектів щодо форми, змісту або пошкодження, які б зумовили втрату ними юридичної сили і доказовості, тобто оформлені відповідно до чинного законодавства України.
Позивач вважає, що ним були надані всі належним чином оформлені та складені первинні бухгалтерські документи, які підтверджують правомірність використання наданих робіт, послуг у власній господарський діяльності отриманих від контрагента. 
Висновки ж перевіряючих ґрунтуються лише на підставі податкової інформації щодо контрагента ТОВ «ПІВНІЧ ТРАНС».
Позивач стверджує, що податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, від перебування постачальника за юридичною адресою, а також від його господарських та виробничих можливостей. Питання віднесення певних сум податку на додану вартість до податкового кредиту поширюється виключно на окремо взятого платника та не залежить від розрахунків з бюджетом
При цьому, перевіряючими в акті перевірки не наведено факти, які б підтверджували недобросовісність саме ТОВ «ПІВНІЧ ТРАНС», як платника податків та/або свідчили про його обізнаність щодо протиправного характеру діяльності своїх контрагентів.
Позивач вважає, що обставини, встановлені в податковій інформації відносно контрагента, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.
Позивач вказує, що він діяв добросовісно. Договори укладені ним з контрагентом відповідають вимогам законодавства, укладені з метою здійснення господарської діяльності, відображені в бухгалтерському та податкову обліку.  
Позивач просив врахувати практику ЄСПЛ, якій неодноразово звертав увагу на принцип належного урядування, впровадження і дотримання державними органами власних процедур.
Позивач просив задовольнити позовні вимоги.
Представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечував, вважав податкові повідомлення-рішення правомірними, прийнятими у відповідності до вимог законодавства.
Представник відповідача у відзиві на позов навів зміст акту перевірки, на підставі висновків якого прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, а також навів норми законодавства. 
Представник відповідача у відзиві не заперечував наявності первинних документів щодо господарських відносин позивача з ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС». В обґрунтування своїх доводів посилався на  інформацію відносно вказаного контрагента позивача – відсутність  транспорту, машин і механізмів, технічного персоналу у необхідній кількості, власних виробничих активів, власних складських приміщень, віддаленість від місця виконання робіт та зазначив, що згідно з інформацією відносно ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» воно не могло здійснити господарські операції, а саме виконання робіт по ремонту на користь позивача. Враховуючи наведену інформацію встановлено неправомірність складення (оформлення) первинних документів за вказаними господарськими операціями. 

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 січня 2022 року адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «ПІВНІЧ ТРАНС» – задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 16.07.2021 року  №00168870705 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток на 2010950,00грн та №00168860705 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 603285,00грн.  
Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ПІВНІЧ ТРАНС» судові витрати у сумі  22700,00 грн. 

На вказане рішення суду Головне управління ДПС в Одеській області подала апеляційну скаргу. Апелянт просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 січня 2022 року та прийняте нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.  
Апелянт в своїй апеляційній скарзі зазначає, що судом першої інстанції при ухваленні рішення судом першої інстанції допущено невідповідність висновків обставинам справи, у зв`язку з чим неправильно застосовано норми матеріального та порушено норми процесуального права. У зв`язку з викладеним, на думку апелянта, рішення є незаконним та таким, що підлягає скасуванню.
Згідно до вимог ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами. 
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з  наступних підстав. 

КОЛЕГІЯ СУДДІВ ВСТАНОВИЛА

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПІВНІЧ ТРАНС» реорганізовано з ПАТ  «ПІВНІЧ ТРАНС», є його повним правонаступником, зареєстровано 15.05.1997 року, знаходиться на податковому обліку в органах державної податкової служби, є платником ПДВ. Основним видом господарської діяльності ТОВ «ПІВНІЧ ТРАНС» є пасажирський наземний транспорт міського та приміського сполучення. (код КВЕД 49.31). 
