ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 травня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/17002/21	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Білак С.В. (доповідач), суддів:  Шальєвої В.А., Олефіренко Н.А.,  розглянувши в письмовому провадженні адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.11.2021 року в адміністративній справі №160/17002/21 (суддя у 1 інстанції Голобутовський Р.З.) за позовом  Приватного акціонерне товариство "Дніпрометалсервіс"  до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- 
В С Т А Н О В И В :
Приватне акціонерне товариство "Дніпрометалсервіс" звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило:  
- визнати протиправним та скасувати в повному обсязі податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.08.2021 року №0126990703 (форма «П») щодо зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток;
- визнати протиправним та скасувати в повному обсязі податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.08.2021 року №0127000703 (форма «Р») щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг);
- визнати протиправним та скасувати частково в сумі 158363,00 грн. податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.08.2021 року №0127010703 (форма «В4») щодо зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.11.2021 року позов задоволено.  Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.08.2021 року №0126990703 (форма «П») щодо зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.08.2021 року №0127000703 (форма «Р») щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг). Визнано протиправним та скасовано частково в сумі 158363,00 грн. податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.08.2021 року №0127010703 (форма «В4») щодо зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Приватного акціонерного товариства «ДНІПРОМЕТАЛСЕРВІС» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 22700 (двадцять дві тисячі сімсот) грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просив скасувати рішення  суду  та прийняти нове  про  відмову  в  задоволенні  позовних  вимог  в  повному  обсязі. 
В обґрунтування скарги зазначено, що відповідачем дотримано порядок та процедуру проведення документальної планової виїзної перевірки. За результатами перевірки встановлено заниження позивачем податкових різниць, на які збільшується фінансових результат. Так,  постачання товару на адресу нерезидента W.KROM Sp.zo.o.S.K. по контракту №55 від 28.10.2020 року здійснено ПРАТ «ДМС» 12.11.2020 року відповідно до електронної митної декларації №UA110230/2020/024930. В якості зіставних внутрішніх операцій в документації за 2020 рік ПРАТ «ДМС» зазначає операції з нерезидентом «Agro Trading International AG» (Швейцарія), договір від 01.05.2020 року №RD-05/2015, по якому фактично експортна операція здійснена пізніше в часі, а саме, 16.11.2020 року, що підтверджується електронною митною декларацією №UA110230/2020/024930, в порушення вимог пп.39.3.2.2  пп.39.3.2 п.39.3 ст.39 Податкового кодексу України. Тобто в порушення пп.39.3.3.3  пп.39.3.3  п.39.3, пп.39.4.6 п.39.4 ст.39, пп.140.5.51 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України  за рахунок заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат, в розмірі 30% від фактурної вартості експортованого товару (1992742,76 грн.) по взаємовідносинам із зазначеним нерезидентом ПРАТ «ДМС» неправомірно занижено показник рядку податкової декларації з податку на прибуток за 2020 рік на суму 597823,00 грн. Також в ході перевірки встановлено заниження доходів, що враховуються при визначенні і оподаткуванні. Так, у перевіряємому періоді ПРАТ «ДМС» занижено доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, на загальну суму 52105314 грн., в частині невключення до складу доходів у фінансовій звітності (ряд. 2120 «Інші операційні доходи» Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2019 рік) товарів (пшениці 4 класу), придбаних (отриманих) від невстановлених осіб з невідомого джерела, які мають статус безоплатно отриманих. При цьому, здійснено безпідставне документальне оформлення нереальної операції з ТОВ «АГРО-ТОВ», що фактично не здійснювалась, та складено папери за формою первинних документів всупереч норм чинного законодавства. Так, ПРАТ «ДМС» занижено дохід в частині безоплатного отримання ТМЦ з невідомого джерела за 2019 рік всього у розмірі 52105314,00 грн. Крім того, не підтверджено реальність операцій позивача з його контрагентом-постачальником ТОВ «АГРО-ТОВ». Вказані обставини і стали підставою для винесення спірних податкових-повідомлень рішень.
В відзиві на апеляційну скаргу позивач просив залишити рішення суду першої інстанції без змін. 
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з наступного. 
Приватне акціонерне товариство «ДНІПРОМЕТАЛСЕРВІС» (код ЄДРПОУ 01881051) належним чином зареєстроване 31.01.2003 року, номер запису 12241200000008497 та перебуває на податковому обліку у Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, Шевченківській ДПІ (Шевченківський р-н м.Дніпра).
Видами економічної діяльності ПРАТ «ДМС» є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (код КВЕД 68.20 - основний), виробництво труб, порожнистих профілів і фітингів зі сталі (код КВЕД 24.20), оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами (код КВЕД 46.33), надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у. (код КВЕД 77.39), неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90), складське господарство (код КВЕД 52.10), допоміжне обслуговування наземного транспорту (код КВЕД 52.21), транспортне оброблення вантажів (код КВЕД 52.24), надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів (код КВЕД 77.11), надання в оренду вантажних автомобілів (код КВЕД 77.12), оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (код КВЕД 46.21).
