П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  120/3025/22 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Слободонюк Михайло Васильович 
Суддя-доповідач -  Капустинський М.М.   
29 серпня 2022 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Капустинського М.М. 
суддів:  Сапальової Т.В.  Ватаманюка Р.В. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області, як відокремлений підрозділ ДПС на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10 червня 2022 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Украгроміт" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
в березні 2022 року  Приватне підприємство "УКРАГРОМІТ" (далі – ПП "УКРАГРОМІТ", позивач) звернулося до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі – ГУ ДПС у Вінницькій області, відповідач 1) та Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач 2) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ПП "УКРАГРОМІТ" за наслідками здійснення господарської операції із приватним акціонерним товариством "Миронівський Хлібопродукт" (далі - ПрАТ "Миронівський Хлібопродукт") були складені податкові накладні № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021, № 372 від 19.12.2021, які в подальшому направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН). Згідно з отриманими квитанціями від 12.01.2022 документи було доставлено та прийнято, однак  реєстрацію податкових накладних - зупинено. Причиною зупинення реєстрації накладних зазначено їх відповідність вимогам пункту 1 "Критеріїв ризиковості здійснення операції". Як зазначає позивач, ним на виконання вказівок контролюючого органу надано письмові пояснення та копії всіх наявних документів для підтвердження реальності здійснення господарської операції з контрагентом, у зв`язку з чим були складені відповідні податкові накладні. Проте, рішеннями відповідача 1 № 3680358/42648213, № 3680357/42648213, № 3680356/42648213 від 20.01.2021 відмовлено у реєстрації податкових накладних № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021, № 372 від 19.12.2021 відповідно з причин ненадання усіх необхідних документів. Не погодившись з такими рішеннями, позивач звернувся зі скаргами до відповідача 2, однак його скарги за наслідками процедури адміністративного оскарження були залишені без задоволення. Позивач вважає оскаржувані рішення відповідача 1 протиправними, позаяк складені ним податкові накладні в повній мірі відповідають всім вимогам та критеріям, що встановлені Податковим кодексом України (далі – ПК України) та іншими підзаконними нормативно-правовими актами, а проведена господарська операція підтверджується всіма наявними доказами, які надавалися контролюючому органу. Наведені обставини спонукали позивача звернутися до суду за захистом порушених, на його думку, прав та інтересів.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 10 червня 2022 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Вінницькій області № 3680358/42648213 від 20.01.2022, №3680357/42648213 від 20.01.2022, № 3680356/42648213 від 20.01.2022 про відмову у реєстрації податкових накладних № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021, № 372 від 19.12.2021 відповідно.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Приватного підприємства "УКРАГРОМІТ" (код ЄДРПОУ 42648213) № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021, № 372 від 19.12.2021 датою їх подання на реєстрацію.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким у позові відмовити. В апеляційній скарзі посилається зокрема на те, що після зупинення реєстрації податкової накладної платник податків має право подати контролюючому органу копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Так, на виконання вимог п.п. 201.16.1-201.16.2 п. 201.16 ст. 201 ПК України та пропозицій, викладених у квитанціях, позивач разом із повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, надав договори, рішення та статут, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акт надання послуг, банківську виписку. Однак, відповідач 1 вказує, що платник не надав усі документи щодо підтвердження здійснення господарської операції, а саме були відсутні акти прийому-передачі автотранспортних засобів в суборенду. За даними ЄРПН відсутні послуги, пов`язані передачею в суборенду транспортних засобів (послуги суборенди). Зазначає, що відповідач приймав рішення за одних обставин та відсутністю документів, а позивач просить суд скасувати вказані рішення, обґрунтовуючи іншими обставинами та документами. Таким чином, відповідач 1 вважає, що скільки позивач не надав необхідних документів на підтвердження реальності господарських операцій, то оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних є правомірними.