На підставі наказу від 30.04.2021 року №2755-VІ з 14.06.2021 року по 18.06.2021 року ГУ ДПС проведено перевірку позивача, за результатами якої складений Акт від 29.06.2021 року №12615/15-32-07-05/05523553 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «ПІВНІЧ ТРАНС» (т.1 а.с.36-66).
Згідно з висновком Акту від 29.06.2021 року ТОВ «ПІВНІЧ ТРАНС» порушено:- пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПКУ, п.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», внаслідок чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток на суму 2010950 грн. – 1 квартал 2019 року; -  п.198.1 cт.198, п.198.2 cт.198, п.198.3 cт.198, п.201.1 cт.201, п.201.4 cт.201, п.201.6 cт.201, п.201.8 ст.201 ПКУ, внаслідок чого встановлено заниження суми податку на додану вартість у сумі 402 190 грн. за червень 2020 року.
На підставі акту перевірки ГУ ДПС прийняло податкові повідомлення рішення від 16.07.2021 року:
- №00168870705 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток на 2010950,00грн за звітний період 2020 рік по податковій декларації за реєстраційним номером 9373376931 від 30.04.2021 року за встановлені актом перевірки від 29.06.2021 року порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПКУ (т.1 а.с.212);
- №00168860705 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 603285,00грн (за податковими зобов`язаннями - 402190,00грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 201095 грн.) за встановлені актом перевірки від 29.06.2021 року порушення п. 198.1 cт.198, п.198.2 cт.198, п. 198.3 cт.198, п.201.1 cт.201, п.201.4 cт.201, п.201.6 cт.201, п.201.8 ст.201 ПКУ (т.1 а.с.67- 68).
Стаття 134 ПКУ визначає об`єкт оподаткування податку на прибуток, яким зокрема, відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 є прибуток із джерелом походження з України, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
- зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
- збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
- збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
- зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Стаття 198 ПКУ регламентує питання податкового кредиту.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг. 
Відповідно до п.198.2 ст.198 ПКУ датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;- дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.3 ст.193 ПКУ щодо формування податкового кредиту встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Стаття 201 ПКУ регламентує питання щодо податкової накладної.
Згідно з п. 201.1 ст.201 ПКУ на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Вказаним п. 201.1 ст.201 ПКУ визначені також обов`язкові реквізити, які зазначаються у податковій накладній.  
Відповідно до п.201.8 ст.201 ПКУ право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому ст.183    цього Кодексу.
У висновку акту перевірки та у оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні від 16.07.2021 року вказано про порушенням позивачем п.201.4 cт.201 ПКУ. Вказаний пункт визначає порядок складання податкової накладної платниками податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер.
У той же час у самому акті перевірки щодо порушення податкового законодавства у вказаній частині перевіряючи посилаються на такий зміст п.201.4 ст.201 ПКУ «Податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань продавця» (т.1 а.с.51).
Між тим, вказаний абзац (абзац 1) п.201.4 ст.201 ПКУ виключений на підставі Закону №909-VІІІ від 24.12.2015 року.
 Також у висновку акту перевірки та у оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні від 16.07.2021 року вказано про порушенням позивачем п.201.6 cт.201 ПКУ.
Між тим, вказаний п.201.6 ст.201 ПКУ виключений на підставі Закону №71-VІІІ від 28.12.2014 року.
У змісті акту перевіряючи наводять положення іншої норми -  п.201.7 ст.201 ПКУ, а саме, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (т.1 а.с.51).
Тобто у висновку акту перевірки та в оскаржуваних повідомленнях-рішеннях позивач посилається на порушення норм податкового законодавства, норми якого втратили чинність (абзац 1 п.201.4, п.201.6 ст.201 ПКУ), а також наявна невідповідність висновку акту перевірки його змісту. 
Позивач не погодився з висновками акту перевірки та прийнятими на його підставі податковими повідомленнями-рішеннями та оскаржив їх до суду.