На підставі направлень від 14.04.2021 року №1886, №1887, №1888, №1889, №1890, №1891, №1892, наказів №1512-п від 26.03.2021 року, №1597-п від 05.04.2021 року проведено документальну планову виїзну перевірку ПРАТ «ДМС».
Термін проведення перевірки з 21.04.2021 року по 20.07.2021 року. На підставі наказу №2141-п від 18.05.2021 року термін проведення перевірки продовжувався з 24.05.2021 року на 10 робочих днів. Також термін перевірки зупинявся з 03.06.2021 року на 30 робочих днів на підставі наказу №2370-п від 03.06.2021 року.
За результатами проведеної перевірки складено акт №2482/04-36-07-03/01881051 від 27.07.2021 року (далі за текстом  акт перевірки), у відповідності до висновків якого встановлено наступні порушення:
1) п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.5  пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування за період з 01.07.2017 року по 31.12.2020 року, а саме: за 2017 рік  600000,00 грн., за 2018 рік  на 1200000,00 грн., за 2019 рік  на 53605315,00 грн., за 2020 рік  на 54203138,00 грн.;
2) п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму 10262700 грн., в тому числі:
- за жовтень 2019 року на суму 8525358,00 грн.;
- за листопад 2019 року на суму 811481,00 грн.;
- за березень 2020 року на суму 336845,00 грн.;
- за квітень 2020 року на суму 521812,00 грн.;
- за травень 2020 року на суму 67194,00 грн.
3) п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.5, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством завищено ряд.21 «Сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» за грудень 2020 року на суму 238234,00 грн.
4) пп.16.1.3. п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України, в результаті чого платником не подано повідомлення за формою №20-ОПП щодо двох орендованих об`єктів оподаткування, що згідно з п.117.1 ст.117 Кодексу тягне за собою накладення штрафних санкцій у розмірі 1020,00 грн.;
5) п.201.1  та п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого платником не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на суму 79128,14 грн., що згідно з п.120-1.1 та п.120-1.2 ст.120-1 Кодексу тягне за собою накладання штрафних санкцій у розмірі 50% та на суму ПДВ 3714,17 грн.  штрафних санкцій у розмірі 5% (але не більше 3400,00 грн.);
6) пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, п.176.2 ст.176, пп.«е» пп.164.2.7  п.164.2, п.164.5 ст.164 Податкового кодексу України, що призвело до несплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 914,03 грн.;
7) п.16-1 підрозділу 10  Розділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого за жовтень, листопад 2017 року, лютий 2018 року не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету військовий збір на загальну суму 66,86 грн.;
8) п.1 ч.2 ст.6, п.1 ч.1 ст.7 Закону № 2464 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»  (із змінами та доповненнями) не включено до бази нарахування єдиним внеском суму доходу працівника підприємства у вигляді додаткового блага на загальну суму 4457,00 грн., внаслідок чого не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 980,54 грн.;
9) абз. «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, р.ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого  Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року за №4, в частині подання Податкових розрахунків за ф.№1-ДФ на суми нарахованого та виплаченого доходу, отриманого як додаткове благо за ознакою доходу «126», та сум ПДФО, яка підлягає нарахуванню з виплачених доходів фізичним особам - працівникам підприємства у сумі 4457,00 грн., в тому числі: у IV кварталі 2017 року в сумі 1440,00 грн., у І кварталі 2018 року в сумі 3017,00 грн.
Не погодившись з висновками акту перевірки 09.08.2021 року позивачем подано заперечення №79 від 06.08.2021 року на акт №2482/04-36-07-03/01881051 від 27.07.2021 року.
Рішенням ГУ ДПС у Дніпропетровській області «Про результати розгляду заперечень» №62243/6/04-36-07-03-16 від 25.08.2021 року частково враховано заперечення позивача щодо висновків акту перевірки, а саме, визнано передчасними висновки про порушення податкового законодавства по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_1 та викладено пункт 1 висновків в наступній редакції:
- « 1. пп.14.1.13 п.14.1 ст.14, пп.39.3.3.3  пп.39.3.3  п.39.3, пп.39.4.6 п.39.4 ст.39, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.5  пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток за період з 01.07.2017 року по 31.12.2020 року, а саме: за 2019 рік  на 52105315,00 грн, за 2020 рік  на 52703138,00 грн.».