Перевіривши матеріали справи, законність та обґрунтованість судового рішення, обговоривши доводи апеляційної скарги, судова колегія вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Як встановлено судом та підтверджено наявними в справі матеріалами, ПП "УКРАГРОМІТ" як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (код ЄДРПОУ 42648213) зареєстроване 26.11.2018 та перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Вінницькій області. Видами економічної діяльності позивача за КВЕД є: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.42 Розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів; 01.45 Розведення овець і кіз; 01.46 Розведення свиней; 01.47 Розведення свійської птиці; 01.49 Розведення інших тварин; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 01.62 Допоміжна діяльність у тваринництві; 10.11 Виробництво м`яса; 10.91 Виробництво готових кормів для тварин, що утримується на фермах; 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін; 46.23 Оптова торгівля живими тваринами; 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами; 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування; 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 49.42 Надання послуг перевезення речей (переїзду); 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.
Позивач з 01.07.2020 зареєстрований як платник податку на додану вартість (далі – ПДВ).
06.08.2020 між позивачем та ПрАТ "Миронівський Хлібопродукт" укладено Договір транспортного експедирування та перевезення вантажів №608 (далі – Договір № 608). Відповідно до вказаного договору позивач зобов`язався перевозити належним йому транспортом вантажі ПрАТ "Миронівський Хлібопродукт" та/або надавати від власного імені, за плату, в інтересах та за рахунок позивача послуги виконання або організації виконання перевезення вантажів транспортом позивача, у внутрішньому та міжнародному сполученні, а ПрАТ "Миронівський Хлібопродукт" зобов`язалося оплачувати виконані перевезення та/або відповідно надані послуги відповідно до умов Договору № 608.
На виконання умов Договору № 608 у період 01.12.2021 по 31.12.2021 позивачем на користь ПрАТ "Миронівський Хлібопродукт" були надані транспортні послуги, детальний перелік який вказаний в наявних у матеріалах справи актах здачі-приймання робіт (наданих послуг) №43 від 05.12.2021, №44 від 12.12.2021 та №45 від 19.12.202. Крім того, факт надання послуг перевезення підтверджується наданими позивачем товарно-транспортним накладними.
За результатом надання послуг та на виконання вимог ст. 201 ПК України позивач сформував податкові накладні № 77 від 05.12.2021 на загальну суму 463816,92 грн., в т.ч. ПДВ – 77302,82 грн.; № 224 від 12.12.2021 на загальну суму 829341,42 грн., в т.ч. ПДВ – 138223,57 грн.; № 372 від 19.12.2021 на загальну суму 835662,00 грн., в т.ч. ПДВ – 139277 грн. та за допомогою програми електронного документообігу направив їх до контролюючого органу для реєстрації в ЄРПН.
Кожною із трьох сформованих контролюючим органом квитанцій від 12.01.2022 позивача повідомлено, що документ прийнято, однак відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних в ЄРПН зупинена. У квитанції підставою для зупинення реєстрації ПН зазначено те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послугу 49.41.11 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачанню, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Водночас позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
З метою підтвердження реальності здійснення операцій за вказаними податковими накладними та на виконання вказівок контролюючого органу позивач за допомогою програми електронного документообігу надіслав на адресу відповідача за місцем своєї реєстрації повідомлення № 14 від 13.01.2021 про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (кількість додатків до повідомлення – 41).
За наслідками розгляду таких документів Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято рішення № 3680358/42648213 від 20.01.2022, № 3680357/42648213 від 20.01.2022, № 3680356/42648213 від 20.01.2021 про відмову у реєстрації податкових накладних № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021, № 372 від 19.12.2021 відповідно в ЄРПН. Підставою відмови в реєстрації вказано про ненадання платником податків копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. При цьому в графі «Додаткова інформація» зазначено, що відсутні акти прийому-передачі автотранспортних засобів в суборенду. За даними ЄРПН відсутні послуги пов`язані з передачею в суборенду транспортних засобів (послуги суборенди).
Не погодившись з вказаними рішеннями, позивач 25.01.2022 оскаржив їх  до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних центрального рівня ДПС України, яка своїми рішеннями № 4962/42648213/2 від 31.01.2022, № 4944/42648213/2 від 31.01.2022 та № 4943/42648213/2 від 31.01.2022 скарги позивача залишила без задоволення, а оскаржувані рішення комісії регіонального рівні - без змін.