Вирішуючи дану справу в апеляційному провадженні, колегія суддів приходить до наступних висновків.
ЗАСТОСУВАННЯ НОРМ ПРАВА

Вимогами ч. 1 ст. 2 КАС України передбачено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційна, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Керуючись положеннями вищевказаних законів, Кодексом та контекстом Конституції України можна зробити висновок, що однією з найважливіших тенденцій розвитку сучасного законодавства України є розширення сфери судового захисту, в тому числі судового контролю за правомірністю і обґрунтованістю рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XIV (далі - Закон України №996-XIV), господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; фінансова звітність - звітність, що містить інформацію про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.
Згідно зі ст.3 Закону України №996-XIV, метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Статтею 9 Закону України № 996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Тобто, документальному підтвердженню підлягає одна із вищезазначених подій, і якщо дана подія оформлена первинним документом, що містить усі обов`язкові реквізити, визначені ч.2 ст.9 Закону України №996-XIV, то дана обставина є належним доказом реальності господарської операції.
Відповідно до вимог п. 2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 року за № 168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Як вбачається з матеріалів справи, у контролюючого органу виникли зауваження щодо господарської діяльності товариства з обмеженою відповідальністю «ПІВНІЧ ТРАНС» з його контрагентом ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС».
Судами встановлено, що ТОВ «ПІВНІЧ ТРАНС» під час здійснення господарської діяльності укладало з ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» договори підряду на виконання робіт на території, яка є приватною власністю позивача, що підтверджується договором купівлі-продажу та витягом з реєстру речових прав на нерухоме майно (т.2 а.с.99-107). 
Договори укладені позивачем з ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» дослідженні в Акті перевірки та надані також до суду. Надані також копії всіх первинних документів щодо реальності вказаних господарських операцій. 
В ході розгляду справи в суді апеляційної інстанції встановлено, що договори підряду, укладені між ТОВ «ПІВНІЧ ТРАНС» та ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» відповідають вимогам законодавства, недійсними не визнавались.
Згідно з Актом перевірки перевіряючим були надані всі первинні документи щодо здійснення господарських операцій за вказаними договорами. Всі первинні документи  досліджені контролюючим органом. Вказано, що розрахунки за отримані послуги проводились у безготівкової формі. Не заперечується, що вказані господарські операції відображені у бухгалтерському та податковому обліку позивача.
Проте перевіряючи в Акті перевірки стверджують про нереальність здійснення операцій з посиланням на наявну в податкових базах інформації відносно контрагента позивача - ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС».
Щодо висновків контролюючого органу стосовно неподання контрагентом позивача фінансової звітності, відсутності належних трудових ресурсів та виробничих потужностей для проведення господарських операцій ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС», колегія суддів вважає їх необґрунтованими, оскільки вказані обставини стосуються не товариства з обмеженою відповідальністю «ПІВНІЧ ТРАНС», а його контрагента ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС». 
Наведені відповідачем обставини, з урахуванням наданих позивачем документів, не свідчать про відсутність реальності проведених операцій між позивачем та контрагентами .
Доводи відповідача ґрунтуються на припущеннях податкового органу.
Дані посилання є підставами у сумніві реальності операцій та не свідчать про відсутність операцій, документи щодо яких об`єктивно не спростовані.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у рішенні від 14.05.2019 р. у справі № 814/814/15.
При цьому суд апеляційної інстанції виходить з того, що податковий орган наділений такою сукупністю повноважень, належна реалізація яких надає можливість виявити податкові правопорушення, допущені контрагентом при здійсненні своєї господарської діяльності, та притягнути саме його до відповідальності, що охоплюється принципом індивідуальної відповідальності платника податків.
Аналогічні висновки наведені у постанові Верховного Суду від 05.03.2019 року у справі №820/4779/15 та враховуються судом з огляду на приписи частини п`ятої статті 242 КАС України.

