П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

02 серпня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/16702/21	

 	Головуючий в 1 інстанції: Марин П.П.                                 Дата і місце ухвалення: 21.12.2021р., м. Одеса                                   	
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду 
у складі:
головуючого  –    Ступакової І.Г.
суддів             –    Бітова А.І.
–          Лук`янчук О.В.
        при секретарі  –    Юраш К.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АРОМА ГРУП» до Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС в Одеській області (відокремлений підрозділ), Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання зареєструвати податкові накладні, -

В С Т А Н О В И Л А :

У вересні 2021 року товариство з обмеженою відповідальністю «АРОМА ГРУП» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС в Одеській області (відокремлений підрозділ), в якому просило суд:
-          визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2442282/40566752 від 02.03.2021р. та №2939020/40566752 від 03.08.2021р. про відмову  у реєстрації податкових накладних №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р. у Єдиному реєстрі податкових накладних;
-          зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р. 
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що на виконання умов договору поставки №90746 від 01.01.2021р., укладеного з ТОВ «АТБ-МАРКЕТ», позивачем поставлено на адресу вказаного покупця товар (ефірна олія). За фактом відвантаження товару ТОВ «АРОМА ГРУП» виписало податкові накладні №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р. та направлено їх на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, відповідачем зупинено реєстрацію вказаних податкових накладних з посиланням на відповідність платника податку п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, а в подальшому – прийнято спірні рішення про відмову в їх реєстрації, обґрунтовані ненаданням позивачем підтверджуючих первинних документів. Вказані рішення є незаконними, оскільки контролюючому органу товариством було надано документи, підтверджуючі факт здійснення господарських операцій за податковими накладними, реєстрацію яких було зупинено. У рішеннях №2442282/40566752 від 02.03.2021р. та №2939020/40566752 від 03.08.2021р. Головне управління ДПС в Одеській області не зазначає, яких саме документів не надано товариством, що унеможливлює реєстрацію податкових накладних №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р. Також, позивач зазначав, що 15.04.2021р. Одеським окружним адміністративним судом прийнято рішення, яким скасовано рішення №26430 вiд 11.02.202р. про відповідність ТОВ «АРОМА ГРУП» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку та зобов`язано контролюючий орган виключити товариство з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року позов задоволено у повному обсязі.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2442282/40566752 від 02.03.2021р. та №2939020/40566752 від 03.08.2021р. про відмову  у реєстрації податкових накладних та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р. датою їх фактичного подання.
Стягнуто на користь ТОВ «АРОМА ГРУП» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 4540,00 грн.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 21.12.2021р. з прийняттям нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ТОВ «АРОМА ГРУП».
В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не враховано, що факт виявлення ризиковості ТОВ «АРОМА ГРУП», який був зазначений в квитанціях №1 щодо зупинення реєстрації податкових накладних №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р., вже був відомий позивачу  при направленні вказаних податкових накладних на реєстрацію, оскільки відповідно до даних інформаційної системи контролюючого органу 11.02.2021р. було прийнято рішення №26430 про відповідність платника податків критеріям ризиковості.
Також, апелянт посилається на те, що ТОВ «АРОМА ГРУП», в підтвердження відображених в податкових накладних господарських операцій щодо поставки товару на адресу ТОВ «АТБ-МАРКЕТ», не надало жодного бухгалтерського документу (оборотно-сальдових відомостей, аналізів або карток по субрахунках рахунків 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93 тощо, плану рахунків бухгалтерського обліку  або їх аналогів), які б свідчили про зміну активів та пасивів підприємства внаслідок проведення зазначених господарських операцій (наявність ділової мети).
Посилається апелянт і на те, що вимога позову щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р. є передчасною, оскільки належним способом захисту порушеного права позивача буде зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації зазначених податкових накладних.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що основним видом економічної діяльності ТОВ «АРОМА ГРУП»  є виробництво ефірних олій (код КВЕД 20.53).
01.01.2021р. між ТОВ «АРОМА ГРУП», як Постачальником, та ТОВ «АТБ-МАРКЕТ», як Покупцем, укладено договір поставки №90746, за умовами якого Постачальник зобов`язується в порядку і строки, встановлені договором, передати товар у власність Покупцю, у певній кількості, вiдповiдної якості та за погодженою ціною товар, а останній прийняти товар і оплатити його на умовах, визначених у цьому Договорі. Товар поставляється партіями. Постачальник зобов`язаний здійснити поставку товару на умовах DDP (згідно з правилами IНКОТЕРМС у редакції 2010 р.) за адресами РЦ, що зазначені у додатку №6 до цього Договору, якщо інша адреса не зазначена у заявках. Кількість, асортимент, ціна за одиницю товару, що поставляється, зазначаються у товарно-транспортній накладній, складеній на підставі електронної заявки Покупця. 