На підставі висновків акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області сформовано спірні податкові повідомлення-рішення:
- податкове повідомлення-рішення від 31.08.2021 року №0127000703 (форма «Р») щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 12828375,00 грн., з яких 10262700,00 грн. сума основного зобов`язанням та 2565675,00 грн. штрафних санкцій;
- податкове повідомлення-рішення від 31.08.2021 року №0127010703 (форма «В4») щодо зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 238234,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 31.08.2021 року №0126990703 (форма «П») щодо зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 52703138,00 грн.
Підпунктом  14.1.181 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України  встановлено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з  розділом V цього Кодексу.
Підпунктом «а» п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України  передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пунктом  198.3 ст.198 Податкового кодексу України  визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом  193.1 статті 193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Відповідно до п.200.1 ст.200 Податкового кодексу України  сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом  200.4 ст.200 Податкового кодексу України  передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього  Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту  200-1.3 статті 200-1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту  200-1.3 статті 200-1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Так, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з п.200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Обчислення та сплата податку на прибуток підприємств регулюється  розділом III Податкового кодексу України.
Так, згідно з п.134.1 ст.134 ПК України  об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього  Кодексу.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені  статтею 44 Податкового кодексу України.
Згідно з п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань на підставі первинних документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом  44.2 ст.44 ПК України  для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Порядок формування витрат в бухгалтерському обліку регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, зокрема, за змістом п.5 - 7 цього  П(С)БО 16  витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Зокрема, п.11-16 ПБО 16 визначено склад собівартості продукції, робіт і послуг, а також порядок формування загальновиробничих витрат.
Водночас  ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» №996-ХІV від 16.07.1999 року  (далі - Закон №996) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Пунктом 2  ст.3 Закон України №996-ХІV  передбачено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно з ч.1  ст.9 Закону України №996-ХІV  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
З матеріалів справи слідує, що Між ПРАТ «ДНІПРОМЕТАЛСЕРВІС» (покупець) та ТОВ «АГРО-ТОВ» (постачальник)  було укладено договори поставки.
Договір поставки №ПШ22-07/19 від 22.07.2019 року з урахуванням специфікації №1, відповідно до якого постачальник зобов`язується здійснити поставку пшениці 4 класу українського походження, не насіннєвої, врожаю 2019 року, а покупець прийняти та оплатити поставлений товар.
У відповідності до умов специфікації №1 до договору №ПШ22-07/19 від 22.07.2019 року базисна умова постачання товару: CPT (відповідно до Incoterms 2010)  м. Миколаїв, вул. Айвазовського, 13/8, ТОВ «Аскет Шиппінг».
Специфікацією №1 до договору №ПШ22-07/19 від 22.07.2019 року визначено, що товаром, який постачається є пшениця 4 класу, не насіннєва, врожаю 2019 року у кількості 7000,00 метричних тон (+/- 10%) на загальну суму 36282120,00 грн., в тому числі ПДВ 6047020,00 грн.
Також між ПРАТ «ДМС» (покупець) та ТОВ «АГРО-ТОВ» (постачальник) укладено договір поставки №ПШ23-07/19 від 23.07.2019 року, з урахуванням специфікації №1, відповідно до якого постачальник зобов`язується здійснити поставку пшениці 4 класу українського походження, не насіннєвої, врожаю 2019 року, а покупець прийняти та оплатити поставлений товар.
У відповідності до умов специфікації №1 до договору №ПШ23-07/19 від 23.07.2019 року визначено, що товаром, який постачається є пшениця 4 класу, не насіннєва, врожаю 2019 року у кількості 5000,00 метричних тон (+/- 10%) на загальну суму 25915800,00 грн, в тому числі ПДВ 4319300,00 грн.