Крім цього, колегія суддів зазначає, податкова інформація не є безумовною підставою для висновків про нездійснення господарських операції за умови наявності інших документів, що підтверджують реальність постачання товарів чи надання послуг і не може вважатися беззастережним та безперечним доказом на підтвердження доводів податкової інспекції про фіктивність спірних господарських операцій.
Податкова інформація носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.
Висновки Акту перевірки в цілому базуються на результатах аналізу податкової звітності контрагента позивача,   аналізу податкової інформації про контрагента, в результаті чого встановлено відсутність ланцюга постачання або можливості для виробництва товару (його імпорту, іншого реального джерела введення в обіг у перевіреному та попередніх звітних періодах).
Колегія суддів зазначає, що така інформація не може слугувати     підтвердженням нереальності господарської операції, оскільки така інформація містить лише загальну оцінку господарської діяльності контрагента позивача та їх постачальників (покупців), без оцінки їх спільної діяльності, зокрема, щодо реальності здійснення досліджуваних господарських операцій.
При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними .
Аналогічний правовий висновок містяться в постановах Верховного суду від 27 травня 2021 року у справі № 820/6980/14 та від 12.03.2019 року у справі № 804/9057/13-а.
Подальша діяльність контрагентів, наявність у них коштів, подальша доля товару, наявність складських приміщень, працівників, не стосується підприємства позивача після виконання сторонами угоди постачання.
Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагента.
Таку ж правову позицію підтримано Верховним Судом у постановах, зокрема, від 24 січня 2018 року у справі №824/942/13, від 14 березня 2018 року у справі №803/1198/16.
Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та інших податкових зобов`язань, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Правовідносини контрагента із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин позивача.
Така позиція також висловлена Верховним Судом у постанові від 23 січня 2020 року у справі №808/4054/14 та від 03 квітня 2020 року у справі №160/4200/19.
Верховний Суд в постанові від 27 березня 2018 року у справі № 816/809/17 (адміністративне провадження № К/9901/1349/170, зазначив, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства. Більш того, стосовно підприємств «по ланцюгу постачання».
Принцип індивідуальної податкової відповідальності - один з принципів, на яких базується чинне податкове законодавство України.
Так, відповідно до статті 47 Податкового кодексу України складання податкової звітності покладено на кожного окремого платника податку. При цьому такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Крім того, чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів.
Також, суд зазначає, що, у відповідності до ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, що свідчить про те, що, у разі коли контрагент не виконав свого зобов`язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо неплатника, а не інших осіб, у т.ч. його контрагентів. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на віднесення сплачених ним у ціні товару (послуг) відповідних сум до складу податкового кредиту з ПДВ, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо цього та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Таку ж правову позицію підтримано Верховним Судом у постановах, зокрема, від 24 січня 2018 року у справі №824/942/13, від 14 березня 2018 року у справі №803/1198/16.
Разом з тим, податкова інформація не є самостійною та достатньою підставою для висновку про нездійснення господарських операцій платників податків та про порушення саме позивачем податкового законодавства.
В той же час, відсутність за податковою інформацією у контрагента позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні фонди та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу, що узгоджується з правовим висновком Верховного Суду, наведеним в постановах від 06.02.2018 року у справі № 804/4940/14, від 11 вересня 2018 року у справі №804/4787/16.
Процес аналізу інформаційних баз даних ДФС України та ЄРПН є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов`язань й податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці.
Зазначений етап контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання і аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджується податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку.
У свою чергу, програмне забезпечення (інформаційні бази контролюючого органу) до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків не відноситься.
Аналогічний правовий висновок містяться в постанові Верховного суду від 27 травня 2021 року у справі № 808/3513/16.
В силу закону отримання податковим органом податкової інформації, акту перевірки, довідки зустрічної звірки або акту про неможливість проведення зустрічної звірки, в котрих викладені висновки про наявність ознак фіктивної господарської діяльності, відсутність факту реального вчинення господарських операцій, вчинення контрагентом платника податків нікчемного правочину або відображення в звітності показників господарських операцій, які фактично не відбулись, не звільняє такий податковий орган від виконання обов`язку щодо встановлення та доведення факту вчинення конкретним платником податків порушення закону.