На виконання умов вказаного договору ТОВ «АРОМА ГРУП» відвантажило товар на користь ТОВ «АТБ-МАРКЕТ», перевезення якого здійснювалося ТОВ «Рабен Україна» на виконання укладеного з позивачем договору транспортного експедирування №к45/2019-65 від 14.08.2019р., в підтвердження чого позивачем надано товарно-транспортні накладні №P2204 вiд 04.02.2021р. та №P7840 вiд 22.04.2021р.
На виконання приписів пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, позивачем було складено податкові накладні №567 від 04.02.2021р. на суму 866  663,28 грн. (в т.ч. ПДВ 144  443,88 грн.) та №573 від 22.04.2021р. на суму 520  128,00 грн. (в т.ч. ПДВ 86  688,00 грн.) та направлено їх на реєстрацію в ЄРПН.
22.02.2021р. та 11.05.2021р. через електронний кабінет платника податків ТОВ «АРОМА ГРУП» отримало квитанції, згідно яких реєстрацію податкових накладних №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р. в ЄРПН зупинено. Зокрема, зазначено, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. У зв`язку з цим, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На підтвердження реальності господарських операцій між ТОВ «АРОМА ГРУП» та ТОВ «АТБ-МАРКЕТ» позивач через електронний кабінет направив відповідачу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме:
- повідомлення №4 від 25.02.2021р. до податкової накладної №567 від 04.02.2021р. з поясненнями та додатками у кількості 132 одиниці;
- повідомлення №6 від 29.07.2021р. до податкової накладної №573 від 22.04.2021р. з поясненнями та додатками у кількості 58 одиниць.
Однак, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №2442282/40566752 від 02.03.2021р. про відмову  у реєстрації податкової накладної №567 від 04.02.2021р. та №2939020/40566752 від 03.08.2021р. про відмову  у реєстрації податкової накладної №573 від 22.04.2021р. у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для відмови у реєстрації податкових накладних у вказаних рішеннях зазначено: «ненадання платником податків копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
Не погодившись із правомірністю вказаних рішень контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних ТОВ «АРОМА ГРУП» оскаржило їх в судовому порядку.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов товариства, виходив з того, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних відповідачем не вказаний конкретний перелік документів, який платник податків має надати для обґрунтованого рішення щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Також, в спірних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р. Головним управлінням ДПС в Одеській області не конкретизовано, яких саме документів не надано позивачем. Відтак, за висновками суду, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019р. №1165 (далі – Порядок №1165).
Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно п.7-9 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.
Відповідно до п. 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р., надісланих ТОВ «АРОМА ГРУП», стало те, що платник податку, яким подано для реєстрації ПК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначено Додатком 1 до Порядку №1165, пункт 8 якого таким критерієм визначає наявність  у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній /розрахунку коригування.
В той же час, у надісланих товариству квитанціях зазначено лише посилання на відповідність Критеріїв ризиковості платника податку, визначених в п. 8 вказаних Критеріїв, та не зазначено документів, які слід надати для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних в реєстрі або відмову в такій реєстрації.
При цьому, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, якому відповідає платник податку, що прямо впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, перелік яких міститься у вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.
У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для податкового органу, відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 10.04.2020р. по справі №819/330/18, які, у відповідності до положень частини 5 статті 242 КАС України, є обов`язковими до врахування судом апеляційної інстанції.
Апелянт стверджує, що на час надіслання платником податків податкових накладних для їх реєстрації в ЄРПН ТОВ «АРОМА ГРУП» було обізнане про наявність рішення контролюючого органу від 11.02.2021р. №26430 про відповідність платника податків критеріям ризиковості.
Колегія суддів критично ставиться до таких доводів апелянта, оскільки вказана обставина не звільняє від обов`язку відповідача діяти на піставі, в межах повноважень та у спосіб, визначені законодавством. Більше того, рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №26430 від 11.02.2021р. про відповідність ТОВ «АРОМА ГРУП» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку скасовано станом на дату надіслання позивачу квитанції від 11.05.2021р. про зупинення реєстрації податкової накладної №573 від 22.04.2021р. рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 15.04.2021р. по справі № 420/3575/21.
Відповідно до п. 2-6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/ розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності ( УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Відповідно до п. 9-11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно додатку до Порядку №520 в рішенні про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних обов`язково підкреслюються документи, які не надано.