На підтвердження зазначених договорів, позивачем до суду надано наступні документи:
1) до договору поставки №ПШ22-07/19 від 22.07.2019 року:
- специфікацію №1 від 22.07.2019 року;
- довідку ТОВ «АГРО-ТОВ» №02/08-1пш від 02.08.2019 року про походження пшениці 4 класу;
- свідоцтво №327 про якість зерна від 25.07.2019 року, видане ТОВ «Аскет Шиппінг» на 7016,30 т пшениці 4 класу;
- рахунок-фактуру №3 від 02.08.2019 року за поставку 3504,66 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18165213,53 грн., в тому числі ПДВ 3027535,59 грн.;
- рахунок-фактуру№4 від 02.08.2019 року за поставку 3511,64 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18201391,98 грн., в тому числі ПДВ 3033565,33 грн.;
- видаткову накладну №3 від 02.08.2019 року на поставку 3504,66 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18165213,53 грн., в тому числі ПДВ 3027535,59 грн.;
- видаткову накладну №4 від 02.08.2019 року на поставку 3511,64 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18201391,98 грн., в тому числі ПДВ 3033565,33 грн.;
- податкову накладну №3 від 02.08.2019 року на поставку 3504,66 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18165213,53 грн., в тому числі ПДВ 3027535,59 грн.;
- податкову накладну №4 від 02.08.2019 року на поставку 3511,64 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18201391,98 грн., в тому числі ПДВ 3033565,33 грн.;
2) до договору поставки №ПШ23-07/19 від 23.07.2019 року:
- довідку ТОВ «АГРО-ТОВ» №02/08-1пш від 02.08.2019 року про походження пшениці 4 класу;
- свідоцтво №307 про якість зерна від 26.07.2019 року, видане ТОВ «Аскет Шиппінг» на 7016,30 т пшениці 4 класу;
- рахунок-фактуру №5 від 02.08.2019 року за поставку 2521,21 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13067834,82 грн., в тому числі ПДВ 2177972,47 грн.;
- рахунок-фактуру №6 від 02.08.2019 року за поставку 2525,86 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13091936,52 грн., в тому числі ПДВ 2181989,42 грн.;
- видаткову накладну №5 від 02.08.2019 року на поставку 2521,21 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13067834,82 грн., в тому числі ПДВ 2177972,47 грн.;
- видаткову накладну№6 від 02.08.2019 року за поставку 2525,86 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13091936,52 грн., в тому числі ПДВ 2181989,42 грн.;
- податкову накладну №5 від 02.08.2019 року на поставку 2521,21 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13067834,82 грн., в тому числі ПДВ 2177972,47 грн.;
- податкову накладну №6 від 02.08.2019 року за поставку 2525,86 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13091936,52 грн., в тому числі ПДВ 2181989,42 грн.;
У якості підтвердження факту транспортування товару, позивачем до суду надано копії товарно-транспортних накладних:
1) до договору поставки №ПШ22-07/19 від 22.07.2019 року: №№901377, 654197, 901389, 955390, 617028, 955388, 617033, 617034, 955358, 617029, 908657, 617032, 901395, 955259, 617037, 901399, 955373, 901393, 955251, 955374, 617040, 955383, 901396, 955356, 955377, 982901, 617046, 617040, 617047, 955355, 617043, 617044, 955297, 617038, 919830, 914011, 955265, 901333, 901325, 617050, 911656, 955323, 955315, 654914, 654051, 617039, 955276, 914353, 654958, 907311, 955316, 910822, 955293, 897006, 617001, 955326, 920282, 617055, 955270, 955267, 654068, 955318, 955319, 916805, 955302, 914477, 654025, 955347, 654903, 654043, 654045, 910874, 654031, 654029, 654033, 910833, 654027, 955322, 907310, 654182, 901436, 654925, 654904, 654133, 907296, 654040, 654050, 654897, 898340, 654898, 901404, 963411, 654018, 654015, 654881, 654880, 963205, 137547, 963487, 654034, 654016, 654921, 654007, 654906, 654008, 654876, 654010, 654885, 654011, 654941, 654099, 589776, 907318, 907319, 654012, 654013, 654926, 654927, 654909, 654912, 654913, 654901, 654930, 654969, 654923, 654944, 654953, 907279, 907278, 654929, 654928, 654954, 654955, 963181, 654984, 963198, 955362, 654976, 654814, 654989, 589784, 654991, 963221, 654167, 654950, 897095, 898338, 589785, 589788, 917526, 589782, 963142, 589783, 963102, 963179, 963177, 589798, 963191, 963178, 589789, 963194, 963484, 963497, 963224, 963454, 963210, 963015, 963208, 963462, 963465, 963460, 963214;
2) до договору поставки №ПШ23-07/19 від 23.07.2019 року: 963479, 963406, 963180, 898397, 963424, 963425, 963481, 963466, 963458, 137546, 963491, 654054, 963403, 963408, 963415, 963451, 963452, 955324, 963477, 963412, 916380, 654180, 963213, 901276, 963028, 963036, 963395, 963441, 963435, 916384, 963439, 962940, 908938, 963153, 963144, 963400, 963430, 654911, 963426, 654946, 963143, 962942, 963385, 963264, 962944, 617012, 962922, 962998, 963342, 963305, 963275, 963312, 963353, 963014, 963362, 963229, 910821, 917625, 963250, 958140, 958138, 958143, 958108, 958183, 963332, 958215, 958216, 958217, 963352, 963351, 954192, 910820, 958045, 958050, 958067, 958065, 958208, 958071, 958142, 958056, 958059 958245, 910789, 910790, 958064, 958241, 963334, 908512, 917035, 911552, 917036, 917082, 958098, 919873, 958097, 958238, 958855, 958239, 958854, 958240, 958084, 911524, 958867, 958866, 958860, 958858, 893591, 958886, 902451, 896381, 958876, 958881, 958877, 589781, 958910, 942587, 958046, 942557, 910819, 942600, 942599, 942560, 942534, 942533, 942567, 942589, 942548 942543, 941828, 941827, 941846, 941845, 941844, 942537, 942575, 958902, 963176, 954850, 942528, 941833, 958989, 958998, 959551, 958988, 958184, 932136, 941834, 959558.