Отже, незгода позивача із рішеннями контролюючого органу № 3680358/42648213 від 20.01.2022, № 3680357/42648213 від 20.01.2022 та № 3680356/42648213 від 20.01.2021 про відмову у реєстрації податкових накладних № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021 та № 372 від 19.12.2021 відповідно спонукала його звернутися до суду із цим адміністративним позовом.
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що позивач довів позовні вимоги, а суб`єкти владних повноважень, які заперечують проти позову, не довели, що діяли у межах закону при прийнятті оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, що підтверджено доказами, перевіреними в суді, тому позов задовольняється.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Згідно з положеннями статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).
Згідно з п. п. "а", "б" п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є у тому числі, операції із постачання товарів,, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг за правилом п. 188.1 ст. 188 ПК України визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Згідно з вимогами п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.7 статті 201 цього ж Кодексу податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
За змістом п. 201.16 ст. 201 ПК України  реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).
На виконання положень ПК України Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
Пунктом 2 Порядку № 1165 визначено, зокрема, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної / розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
В пункті 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п. 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Із процитованих норм випливає, що у разі відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, можливо зупинення їх реєстрації.
З матеріалів справи встановлено, що підставою для зупинення реєстрації направлених позивачем податкових накладних № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021, № 372 від 19.12.2021 слугувало те, що платник податку відповідає вимогам пункту 1 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій".
Згідно з положеннями пункту 1 Додатку 3 до Порядку № 1165 передбачено, що до ознак ризиковості здійснення операцій віднесено наступні: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Змістовний аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, що вимагає пункт 11 Порядку № 1165.
Однак, в квитанціях від 12.01.2022 про зупинення реєстрації податкових накладних не міститься належного обґрунтування про те, за якою саме підставою із указаного в п. 1 Критеріїв господарську операцію позивача віднесено до ризикових.
Дійсно, у квитанціях зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послугу 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються).
Одна, такі висновки контролюючого органу не є переконливими, позаяк одним із видів діяльності позивача, що відображено в відомостях Єдиного державного реєстру, є "вантажний автомобільний транспорт" - 49.41, який включає в себе усі види перевезень вантажним автомобільним транспортом.
Колегія суддів зауважує, що згідно з п. 12 Порядку № 1165 платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою. Тобто, подання таблиці даних є правом, а не обов`язком платника. В даному випадку таблиця даних це інформація про специфіку діяльності платника ПДВ, подання якої є правом незалежно від факту зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, а тому така таблиця може бути подана без наявності факту зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Тобто, за існуючих обставин не має жодних підстав для сумнівів у тому, що позивач має право здійснювати такий вид діяльності як надання послуг з вантажного перевезення – 49.41.
Виходячи із положень Порядку № 1165, метою зупинення реєстрації податкових накладних є перевірка ознак наявності ризиків можливого порушення платником норм податкового законодавства, що може бути спростовано шляхом надання додаткових пояснень та/або доказів.
Водночас, суд зазначає, що отримані позивачем квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021, № 372 від 19.12.2021 містять загальну фразу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. При цьому, пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку (тобто не наведено переліку документів, які необхідні для розгляду питання щодо реєстрації податкової накладної) та без вказівки на норму права, котра такий містить.
У частині зазначення критерію ризиковості контролюючий орган зіслався лише на номер пункту та чітко не конкретизував, про який саме ризик платника податку йдеться.
Таким чином, наведені вказані недоліки квитанцій, окрім того що характеризують рішення як необґрунтовані, ще й фактично ставлять платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих, на думку контролюючого органу, ризиків.
На переконання колегії суддів, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Неконкретизування контролюючим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, фактично в кінцевому результаті призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до тих критеріїв, на підставі яких зупинено реєстрацію податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.
Подібного правового висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18 , від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).
Згідно з пунктом 2 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Водночас письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та "Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами", затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З матеріалів справи встановлено, що з метою реєстрації податкових накладних № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021, № 372 від 19.12.2021 у ЄРПН позивач надіслав контролюючому органу відповідні пояснення № 14 від 13.01.2022, а також всі наявні у нього первинні документи, що стосуються здійснення господарської операції зі своїм контрагентом, оскільки в квитанціях про зупинення реєстрації була відсутня жодна інформація про те, які саме пояснення та/або документи потрібно подати для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Водночас, оспорюваними рішеннями контролюючого органу було відмовлено у реєстрації податкових накладних з тих підстав, що відсутні акти прийому-передачі автотранспортних засобів в суборенду.
Так, позивач стверджує, що серед переліку наданих ним документів були копії договорів оренди та суборенди вантажних автомобілів та напівпричепів разом із копіями актів прийому-передачі автотранспортних засобів в суборенду, які є невід`ємною частиною вказаних договорів і відскановані разом з ними одним файлом. Оскільки копії таких актів містяться в матеріалах справи, твердження контролюючого органу про їх відсутність, на переконання суду, є безпідставним.
Більше того, навіть в самих скаргах до ДПС України (комісії Центрального рівня) від 25.01.2022 ПП «Украгроміт» в графі «Інформація про причини незгоди платника податку з рішенням комісії регіонального рівня» вказав на те, що для розгляду скарги додаються акти прийому-передачі автомобілів в суборенду. Тобто, відповідні докази були в наявності в контролюючого органу, а тому останній мав можливість надати їм повну оцінку.
З огляду на зазначене колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що на підтвердження реальності здійснення господарської операції позивачем подані підтверджуючі таку господарську операцію первинні документи. Зазначені документи також долучені позивачем до позовної заяви. В той же час відповідачами суду не доведено, що такі документи були відсутні в контролюючого органу при розгляді питання, пов`язаного із реєстрацією податкових накладних.
Детальний аналіз таких документів вказує на те, що вони в повній мірі відображають зміст спірної господарської операції та є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021 та № 372 від 19.12.2021.
Відносно іншого аргументу контролюючого органу, зазначеного в оскаржуваних рішеннях, про те, що за даними ЄРПН відсутні послуги суборенди, то з цього приводу суд зважає, що такі послуги не були предметом спірної господарської операції, за результатами якої були складені податкові накладні, реєстрація яких була зупинена, а тому такі обставини виходять за рамки тих правовідносин, які охоплюються предметом даного спору.
Колегія суддів зауважує, що у цій справі не надається оцінка реальності здійснення господарських операцій, на підставі яких позивач склав спірні податкові накладні, чи інших операцій пов`язаних із наданням/отриманням послуг суборенди, оскільки це питання має досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, суд доходить висновку, що у відповідача 1 не було достатніх підстав для відмови у реєстрації в ЄРПН направлених позивачем податкових накладних № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021 та № 372 від 19.12.2021.
Враховуючи вищезазначене колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо визнання протиправними і скасуванню рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Вінницькій області № 3680358/42648213 від 20.01.2022, №3680357/42648213 від 20.01.2022 та № 3680356/42648213 від 20.01.2021 про відмову у реєстрації податкових накладних № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021 та № 372 від 19.12.2021 відповідно в ЄРПН.
Визначаючись щодо правомірність прийнятого судом першої інстанції рішення в частині позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні позивача № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021 та № 372 від 19.12.2021, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до вимог п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
Наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Згідно з нормами п. п. 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Таким чином слідує, що реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.
Як встановлено судом, надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства та були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Обставин, які б унеможливлювали проведення такої реєстрації судом не встановлено.
Відповідно частини 3 статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Отже, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, слід зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні ПП "УКРАГРОМІТ" № 77 від 05.12.2021, № 224 від 12.12.2021, № 372 від 19.12.2021 в ЄРПН датою їх подання на реєстрацію, як про те просить позивач.
Згідно з положеннями ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону рішення відповідає.
Враховуючи зазначене, колегія суддів приходить до висновку, що доводи апеляційної скарги не ґрунтуються на вимогах законодавства та не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області, як відокремлений підрозділ ДПС залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10 червня 2022 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий	 	 	Капустинський М.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сапальова Т.В.    Ватаманюк Р.В.