В оскаржуваних  рішеннях комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2442282/40566752 від 02.03.2021р. та №2939020/40566752 від 03.08.2021р. зазначено, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних стало ненадання платником податку копій документів - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
В той же час, жодний із зазначених документів контролюючим органом не підкреслено, що свідчить про недотримання порядку прийняття та форми оскаржуваного рішення.
В підтвердження здійснення господарських операцій щодо поставки товару на адресу ТОВ «АТБ-МАРКЕТ», щодо яких виписано податкові накладні №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р., ТОВ «АРОМА ГРУП» надало контролюючому органу разом із поясненнями: договір №А90746 від 01.01.2021р. з ТОВ «АТБ-МАРКЕТ»; універсальний документ від 17.11.2020р.; видаткові накладні №2204 від 04.02.2021р., №7840 від 22.04.2021р.; товарно-транспортні накладні №Р2204 від 04.02.2021р., №Р7840 від 22.04.2021р.; банківську виписку від 15.03.2021р.; договір транспортного експедирування №к45/2019-65 від 14.08.2019р., укладений з ТОВ «Рабен Україна»; а також договори, укладені з ТОВ «ЛЕКО СТАЙЛ» (№01/19-ЛС від 15.01.2019р. щодо поставки олії), ТОВ «АРОМА ФЛОРА» (№12-11/20 від 12.11.2020р. щодо поставки олії), ТОВ «ФАРММАШ» (№409/20ф від 24.11.2020р. щодо поставки кришок та пробок), ТОВ «ЦЕТУС ЛЕЙБЛ» (№01/02/2021 від 01.02.2021р. щодо поставки етикеток), ТОВ «ДИЗАЙН-АТЕЛЬЄ» (№02-12/19 від 02.12.2019р. щодо поставки упаковки для флаконів з олією), ТОВ «Торговий дім ТД-ПАК» (№08/20 від 04.03.2020р. щодо поставки флаконів для олії) та первинні документи, оформлені на виконання вказаних договорів.
Головним управлінням ДПС в Одеській області не спростовано висновок суду, що з наданих позивачем документів можливо встановити зміст і обсяг господарських операцій, по яким позивач подав для реєстрації податкові накладні №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р.
Колегія суддів критично ставиться до посилань апелянта на ненадання ТОВ «АРОМА ГРУП» жодного бухгалтерського документу (оборотно-сальдових відомостей, аналізів або карток по субрахунках рахунків 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93 тощо, плану рахунків бухгалтерського обліку  або їх аналогів), які б свідчили про зміну активів та пасивів підприємства внаслідок проведення зазначених господарських операцій (наявність ділової мети).
При цьому, суд зазначає, що згідно абз.11 ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до ч.1 ст.9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Схоже визначення первинних документів міститься також і в Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88.
У п.2.1 Положення вказано, що первинні документи це документи, створені в письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження й дозволи адміністрації (власника) на їх проведення
Оборотно-сальдова відомість один із стандартних (загальних) звітів, який містить для кожного рахунку залишки на початок та на кінець періоду та обороти за дебетом і кредитом за обраний період та формується на підставі первинних документів.
Не являються і первинними документами аналізи або картки по субрахунках рахунків 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93, плани рахунків бухгалтерського обліку  тощо, про ненадання яких зазначає апелянт. 
Між тим, суд акцентує, що кожна господарська операція має свою специфіку і в ході її здійснення складається певний пакет документів, визначений умовами договору, законодавством. 
При вирішенні даного спору колегія суддів враховує, передусім, що в оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної фактично було лише процитовано положення Порядку, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Вищенаведена підстава для прийняття оскаржуваного рішення (без зазначення того, які саме документи не було надано) є формальною, оскільки неможливо встановити, що конкретно не надав суб`єкт підприємницької діяльності та, відповідно, неможливо встановити і конкретну підставу прийняття оскаржуваного рішення.
У даному випадку вимоги відповідача не були вичерпними, не були направлені на одержання від платника конкретних матеріалів та на встановлення дійсних показників накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
На підставі викладеного у сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення №2442282/40566752 від 02.03.2021р. та №2939020/40566752 від 03.08.2021р. про відмову у реєстрації податкових накладних №567 від 04.02.2021р. та №573 від 22.04.2021р. в ЄРПН є протиправними та підлягають скасуванню.
Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Згідно вказаних норм податковий орган реєструє податкову накладну, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
У зв`язку з цим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту порушених прав позивача у спірних правовідносинах буде зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки це є гарантією, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Таким чином, доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, тому постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 308, 310, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -          

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Повний текст судового рішення виготовлений 02 серпня 2022 року.

Головуючий:                                                                                                                    І.Г. Ступакова

Судді:                                                                                                                                А.І. Бітов

                                                                                                                                        О.В. Лук`янчук