Розрахунки між сторонами проведено повністю, що підтверджується банківськими виписками з особового рахунку ПРАТ «ДМС».
Придбаний у ТОВ «АГРО-ТОВ» товар позивачем реалізовано через договір комісії з ТОВ «Міра Трейд Сервіс» за зовнішньо-економічним контрактом на користь MODERNTREND S.R.O.
У відповідності до наданих позивачем товарно-транспортних накладних перевізником є ТОВ «АВТОСЕРВІС ПРОФ», вантажовідправником ФГ «Аграрні екологічні технології» (виробник, у відповідності до наданих ТОВ «АГРО-ТОВ» довідок), вантажоодержувачем вказано ТОВ «Аскет Шилінг» для ТОВ «АГРО-ТОВ», експортер ТОВ «Міра Трейд Сервіс» по договору комісії з ПРАТ «ДНІПРОМЕТАЛСЕРВІС» за зовнішньо-економічним контрактом з MODERNTREND S.R.O.
Крім того, на підтвердження факту подальшого продажу придбаного у ТОВ «АГРО-ТОВ» товару позивачем до суду надано наступні документи:
- копія договору комісії №ДМС22-07/19 від 22.07.2019 та специфікації №1 від 22.07.2019 року;
- копії актів прийому-передачі №1/1, №1/2 від 02.08.2019 року;
- копія контракту №ОМ2207-1 від 22.07.2019 року;
- копія акту прийому-передачі від 02.08.2019 року на 3504,66 м.т;
- копія акту прийому-передачі від 02.08.2019 року на 3511,64 м.т;
- копія звіту комісіонера №1 від 16.08.2019 року;
- копія декларації №UА504060/2019/005499;
- копія податкової накладної №159 від 16.08.2019 року;
- копія повідомлення про фактичне вивезення товару від 08.08.2019 року;
- копія податкових накладних №160 від 16.08.2019 року:
- копія договору комісії №ДМС23-07/19 від 23.07.2019 та специфікації №1 від 23.07.2019 року;
- копії актів прийому-передачі №1/1, №1/2 від 02.08.2019 року;
- копія контракту №ОМ2307-1 від 23.07.2019 року;
- копія акту прийому-передачі від 02.08.2019 року на 2521,21 м.т.;
- копія акту прийому-передачі від 02.08.2019 року на 2525,86 м.т.;
- копія звіту комісіонера №1 від 16.08.2019 року;
- копія декларації №UА504060/2019/005501;
- копія податкової накладної №161 від 16.08.2019 року;
- копія повідомлення про фактичне вивезення товару від 08.08.2019 року;
- копія податкової накладної №162 від 16.08.2019 року;
- копія виписок з особового рахунку від 30.08.2019 року, від 03.09.2019 року, від 09.09.2019 року, від 11.09.2019 року, від 16.09.2019 року, від 17.09.2019 року, від 20.09.2019 року, від 23.09.2019 року, від 24.09.2019 року.
Сумніви податкового органу щодо реальності господарської операції з ТОВ «АГРО-ТОВ» сконцентровані саме на походженні товару (пшениці 4 класу врожаю 2019 року) за ланцюгом постачання до придбання його ПРАТ «ДМС». 
З цього приводу слід зазначити, що не є обов`язковою передумовою для визначення контролюючими органами грошових зобов`язань визнання недійсними (у тому числі нікчемними) правочинів, які укладалися за ланцюгом між попередніми посередниками, через ланцюг яких декларувався рух товарів чи послуг, нібито придбаних останнім у такому ланцюгу платником податку. При цьому відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податку та його безпосереднім контрагентом. Оцінюватися при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
Навіть у разі якщо контрагент (постачальник по ланцюгу) і порушив вимоги податкового законодавства, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку (покупця товарів, робіт, послуг) права на відшкодування податку на додану вартість за правочином з таким контрагентом у разі, якщо платник податку виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування, сплатив за виконані товари і послуги і має документальне підтвердження розміру свого податкового кредиту. 
При цьому жодною нормою законодавства України не передбачається обов`язку платників податків - одержувачів товарів - вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо повноти сплати ними податків за окремою операцією придбання товарів, відомостей щодо третіх осіб (постачальників у ланцюгу), перевіряти додержання чи порушення ними законодавчих приписів, а також наявність у цих контрагентів умов для належного здійснення господарської діяльності, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, а також від господарських та виробничих можливостей контрагента.
У свою чергу,  статтею 61 Конституції України  встановлено індивідуальний характер відповідальності, що виявляється і у персональній відповідальності кожного платника податку за ведення податкового обліку.