Разом з тим, матеріали справи не містять аналізу конкретних обставин здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а також жодних доказів, які свідчили б про безтоварність таких операцій.
Таким чином, не можуть бути єдиним та безумовним свідченням правомірності висновків податкового органу результати автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України.
Колегія суддів зазначає, що відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо (ч. 2 ст. 9 Закону № 996-XIV).
При вирішенні податкових спорів суд виходить з презумпції добросовісності платника, яка презюмує економічну виправданість його дій, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності.
Доводи ж скаржника про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають його право на отримання такої вигоди.
З наведеного слідує, що будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть враховуватися лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Водночас, документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.
Суд зазначає, що підставою для донарахування платнику податку грошових зобов`язань може слугувати лише встановлення факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними платниками податків (постачальниками) з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару у ланцюгу постачання від виконання податкових зобов`язань.
Відповідно до рішення Європейського суду з прав людини від 09.01.2007 року у справі «Інтерсплав проти України», якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку. Таким чином, ЄСПЛ чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.
Оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від дотримання його контрагентом податкової дисципліни та правильності ведення ним податкового або бухгалтерського обліку, то у разі підтвердження факту отримання послуг (товару), платник не може відповідати за порушення, допущені виконавцем, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи (постанови Верховного Суду від 20 лютого 2018 року по справі №813/4931/13-а, від 06.02.2018 року по справі №802/4940/14).
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Втім відповідачем не подано жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку або можливої фіктивності його безпосереднього контрагента (вироків по кримінальній справі щодо контрагента позивача, в якому досліджувались господарські операції позивача вищенаведеними контрагентами, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект або інших відомостей, які можуть бути визначені як підстави та докази укладення угод з метою, що порушує публічний порядок.
Отже, аналізуючи наведені контролюючим органом доводи у їх сукупності, суди вважали, що такі не свідчать про нереальність (безтоварність) господарських операцій позивача з контрагентами, а наведені позивачем аргументи та докази, надані на їх підтвердження,- повною мірою спростовують висновки контролюючого органу, покладені в основу оскаржуваних в цій справі податкових повідомлень-рішень.
В силу статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Таким чином, приймаючи до уваги вищенаведене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що господарські операції між позивачем та його контрагентом для визначення податкового кредиту мали реальний характер, підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами та спричинили реальні зміни майнового стану позивача.
Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.
Відповідно до вимог ч.2 ст.6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Відповідно до вимог ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Отже, в адміністративному процесі, як виняток із загального правила, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень встановлена презумпція його винуватості. Презумпція винуватості покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Відповідно до частини 1 статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
Враховуючи відстрочення апеляційним судом сплати апелянту судового збору за подання апеляційної скарги, судовий збір підлягає стягненню з відповідача на користь Державного бюджету України у розмірі 34050 грн. 00 коп.
Керуючись ст.ст. 308; 311; 315; 316; 321; 322; 325 КАС України, суд апеляційної інстанції, – 
П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 січня 2022 року – без змін. 
Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166, місце знаходження вул. Семінарська,5 м. Одеса) до спеціального фонду Державного бюджету України судовий збір за подання апеляційної скарги у розмірі 34 050 грн. (тридцять чотири тисячі п`ятдесят одна) за наступними реквізитами: отримувач - ГУК у м.Києві/м.Київ/22030106; код отримувача (ЄДРПОУ) 37993783; банк отримувача - Казначейство України (ЕАП); рахунок отримувача UA908999980313111256000026001; код класифікації доходів бюджету 22030106. 
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених статтею 328 КАС України.

Головуючий суддя 	 	Джабурія О.В.	
Судді	    	Вербицька Н. В.    Кравченко К.В.