П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

19 квітня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 400/2058/21	
Головуючий в 1 інстанції: Малих О.В.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача - Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС  у Миколаївській області на рішення  Миколаївського окружного адміністративного суду від 20.12.2021 по справі № 400/2058/21 за позовом   товариства з обмеженою відповідальністю "Батьківщина" до   Головного управління ДПС  у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

                                         ВСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог.

У квітні 2021 року ТОВ "Батьківщина" звернулось з адміністративним позовом, у якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2398816/03764809 від 12.02.2021 до податкової накладної № 4 від 29.10.2020, № 2398817/03764809 від 12.02.2021 до податкової накладної № 1 від 03.11.2020, № 2398818/03764809 від 12.02.2021 до податкової накладної № 1 від 03.12.2020;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю "Батьківщина" № 4 від 29.10.2020, № 1 від 03.11.2020, № 1 від 03.12.2020 датами їх виписування.
В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що оскаржувані рішення є необґрунтованими та протиправними, оскільки не відповідають критеріям акту індивідуальної дії та породжують їх неоднозначне трактування. Позивач вважає, що на розгляд комісії ним подано усі необхідні документи для підтвердження реальності господарських операцій, на які складено податкові накладні та розрахунки коригування. Крім того, товариство не відповідає Критеріям ризиковості.
Відповідачі проти задоволення позову заперечували, надали до суду першої інстанції відзив на позовну заяву, у якому зазначили, що рішення Комісії ГУ ДПС про відмову в реєстрації податкових накладних ґрунтуються не на факті зупинення реєстрації податкових накладних, а на тому, що позивачем не було надано податковому органу на його пропозицію доказів реального здійснення господарських операцій.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 20 грудня 2021 року позов задовольнив.
Визнав протиправними та скасував рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2398816/03764809 від 12.02.2021 про відмову у реєстрації  податкової накладної № 4 від 29.10.2020 року; № 2398817/03764809 від 12.02.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 03.11.2020; № 2398818/03764809 від 12.02.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 03.12.2020 року.
Зобов`язав Державну податкову службу України Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю "Батьківщина" № 4 від 29.10.2020 року, № 1 від 03.11.2020 року, № 1 від 03.12.2020 року датами їх подання.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Батьківщина" (вул. Миру, 40, с. Новофедорівка, Казанківський район, Миколаївська область, 56032, код ЄДРПОУ 03764809) судові витрати у розмірі 6810,00 грн. (шість тисяч вісімсот десять гривень 00 коп.)

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
- наведення детального опису порядку процесу відмови у реєстрації податкових накладних з посиланням на норми ПК України та Порядку №520, № 1165, № 1246;
- суд першої інстанції не врахував, що  підставою для відмови у реєстрації податкової накладної позивача було не надання платником податку переліку документів, передбаченого п. 5 Порядку № 520, а також бухгалтерських документів, наприклад щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні);
- інші доводи апеляційної скарги відтворюють зміст відзиву до позову.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що ТОВ "Батьківщина" зареєстровано як юридична особа 05.07.2001 та перебуває на податковому обліку в органах ДПС. Види господарської діяльності товариства: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний) 01.41 Розведення великої рогатої худоби молочних порід 01.42 Розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів 01.46 Розведення свиней 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів 10.61 Виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
29.10.2020 ТОВ "Батьківщина" укладено договір купівлі-продажу № б/н із ТОВ "Криворіжхліб" щодо поставки на адресу останнього пшениці 1-4 класу, в обсязі, визначеному у специфікаціях до цього договору.
Згідно умов укладеного договору, відвантаження продукції мало відбутись на умовах франко-складу за адресою: Дніпропетровська область, Криворізький район, с. Коломійцеве, вул. Весела, буд. 5, з використанням потужностей ТОВ "ВП "Переробник".
Цього ж дня, між сторонами підписано специфікацію №1 до вказаного договору, щодо поставки 96,970 тон пшениці 3 класу.
На виконання умов зазначеного договору та специфікації № 1 від 29.10.2020, товариство 29.10.2020 відвантажило на адресу покупця продукцію - пшеницю 3 класу в обсязі 96,970 тон.
Відпуск продукції відбувся на підставі видаткової накладної ТОВ "Батьківщина" №-000000000109 від 29.10.2020, відповідно до якої ТОВ "Батьківщина" відпущено, а ТОВ "Криворіжхліб" прийнято 96,970 тон пшениці 3 класу, загальною вартістю 75 4814,48 грн.
Від покупця приймання товару здійснила ОСОБА_1 , на підставі довіреності ТОВ "Криворіжхліб" № 414 від 29.10.2020.