Крім того, неприпустимість притягнення до відповідальності одного суб`єкта господарювання за неправомірні дії іншого підтверджується практикою Європейського Суду з прав людини. Так, в пункті  7.1  рішення у справі «Булвес АД проти Болгарії» Європейський Суд з прав людини дійшов такого висновку: «...Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».
Вищенаведений висновок Європейський Суд з прав людини повторно підтвердив в рішенні у справі «Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії», у пункті 23 якого зазначено, що у разі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов`язків як платника ПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Утім, як зазначив Суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Сепорт Сентре) це не мало б.
Отже, Європейський Суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків.  Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом.
Згідно зі ст.ст.46-49 Податкового кодексу України  ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку, при цьому такий платник податків несе самостійну відповідальність за порушення ведення податкового обліку.
Посилання відповідача на відсутність чи недостатність матеріально-технічної бази у контрагентів ТОВ «АГРО-ТОВ» (постачальника позивача) є поверхневими, адже такі контрагенти могли залучати підприємства-субпідрядників.
Чинним законодавством, яким регулюються спірні правовідносини, чітко визначено, що подання платником податку до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з метою отримання податкової вигоди - є підставою для її отримання, якщо контролюючий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах. Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. Подібний правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 04.08.2021 року у справі №826/8900/17.
Стосовно посилань відповідача на наявність відкритого кримінального провадження №32021041660000014, суд зазначає, що сам по собі факт того, що контрагент платника податків фігурує в досудових розслідуваннях, порушених за ознаками кримінального правопорушення, не є доказом протиправного формування податкового кредиту і не тягне за собою правових наслідків для платника податків.
Правова позиція з цього питання висловлена Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постановах від 21.04.2021 року у справі №815/2417/16, від 22.07.2020 року у справі №620/3925/18, від 20.03.2019 року у справі №813/1979/15, від 24.04.2018 у справі №2а/0370/205/12, від 27.03.2018 року у справі №816/809/17.
Так, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду також неодноразово висловлював позицію, що відповідальність має індивідуальний характер і платник податків не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб (постанови від 04 червня 2020 року у справі № 340/422/19, від 10 липня 2020 року у справі № 120/4723/18-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 27 серпня 2020 року у справі № 820/1379/16, від 17 вересня 2020 року у справі № 826/16705/17, від 20 жовтня 2020 року у справі № 806/705/15 тощо).
Теж саме стосується висновку експерта Кропивницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України від 16.07.2021 року №2790/2791/21-27, згідно з яким експертом встановлено, що підписи директора ТОВ «АГРО-ТОВ» на договорах №ПШ 22-07/19 від 22.07.2019 року, №ПШ 23-07/19 від 23.07.2019 року на довідці №02/08-1пш від 02.08.2019 року, на рахунках-фактурах, видаткових накладних виконані не самим директором, а іншою особою.
З огляду на наведене, колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції, що надані первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ «АГРО-ТОВ» містять дані про фактично здійснені господарські операції та відображають їх економічну суть.
З матеріалів справи також слідує, що між ПРАТ «ДМС» (постачальник) та W.KROM Sp.zo.o.S.K., резидент Республіки Польща (покупець), укладено контракт №55 від 28.10.2020 року, у відповідності до умов якого 12.11.2020 року позивачем здійснено експорт шроту соняшника в кількості 283,05 т на загальну суму 1992742,76 гривень.
Взаємовідносини по вказаному контракту позивачем підтверджено наступними первинними документами: копією контракту №55 від 28.10.2020 року; копією рахунку №1 від 12.11.2020 до контракту №55 від 28.10.2020р.; копією декларації №UА110230/2020/024930; копією сертифіката походження №0787314; копією документації для цілей податкового контролю відповідно до п.п.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України; копією повідомлення про фактичне вивезення товару від 19.11.2020 року.
У відповідності до висновків податкового органу, позивач неправомірно застосував до взаємовідносин з W.KROM Sp.zo.o.S.K. у якості зіставних внутрішніх операцій у документації за 2020 рік операцію з нерезидентом «Agro Trading International AG» (Швейцарія) за договором від 01.05.2020 року №RD-05/2015, експорт товару по якій фактично здійснено пізніше в часі, а саме, 16.11.2020 року, що підтверджується електронною митною декларацією №UA110230/2020/024930.
Так, на думку податкового органу, в порушення пп.39.3.3.3  пп.39.3.3  п.39.3, пп.39.4.6 п.39.4 ст.39, пп.140.5.51 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України, ПРАТ «ДМС» неправомірно занижено показник податку на прибуток за 2020 рік на суму 597823,00 грн., що дорівнює 30% від фактурної вартості експортованого товару (1992742,76 грн.).
Питання стосовно визнання господарської операції контрольованою та визначення вартості товару у відповідності до принципу «витягнутої руки» регламентовано наступними положеннями чинного законодавства.
Підпунктом  39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України  закріплено засади визначення операцій контрольованими.
У відповідності до пп.39.2.1.1  пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України  контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:
а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;
б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;
в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;
г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.
Абзацом 6 пп.39.2.1.1  пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України  також встановлено, що у разі внесення змін до переліку організаційно-правових форм нерезидентів у розрізі держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до цього підпункту, вони набирають чинності з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни.
Умовами пп.39.2.1.7  п.39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України  визначено, що господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:
- річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
- обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
У відповідності до пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України  фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до  статті 39 цього Кодексу), реалізованих на користь, зокрема, нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту «г» підпункту  39.2.1.1  підпункту  39.2.1 пункту 39.2 статті 39  цього  Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.
В цей же час, абз.4 пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України  передбачено, що вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої  статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.
З наведеного вище слідує, що для визнання операції між позивачем та W.KROM Sp.zo.o.S.K. контрольованою слід встановити одночасну наявність наступних обставин:
1) віднесення W.KROM Sp.zo.o.S.K. до Переліку організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи, який затверджено  постановою Кабінету Міністрів України від 04.07.2017 року №480  (далі за текстом  Постанова №480);
2) перевищення річного доходу позивача від будь-якої діяльності показника в 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
3) перевищення обсягу господарської операції платника податків з W.KROM Sp.zo.o.S.K. показнику в 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
Згідно з переліком організаційно-правових форм нерезидентів, затвердженого Постановою №480, станом на дату виникнення господарської операції позивача з W.KROM, яка припадає на 12.11.2020 року, організаційно-правова форма Sp.zo.o.S.K. включена до цього переліку.
Згідно з актом перевірки та первинною документацією, загальний обсяг господарських операцій, проведених між ПРАТ «ДМС» та W.KROM Sp.zo.o.S.K. у 2020 звітному році склав 1992742,76 грн., що не перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків).
Також у відповідності до акту перевірки та первинної документації, річний дохід позивача як платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку (за вирахуванням непрямих податків), за 2020 звітній рік склав 83107767,00 грн., що не перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітній) рік.
Отже, зазначені показники не відповідають вартісним критеріям визнання операції контрольованою.
Стосовно порядку визначення ціни за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої  статтею 39 цього Кодексу, судом встановлено наступне.
У відповідності до пп.пп.39.3.1.1-39.3.1.5 пп.39.3.1 п.39.3 ст.39 Податкового кодексу України  встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» здійснюється за одним із таких методів:
- порівняльної неконтрольованої ціни;
- ціни перепродажу;
- «витрати плюс»;
- чистого прибутку;
- розподілення прибутку.
Згідно з наданими позивачем поясненнями та документацією для цілей податкового контролю відповідно до п.п.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України  ПРАТ «ДМС» застосовано принцип порівняльної неконтрольованої ціни.
Підпунктом  39.3.3.3  пп.39.3.3 п.39.3 ст.39 Податкового кодексу України  визначено, що порівняння ціни контрольованої операції з ціною зіставних неконтрольованих операцій проводиться на підставі інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, зокрема, інформації про ціни на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату.
Відповідач не погоджується з такими діями позивача з огляду на те, що згідно з пп.39.3.3.4  пп.39.3.3 п.39.3 ст.39 Податкового кодексу України  для контрольованих операцій з сировинними товарами встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» здійснюється за методом порівняльної неконтрольованої ціни. Для цілей цього підпункту під сировинними товарами розуміються товари, для яких непов`язані особи у якості орієнтира (еталона) для встановлення ціни неконтрольованих операцій використовують котирувальні ціни. Перелік сировинних товарів визначається Кабінетом Міністрів України.
Перелік сировинних товарів станом на дату виникнення господарської операції, а саме, станом на 12.11.2020 року, був затверджений  постановою Кабінету Міністрів України №616 від 08.09.2016 року  (втратила чинність 01.01.2021 року після набрання чинності  постановою КМУ №1221 від 09.12.2020 року).
До переліку сировинних товарів, затвердженого Постановою №616 від 08.09.2016 року шрот соняшниковий не входив, а отже, положення пп.39.3.3.4  пп.39.3.3 п.39.3 ст.39 Податкового кодексу України  не підлягають застосуванню до господарської операції позивача з W.KROM Sp.zo.o.S.K.
Натомість відповідність ціни експорту шроту соняшникового за операцією з W.KROM Sp.zo.o.S.K. принципу «витягнутої руки» здійснено позивачем за методом порівняльної неконтрольованої ціни шляхом співставності цін з внутрішньо зіставною операцією експорту шроту на адресу AGRO Trading International AG (Швейцарія).