Переоформлення пшениці 3 класу по складу ТОВ "ВП "Переробник" обсягом 96,970 тон відбулось на підставі заяви ТОВ "Батьківщина" № 131 від 29.10.2020.
В подальшому, ТОВ "ВП "Переробник", на складських потужностях якого зберігався реалізований ТОВ "Батьківщина" обсяг пшениці 3 класу, переоформлено 96,970 тон зазначеної продукції на ТОВ "Криворіжхліб".
03.11.2020 між сторонами підписано специфікацію № 2 до договору купівлі-продажу № б/н від 29.10.2020, щодо поставки 12,400 тон пшениці 3 класу.
На виконання умов зазначеного договору та специфікації № 2 від 03.11.2020, товариство 03.11.2020 відвантажило на адресу покупця продукцію - пшеницю 3 класу в обсязі 12,400 тон.
Відпуск продукції відбувся на підставі видаткової накладної ТОВ "Батьківщина" №-000000000127 від 03.11.2020, відповідно до якої ТОВ "Батьківщина" відпущено, а ТОВ "Криворіжхліб" прийнято 12,400 тон пшениці 3 класу, загальною вартістю 99820,00 грн.
Від покупця приймання товару здійснила ОСОБА_1 , на підставі довіреності ТОВ "Криворіжхліб" № 423 від 03.11.2020.
Переоформлення пшениці 3 класу по складу ТОВ "ВП "Переробник" обсягом 12,400 тон відбулось на підставі заяви ТОВ "Батьківщина" № 135 від 03.11.2020.
В подальшому, ТОВ "ВП "Переробник", на складських потужностях якого зберігався реалізований ТОВ "Батьківщина" обсяг пшениці 3 класу, переоформлено 12,400 тон зазначеної продукції на ТОВ "Криворіжхліб".
03.12.2020 між сторонами підписано специфікацію № 3 до вказаного договору купівлі-продажу № б/н від 29.10.2020, щодо поставки 542,590 тон пшениці 2 класу.
На виконання умов зазначеного договору та специфікації № 3 від 03.12.2020, Товариство 03.12.2020 року відвантажило на адресу покупця продукцію - пшеницю 2 класу в обсязі 542,590 тон.
Відпуск продукції відбувся на підставі видаткової накладної ТОВ "Батьківщина" №-000000000134 від 03.12.2020, відповідно до якої ТОВ "Батьківщина" відпущено, а ТОВ "Криворіжхліб" прийнято 542,590 тон пшениці 2 класу, загальною вартістю 4 384 127,20 грн.
Від покупця приймання товару здійснила ОСОБА_1 на підставі довіреності ТОВ "Криворіжхліб" № 449 від 03.12.2020.
Переоформлення пшениці 2 класу по складу ТОВ "ВП "Переробник" обсягом 542,590 тон відбулось на підставі заяви ТОВ "Батьківщина" № 150 від 03.12.2020.
В подальшому, TOB "ВП "Переробник", на складських потужностях якого зберігався реалізований ТОВ "Батьківщина" обсяг пшениці 3 класу, переоформлено 542,590 тон зазначеної продукції на ТОВ "Криворіжхліб".
ТОВ "Криворіжхліб" здійснено часткову оплату за відвантажену пшеницю 2 та 3 класу, в сумі 370000 грн., згідно платіжного доручення № 5727 від 03.12.2020.
Кінцевий строк оплати за поставлену продукцію, згідно умов договору від 29.10.2020 року, станом на поточну дату, не настав. За ТОВ "Криворіжхліб" обліковується кредиторська заборгованість, що підтверджується актом звірки за IV квартал 2020 року.
Реалізований обсяг пшениці 2 та 3 класу зберігався ТОВ "Батьківщина" на потужностях ТОВ "ВП "Переробник" на підставі договору на приймання та зберігання зерна та готової продукції № 1215-19 від 14.12.2015.
Фактичне завезення пшениці 2 та 3 класу на склади ТОВ "ВП "Переробник" відбулось протягом жовтня, листопада 2020 року, зокрема:
22.10.2020, згідно товарно-транспортних накладних №№ 1, 2, 3, 4 від 21.10.2020 року, що підтверджується виданою ТОВ "ВП "Переробник" складською квитанцією на зерно № 438 від 22.10.2020 (бланк серії ББ № 015691).
23.10.2020, згідно товарно-транспортних накладних №№ 5, 6, 7, 8 від 22.10.2020 року, що підтверджується виданою ТОВ "ВП "Переробник" складською квитанцією на зерно № 441 від 23.10.2020 (бланк серії ББ № 015694).
26.10.2020, згідно товарно-транспортних накладних №№ 9, 10, 11 від 23.10.2020 року, що підтверджується виданою ТОВ "ВП "Переробник" складською квитанцією на зерно № 445 від 26.10.2020 (бланк серії ББ №015698).
28.10.2020 року, згідно товарно-транспортних накладних №№ 12, 13 від 27.10.2020 року, що підтверджується виданою ТОВ "ВП "Переробник" складською квитанцією на зерно № 453 від 28.10.2020 року (бланк серії ББ №0 15706).
29.10.2020, згідно товарно-транспортних накладних №№ 14, 15, 16 від 28.10.2020 року, що підтверджується виданими ТОВ "ВП "Переробник" складськими квитанціями на зерно № 456 від 29.10.2020 року (бланк серії ББ № 015709) та №457 від 29.10.2020 року (бланк серії ББ № 015710).
02.11.2020, згідно товарно-транспортних накладних №№ 17, 18, 19 від 30.10.2020 року, що підтверджується виданими ТОВ "ВП "Переробник" складськими квитанціями на зерно № 468 від 02.11.2020 (бланк серії ББ № 015721) та № 469 від 02.11.2020 (бланк серії ББ №015722).
03.11.2020, згідно товарно-транспортних накладних №№ 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26 від 02.11.2020, що підтверджується виданою ТОВ "ВП "Переробник" складською квитанцією на зерно № 473 від 03.11.2020 (бланк серії ББ № 015726).
05.11.2020, згідно товарно-транспортних накладних №№27, 28, 29, 30, 31, 32 від 04.11.2020, що підтверджується виданою ТОВ "ВП "Переробник" складською квитанцією на зерно № 481 від 05.11.2020 (бланк серії ББ № 015734).
В подальшому, між ТОВ "Батьківщина" та ТОВ "ВП "Переробник", за наслідками фінансово-господарських взаємовідносин по прийманню, зберіганню та переоформленню сільськогосподарської продукції на потужностях ТОВ "ВП "Переробник" за жовтень, листопад та грудень 2020 року, складено та підписано акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 218 від 31.10.2020, № 240 від 30.11.2020 року та № 266 від 31.12.2020 року.
За надані послуги ТОВ "Батьківщина" здійснено оплату ТОВ "ВП "Переробник", згідно платіжного доручення № 3378 від 14.01.2021.
Транспортування пшениці за вказаними товарно-транспортними накладними здійснено автотранспортом автомобільних перевізників:
-ПрАТ "АТП 13555", на підставі договору перевезення вантажу №21/01 від 01.01.2020 року, що підтверджується складеними та підписаними сторонами актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) № АТ-0000832 від 31.10.2020 року, № АТ-0000871 від 30.11.2020 року, рахунками на оплату № АТ-0000843 від 31.10.2020 року, № АТ-0000883 від 30.11.2020 року та платіжними дорученнями №3319 від 11.12.2020 року, № 3332 від 22.12.2020 року;
-ТОВ "Людмилівський елеватор", на підставі договору перевезення вантажу №3 від 03.01.2019 року, що підтверджується складеними та підписаними сторонами актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 156 від 31.10.2020 року, № 176 від 30.11.2020 року, рахунками на оплату № Лм000000277 від 31.10.2020 року, № Лм000000305 від 30.11.2020 року та платіжними дорученнями № 3289 від 02.12.2020 року, № 3291 від 02.12.2020 року.
Реалізована на адресу ТОВ "Криворіжхліб" пшениця 2 та 3 класу є власновирощеною ТОВ "Батьківщина" сільськогосподарською продукцією на власних (орендованих) землях сільськогосподарського призначення.
Для вирощування сільськогосподарських культур, Товариство у 2020 році використовувало 1369,48 га сільськогосподарських угідь, договори оренди яких зареєстровані у належному порядку та обліковуються за Товариством.
Так, у 2020 році, ТОВ "Батьківщина" засіяно: 661,5 га пшеницею озимою; 707,98 га соняшником, що відповідає показникам, зазначеним Товариством у звіті про посівні площі сільськогосподарських культур (форма №4-сг) за 2020 рік.
За наслідками збору урожаю у 2020 році, ТОВ "Батьківщина" із засіяних пшеницею озимою 661,5 га зібрано 4 498,2 тон вказаної культури.
Відповідні показники збору урожаю відображено Товариством у звіті про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.08.2020 року (форма № 37-сг).
29.10.2020 року позивачем складено податкову накладну № 4, яку направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 03.11.2020 року, податкову накладну прийнято, але її реєстрацію зупинено. Підстава зупинення: платник податку, яким подано до реєстрації податкову накладну, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеній у податковій накладній.
08.02.2021 року позивачем повідомленням № 23 надано пояснення по податковій накладній № 4 від 29.10.2020 року із наданням відповідних доказів.
12.02.2021 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийнято рішення № 2398816/03764809 про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 29.10.2020 року в ЄРПН. 
Підстава відмову у реєстрації: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послу, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
03.11.2020 позивачем складено податкову накладну № 1, яку направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 23.11.2020, податкову накладну прийнято, але її реєстрацію зупинено. Підстава зупинення: платник податку, яким подано до реєстрації податкову накладну, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеній у податковій накладній.
09.02.2021 позивач повідомленням № 24 надав пояснення по податковій накладній № 1 від 03.11.2020 із наданням відповідних доказів.
12.02.2021 комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийнято рішення № 2398817/03764809 про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 03.11.2020 в ЄРПН. 
Підстава відмову у реєстрації: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послу, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
03.12.2020 позивачем складено податкову накладну № 1, яку направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 07.12.2020 року, податкову накладну прийнято, але її реєстрацію зупинено. Підстава зупинення: платник податку, яким подано до реєстрації податкову накладну, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеній у податковій накладній.
09.02.2021 позивачем повідомленням № 25 надано пояснення по податковій накладній № 1 від 03.12.2020 із наданням відповідних доказів.
12.02.2021 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийнято рішення № 2398818/03764809 про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 03.12.2020 в ЄРПН. 
Підстава відмову у реєстрації: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послу, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Не погоджуючись з відмовою у реєстрації податкових накладних та розрахунку коригування у ЄРПН, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що Відповідачі не спростували належними та допустимими доказами твердження позивача про наявність всіх первинних документів щодо здійснення господарської операції, не надалі жодного доказу, що господарські операції не здійснювались, а надані документи не підтверджували здійснення вказаних операцій.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, Податкового кодексу України.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
На підставі частини 1 статті 9 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За правилами пункту 61.1 статті 61 ПК України, податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з підпунктом 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України, способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до статті 71 ПК України визначено, що інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
За змістом підпункту 72.1.1  пункту 72.1 статті 72 ПК України, для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.
На підставі пункту 74.1 статті 74 ПК України, податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
За правилами пункту 74.3 статті 74 ПК України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.            Вимоги щодо оформлення податкових накладних, їх видачі та внесення до ЄРПН встановлені ст. 201 Податкового Кодексу України.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (ділі - ПК України), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165.
Згідно пункту 3 Порядку № 1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
Пунктами 10,11 Порядку встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 при зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктами 4,5 Порядку встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно пункту 6 Порядку письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Як встановлено під час розгляду справи та підтверджено матеріалами справи, ТОВ "Батьківщина" складено податкові накладні: № 4 від 29.10.2020, № 1 від 03.11.2020, № 1 від 03.12.2020, накладні було прийнято, але їх реєстрацію зупинено, вказано що платник податку відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної (а.с.49-50, 52-53,55-56,т. 1)
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість визначено у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування
На переконання колегії суддів, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на необхідність надати пояснення та копії документів, а  чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд. 
При цьому, навіть наявність рішень податкового органу про віднесення позивача до категорії ризикових платників податків, може свідчити лише про правомірність зупинення реєстрації податкової накладної, проте не звільняє відповідача від обов`язку зазначити чіткий перелік документів, яких не вистачає для реєстрації розрахунку коригування.
У цьому контексті необхідно також зазначити, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Колегія суддів зазначає, що із наданих до суду копій документів, які надавалися також до податкового органу (а.с. 61-245, т.1; а.с. 3-140, т.2), вбачається зміст і обсяг господарських операцій, по яких позивач подав для реєстрації податкові накладні, будь-яких розбіжностей та невідповідностей ці документи не містять. Про наявність таких невідповідностей або розбіжностей не зазначено апелянтом.
Так, колегія суддів зазначає, що надані ТОВ "Батьківщина"  до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів ознак порушення вимог законодавства щодо їх складення не містять та є достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Господарські операції, за наслідками яких складено податкові накладні, здійснені позивачем в межах його господарської діяльності та підтверджуються первинними документами. При цьому, контролюючим органом не взято до уваги письмові пояснення платника податків.
Однак, Комісією ДПС з питань реєстрації податкових накладних регіонального рівня було прийнято відповідні рішення про відмову в реєстрації спірного розрахунку коригування. Підставами вказано - ненадання платником податків копій документів, а саме - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18 зазначив: "…Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу".
Отже, на думку колегії суддів, вимоги контролюючого органу щодо надання всіх можливих документів по господарській операції, не можуть бути визнані такими, що відповідають приписам та меті податкового законодавства. Фіскальний орган має обмежитись таким обсягом документального підтвердження господарської операції, який в достатній мірі доводить її реальність та законність. Витребування інших (можливих) документів і, як наслідок їх ненадання, відмову в реєстрації розрахунку коригування колегія суддів вважає надмірним формалізмом та необґрунтованим втручанням в діяльність господарюючих суб`єктів, що є, нічим іншим, як обмеженням права на свободу господарювання в ракурсі правомірності дій платника податків, доки не доведено зворотнє.
Відсутність в оскаржуваних рішеннях мотивів їх прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності. Акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності. Вказана правова позиція викладена в численних постановах Верховного Суду.
Отже, спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або обов`язків платником податків при виконанні юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень, а отже є протиправними та підлягають скасуванню.
Враховуючи, що контролюючий орган належним чином не дослідив подані позивачем матеріали для підтвердження показників розрахунку коригування, а висновки в оскаржуваних рішеннях не містять належних обґрунтувань неможливості провести реєстрацію розрахунку коригування, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції з урахуванням правильної оцінки обставин справи та застосуванням норм матеріального права дійшов правильного висновку про наявність підстав для скасування рішення суб`єкта владних повноважень.
Щодо вимог про реєстрацію податкових накладних у ЄРПН, то згідно п. 49.13 ст. 49 ПК України, у разі якщо в установленому законодавством порядку буде встановлено факт неправомірної відмови контролюючим органом (посадовою особою) у прийнятті податкової декларації, останні вважаються прийнятими у день її фактичного отримання контролюючим органом, а отже з урахуванням неправомірності відмови позивачу у реєстрації податкових накладних: № 4 від 29.10.2020, № 1 від 03.11.2020, № 1 від 03.12.2020 у ЄРПН, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог в цій частині та зобов`язання ДПС України зареєструвати зазначені податкові накладні у ЄРПН.
Крім того, одним з основних принципів податкового законодавства України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В ході розгляду справи позивач довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а відповідач не надав суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи. В апеляційній скарзі апелянт, як на підставу для задоволення поданої скарги, посилається лише на висновки оскаржуваного рішення. Водночас, як вже зазначалось вище такі висновки спростовуються матеріалами справи та судом усім наведеним висновкам надано оцінку.
Посилання апелянта на те, що платником податків не було надано первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні), колегія суддів відхиляє, адже такі документи не зазначені у переліку, що наведений у пункті 5 Порядку № 520.
До того ж, у постанові від 20.08.2019 по справі № 2540/3009/18 Верховний Суд зазначив, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в пункті 5 Порядку № 520 наведений приблизний та не вичерпний ("може включати") перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Отже, зі змісту оскаржуваного рішення не вбачається відсутність яких конкретно документів не дала можливості прийняти рішення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відсутність в оскаржуваних рішеннях мотивів їх прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності за виключенням того, що акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності.
Близьких за змістом висновків дійшов Верховний Суд у справі № 140/2093/18 від 09.07.2019.
Посилання апелянта на висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 16.03.2020 у справі № 0840/2740/18, апеляційний суд відхиляє, оскільки вони здійсненні з питань застосування норм Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21.02.2018, який втратив чинність 01.02.2020, і положення якого не надавали платнику права оскаржити рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника зокрема в судовому порядку.
Аналогічний правовий висновок викладений Верховним Судом у постановах від 16.12.2020 у справі № 340/474/20, від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20. 
Доводи апеляційної скарги щодо не надання позивачем усіх необхідних документів для прийняття рішень про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, спростовані матеріалами справи.
Також у цій справі суд враховує правову позицію, висловлену Європейським судом з прав людини у рішеннях від 14.10.2011 у справі "Щокін проти України" (заява №23759/03) та від 07.07.2011 у справі "Серков проти України" (заява №39766/05) в яких Суд дійшов висновку: по-перше національне законодавство не було чітким та узгодженим та не відповідало вимозі "якості" закону і не забезпечувало адекватного захисту від свавільного втручання у майнові права заявника; по-друге, національними органами не було дотримано вимоги законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника-платника податку, коли в його справі національне законодавство допускало неоднозначне трактування.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС  у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20.12.2021 по справі № 400/2058/21 - залишити без змін.
          Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя 	 	Шляхтицький О.І.	
Судді	    	Домусчі С.Д.    Семенюк Г.В.