З наданих первинних документів, контракт між ПРАТ «ДМС» та AGRO Trading International AG (Швейцарія) №RD-05/2015 укладено 01.05.2020 року, в той час як контракт між ПРАТ «ДМС» та W.KROM Sp.zo.o.S.K. №55 укладено 28.10.2020 року, а отже, станом на дату укладення контракту з W.KROM Sp.zo.o.S.K. та формування відповідної ціни, позивач мав узгоджену за своїми умовами зіставну операцію.
У відповідності до п.77.1 ст.77 Податкового кодексу України  документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
Пунктом  77.7 ст.77 Податкового кодексу України  встановлено, що строки проведення документальної планової перевірки встановлені  статтею 82 цього Кодексу.
Положеннями п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України  визначено, що тривалість перевірок, визначених у  статті 77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів.
Продовження строків проведення перевірок, визначених у  статті 77 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 5 робочих днів, інших платників податків - не більш як на 10 робочих днів.
Згідно з п.82.4 ст.82 Податкового кодексу України  проведення документальної планової та позапланової перевірки платника податків, крім платника податків - суб`єкта малого підприємництва, може бути зупинено за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що оформляється наказом, копія якого не пізніше наступного робочого дня вручається платнику податків чи його уповноваженому представнику під розписку або надсилається платнику податків у порядку, визначеному  статтею 42 цього Кодексу, з подальшим поновленням її проведення на невикористаний строк.
Зупинення документальної планової, позапланової перевірки перериває перебіг строку проведення перевірки в разі вручення платнику податків або його уповноваженому представнику в порядку, визначеному абзацом першим цього  пункту, наказу  про зупинення такої перевірки.
При цьому перевірка може бути зупинена на загальний строк, що не перевищує 30 робочих днів, а в разі необхідності проведення експертизи, отримання інформації від іноземних державних органів щодо діяльності платника податків, завершення розгляду судом позовів з питань, пов`язаних з предметом перевірки, відновлення платником податків втрачених документів перевірка може бути зупинена на строк, необхідний для завершення таких процедур.
У відповідності до п.42.2 ст.42 Податкового кодексу України  документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
З матеріалів справи слідує, що документальну планову виїзну перевірку ПРАТ «ДМС» проведено на підставі наказів №1512-п від 26.03.2021 року, №1597-п від 05.04.2021 року, у відповідності до яких встановлено термін проведення перевірки з 21.04.2021 року по 20.07.2021 року.
На підставі наказу №2141-п від 18.05.2021 року термін проведення перевірки продовжувався з 24.05.2021 року на 10 робочих днів.
У подальшому термін проведення перевірки зупинявся з 03.06.2021 року на 30 робочих днів на підставі наказу №2370-п від 03.06.2021 року.
Направлення копії наказу №2370-п від 03.06.2021 року про зупинення термінів перевірки відповідач підтверджує копією документу №0216060867, що має назву «Bill of lading number» (відомість посадочного місця) компанії SKY NET WORLDWIDE EXPRESS, з відміткою про вручення 18.06.2021 року працівнику ПРАТ «ДМС» на прізвище ОСОБА_2 .
В даному випадку ненадання відповідачем належних та достовірних доказів щодо дотримання обов`язкових умов для зупинення строків проведення планової виїзної документальної перевірки позивача свідчить про порушення встановленої процедури проведення перевірки, відтак, не створює правомірних наслідків такої перевірки та є достатньою правовою підставою для висновку про визнання протиправними оскаржуваних актів індивідуальної дії, прийнятих контролюючим органом за наслідком цієї перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 04.08.2021 року у справі №540/2553/19.
Верховний Суд у складі Касаційної адміністративного суду у постанові від 13.06.2020 у справі №825/1747/17 вказав, що повідомлення платника податку про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.
Вказані положення стосуються також й інших суттєвих обставин, які впливають на порядок та строки проведення такої перевірки, адже вказані обставини є складовою в механізмі реалізації платника податку права на захист.
Так, за змістом встановлених обставин у цій справі, податковим органом не підтверджено належними засобами доказування факту вручення, як і направлення рекомендованим листом наказу №2370-п від 03.06.2021 року про зупинення термінів перевірки позивача (в матеріалах справи відсутні належні та допустимі докази на підтвердження, зокрема, факту направлення платнику податків рекомендованого поштового відправлення або вручення особисто платнику податків у термін, встановлений законом).
За таких обставин, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про порушення відповідачем процедури проведення перевірки позивача. 
На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Керуючись ст. ст.  6,  7,  8,  9,  242,  243,  308,  311,  315,  316,  321,  322,  325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,- 
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.11.2021 року в адміністративній справі №160/17002/21 залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.11.2021 року в адміністративній справі №160/17002/21 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно п. 2 ч. 5  ст. 328 КАС України  касаційному оскарженню не підлягає.

Головуючий - суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко