ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий суддя у першій інстанції: Борискін С.А.

25 травня 2022 року	Львів	Справа № 460/6888/20 пров. № А/857/18371/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого-судді:                                                  Бруновської Н.В.
суддів:                                                                        Хобор Р.Б., Матковської З.М.
за участю секретаря судового засідання:                    Омеляновської Л.В.
представників позивача:                                        Марчука Р.І., Журова  Р.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2021р. у справі № 460/6888/20 за адміністративним позовом Товариства з обмеженої відповідальністю «КОЛОР С.І.М.» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
ВСТАНОВИВ :
17.09.2020р. позивач Товариства з обмеженої відповідальністю «КОЛОР С.І.М.» (далі  по тексту ТзОВ «КОЛОР С.І.М.») звернувся з позовом  до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.05.2020р. № 00004800501.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 09.08.2021р. позов задоволено.
Не погоджуючись із даним рішенням, апелянт Головне управління ДПС у Рівненській області подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права. Просить суд, Рішення окружного адміністративного суду від 09.08.2021р. скасувати та прийняти нову постанову якою в позові відмовити. 
В судовому засіданні представники позивача Марчук Р.І., Журов  Р.В. просили суд, апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
18.05.2022р. представник апелянта Головного управління ДПС у Рівненській області Юхименко Т.В. подав клопотання про проведення судового засідання в режимі відеоконференції.
25.05.2022р. Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду клопотання представника апелянта Головного управління ДПС у Рівненській області Юхименко Т.В. залишене без задоволення, у зв`язку із неможливістю здійснити бронювання майданчика для проведення відеоконференції. Тобто, відсутня технічна можливість провести судове засідання у режимі відеоконференції.
Отже, інші особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не з`явились, хоча належним чином повідомленні про дату, час і місце розгляду справи в порядку  ст.126 КАС України, що не перешкоджає розгляду справи у їх відсутності відповідно до  ст.313 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, учасників процесу, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість    додаткового рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга  не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
Як видно з матеріалів справи, основним видом діяльності ТзОВ "КОЛОР С.І.М." є виробництво фарб, виконання робіт з нанесенням горизонтальної розмітки доріг, шосе доріг, вирівнювання поверхонь (послуги з нанесення горизонтальної розмітки з застосуванням холодного двокомпонентного структурного пластику).
Судом першої інстанції встановлено, що Головне управління ДПС у Рівненській області провів документальну планову виїзну перевірку ТзОВ "КОЛОР С.І.М." з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2016р. - 31.03.2018р., що підтверджується актом перевірки №620/17-00-05-01/ 31299514 (т.1 а.с.7-49 ) 
Із змісту акту перевірки видно, що позивач порушив вимоги:
-п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1 п.134 ст.134, п.п.140.4.2 п.140.4 ст. 140 ПК України, п.5, п.21 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» який затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.199р. № 290, зареєстрований в Міністерстві юстиції України від 14.12.1999р № 860/4153; п.5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «зобов`язання» який затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000р. № 20, зареєстрований в Міністерстві Юстиції України від 11.02.2000р. № 85/4306, п.11  Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999р. № 318, зареєстрований в Міністерстві Юстиції України від 19.01.2000р. № 27/4248;  п.3.23 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Міністерства Фінансів України №433 від 28.03.2013р., ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні»; п.2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. № 168/704
Зокрема, ТзОВ "КОЛОР С.І.М." за період 01.04.2016р. - 31.03.2018р. занизив податок на прибуток  у розмірі 1 823 912 грн., в т.ч.: за 2016 рік - 133539 грн., за 2017 рік    1690373 грн. (в т.ч. 1 півріччя 2017 р. - 424 804 грн., три квартал 2017 р. - 1 219 674 грн.), та завищив від`ємне значення оберту оподаткування податком    на прибуток    за 2016 рік у розмірі 1 155 489 грн.
Податковий орган дійшов висновків, що у позивача відсутні первинні бухгалтерські документи з належним чином оформленими обов`язковими реквізитами, які опосередковують отримання робіт від підрядника.
За результатами перевірки Головне управління ДПС у Рівненській області прийняв податкове повідомлення рішення від 21.05.2020р. № 00004800501, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на суму - 1 690 373,00 грн. за основним платежем та на суму-  422 593,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (т.1 а.с.6);
ст.837 ЦК України передбачено що  за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов`язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконану роботу.
В ст.838 ЦК України   видно, що підрядник має право, якщо інше не встановлено договором, залучити до виконання роботи інших осіб (субпідрядників), залишаючись відповідальним перед замовником за результат їхньої роботи. У цьому разі підрядник виступає перед замовником як генеральний підрядник, а перед субпідрядником - як замовник.
п.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими  договорами.
Згідно п.54.3.2  ст.54.3 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
п.44.1, п.  44.2 ст. 44 ПК України  встановлено обов`язок платників податків для цілей оподаткування вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Із змісту п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України видно, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
п.138.2 ст.138 ПК України  передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом II цього Кодексу.
При цьому, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України   встановлено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
В п.5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого  Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318  (далі - Положення № 318) видно, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
У п.6, п.7 розділу "Визнання витрат" Положення № 318 визначено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Отже, показники обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, визначаються на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів, витрат та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Відповідно до   ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства 
Тобто, первинний документ містить дві обов`язкові ознаки: відомості про господарську операцію і підтвердження її реального (фактичного) здійснення. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
В пп.  14.1.36 п.14.1 ст. 14 ПК України видно, що осподарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами 
ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"   встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також  п. 1.2 ст.1, п. 2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого  Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88,  зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. за №168/704  Зокрема, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.
В п.2.4 Положення №88 видно, що первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Відмова в отриманні податкової вигоди за наявності у документах платника недостовірних та суперечливих відомостей є податковим ризиком. В цілях підтвердження обґрунтованості заявлених податкових вигод має бути встановлений їх об`єктивний предметний зв`язок з фактами та результатами реальної підприємницької або іншої економічної діяльності, що слугує підставою для висновку про достовірність первинних документів, у тому числі й відносно учасників та умов господарських операцій.
Сутність доктрини ділової мети полягає в тому, що передбачені податковим законодавством податкові вигоди поширюються лише на операції, які мають розумну економічну причину. При вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (тобто зменшення податкового зобов`язання).
Однак, податковий орган може довести, що отримана платником податку податкова вигода є необґрунтованою. Так, податкова вигода може бути необґрунтованою, зокрема, якщо для цілей оподаткування враховані операції не у відповідності з їх дійсною економічною метою чи враховані операції не обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру). При цьому діловою метою діяльності платника податку може бути отримання економічного ефекту, однак податкова вигода не є самостійною діловою метою.
Для встановлення правильності відображення в бухгалтерському та податковому обліку господарських операцій платника податку судам слід: з`ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у операціях, що досліджуються; визначити об`єктивний зміст вчинених операцій у порівнянні із задекларованими; підтвердити або спростувати добросовісність позивача, у зв`язку з тим, що його контрагенти мають дефекти правового статусу; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм цивільного, господарського та податкового законодавства тощо щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.
В   п.44.3 ст.44 ПК України  передбачено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
23.05.2017р.  КП "ШЕУ Деснянського району" (Виконавець)  уклав договір № 79-05/17, з ТзОВ "Колор С.І.М." (Субпідрядник) на виконання послуг з нанесення горизонтальної розмітки з застосуванням фарб) КОД ДК 021: 2015-45230000-8 (далі Послуги) на суму - 9 780 166,66 грн. з визначенням ціни договору як "твердої".
В п.12.1, п.12.2 договору даного договору визначено, що субпідрядник має право залучати третіх осіб в разі наявності у них необхідних потужностей, ліцензії тощо. Залучення третіх осіб здійснюється Субпідрядником з обов`язковим погодженням їх кандидатури із Виконавцем.
До договору субпідряду від 23.05.2017р. № 79-05/17 позивач надав акти виконаних субпідрядних робіт форми КБ-2В на загальну суму - 7 018 719,67 грн.
За період з 01.06.2017р. - 03.11.2017р.    - кошти по договору субпідряду від 23.05.2017р. № 79-05/17, КП "ШЕУ Деснянського району" сплачено ТзОВ "Колор С.І.М." в обсязі - 6 616 501 54 грн.
На виконання умов договору субпідряду від 23.05.2017р. № 79-05/17, позивач ТзОВ "Колор С.І.М."  залучив іншу субпідрядну організацію: ТзОВ "Дорбудрезерв - Україна", 
Зокрема, ТзОВ "Колор С.І.М." (Субпідрядник) уклав договір субсубпідряду від 23.05.2017р. № 144/2, з ТзОВ "Дорбудрезерв - Україна" (Субсубпідрядник) на виконання послуг з нанесення горизонтальної розмітки з застосуванням фарб) КОД ДК 021: 2015-45230000-8 (далі Послуги) на суму 6 000 000,00 грн. з визначенням ціни договору як «твердої». ( далі –Договір)
В п.5.2.1 договору передбачено, що розрахунки за надані послуги здійснюються субпідрядником з субсубпідрядником згідно умов цього Договору, шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок останнього з утриманням 1,5% від їх вартості.
п.12.1, п.12.2 договору визначено, що Субсубпідрядник має право залучати третіх осіб в разі наявності у них необхідних потужностей, ліцензії тощо.
До договору субсубпідряду від 23.05.2017р. №144/2 позивач надав акти форми КБ-2В на загальну суму - 4 571 661,60 грн.
Судом першої інстанції встановлено, що 23.05.2017р., КП "ШЕУ Деснянського району" (Виконавець) також уклав договір на виконання послуг № 82-05/17, з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва з ТзОВ "Колор С.І.М." (Субпідрядник). з застосуванням двокомпонентного структурного пластику) код за ДК 021:2015-45230000-8 (далі Послуги) на суму 14 935 973,40 грн (з ПДВ). ( далі – договір)
Крім того, 23.05.2017р.  КП "ШЕУ Деснянського району" (Виконавець) уклав договір на виконання послуг № 79-05/17, з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва. з ТОВ "Колор С.І.М." (Субпідрядник).
В п.12.1, п.12.2 договору видно, що субпідрядник має право залучати третіх осіб в разі наявності у них необхідних потужностей, ліцензії тощо. 
На виконання договору субпідряду від 23.05.2017р. № 82-05/17 – позивач ТзОВ " "Колор С.І.М." залучив інша субсубпідрядну організацію, зокрема: ТОВ "Дорбудрезерв - Україна". 
23.05.2017р. ТзОВ "Колор С.І.М." (Субпідрядник) уклав договір субсубпідряду від №144/1 з ТзОВ "Дорбудрезерв-Україна" (Субсубпідрядник) на виконання послуг з нанесення горизонтальної розмітки з застосуванням двокомпонентного структурного пластику) код за ДК 021: 2015-45230000-8 (далі Послуги) на суму 5 000 000,00 грн. (з ПДВ).
В п 5.2.1 договору субсубпідряду від 23.05.2017р. № 144/1 видно, що розрахунки за надані послуги здійснюються Субпідрядником з Субсубпідрядником згідно умов цього Договору, шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок останнього з утриманням 1,5% від їх вартості.
До договору субсубпідряду позивач надав довідки про вартість виконаних робіт та акти форми КБ-2В на загальну суму 4 202 372,40 грн.
01.06.2017р. ТзОВ ""Дорбудрезерв-Україна» уклав  з КП "ШЕУ Оболонського району м. Києва" як виконавцем договір № 83-ПД на надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки.
Судом першої інстанції встановлено, що в липні 2017 року та серпні 2017 року КП "ШЕУ Оболонського району м. Києва" фактично виконав послуг з нанесення горизонтальної розмітки на загальну суму - 1 341 371,85 грн. (340 746,00 + 488 512,85 + 512 113,00), що підтверджується актами приймання виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2в), довідками про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), висновком експерта які знаходяться в матеріалах справи.
Із змісту судово-економічної експертизи, від 20.07.2021р. № 30 видно, що розрахунки між ТОВ "Колор С.І.М." (код ЄДРПОУ 31299514) та ТзОВ "Дорбудрезерв-Україна" (код ЄДРПОУ 37192387), за виконанні    роботи за Договором субсубпідряду №144/1 на надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м.Києва від 23.05.2017р. та за Договором субсубпідряду №144/2 на надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м.Києва від 23.05.2017р., з червня 2017 року - жовтень 2017 року, без урахування вартості матеріалів по Договору № 144/2/ від 23.05.2017р. в сумі 3 912 344 41 грн. з ПДВ або 3 260 287,00 грн. без ПДВ та по Договору № 144/1 від 23.05.2017 в сумі 3 962 156,40 грн. з ПДВ або 3 301 797,00 грн. без ПДВ, документально підтверджуються. (т.3 а.с.99-207),
Розрахунки між ТОВ "Колор С.І.М." (код ЄДРПОУ 31299514) та ТОВ "Дорбудрезерв - Україна" (код ЄДРПОУ 37192387), за виконанні роботи за Договором субсубпідряду №144/1 на надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва від 23.05.2017р. та за Договором субпідряду № 144/2 на надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва від 23.05.2017р., з червня 2017 року - жовтень 2017 року, без урахування вартості наданих послуг за Договором №144/2/ від 23.05.2017р. в сумі 659 317,20 грн. з ПДВ або 549 431,00 грн. без ПДВ та за Договором №144/1 від 23.05.2017р. в сумі 240 216,00 грн. з ПДВ або 200 180,00 грн. без ПДВ, документально підтверджуються.
Дослідженням наданих документів, судовим експертом висновки податкового органу щодо безоплатного отримання ТзОВ "Колор С.І.М." (код ЄДРПОУ 31299514) послуг нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва, за період з червня - листопад 2017 р., на суму 8 235 471 грн. без ПДВ, документально та нормативно не підтверджуються.
Обсяг і вартість виконаних робіт (послуг) з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва, з урахуванням вартості матеріалів Замовника (ТзОВ "Дорбудрезерв-Україна", код ЄДРПОУ 37192387), за Договором № 83-ПД від 01.06.2017р., який укладений КП ШЕУ Оболонського району (код ЄДРПОУ 05465258) та ТзОВ "Дорбудрезерв-Україна" (код ЄДРПОУ 37192387) документально підтверджується довідками про вартість виконаних робіт та витрат (ф. № КБ-3) до актів приймання виконаних робіт (ф. КБ-2в) №162 та №208 у сумі відповідно 408 825,20 грн. та 614 535,60 грн. з урахуванням ПДВ та довідкою про вартість виконаних робіт та витрат (ф. № КБ-3) до акту приймання виконаних робіт (ф. КБ-2в) №161 у сумі 497 030,38 грн. (ПДВ нарахованого лише на вартість робіт), що з урахуванням ПДВ на вартість матеріалів становить 586 215,42 грн.
Разом вартість виконаних робіт (послуг) з нанесення горизонтальної розмітки, з урахуванням вартості матеріалів Замовника (ТОВ "Дорбудрезерв - Україна", код ЄДРПОУ 37192387), за  договором № 83-ПД від 01.06.2017р., який укладений з КП ШЕУ Оболонського району (код ЄДРПОУ 05465258) складає у сумі 1 520 461,18 грн.
Виконання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва по договору субпідряду № 144/1 від 23.05.2017р. та послуг з нанасення горизонтальної розмітки доріг м. Києва по договору субпідряду № 144/2 від 23.05.2017р. які уклав ТзОВ «Колор С.І.М. з ТзОВ «Дорбудрезерв-Україна" підтверджується актами приймання виконаних будівельних робіт, довідками про вартість виконаних робіт, податковими накладними, платіжними дорученнями, які знаходяться в матеріалах справи., яким суд першої інстанції дав обґрунтовану оцінку.
Отже, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції що співставленням даних, наведених в актах виконаних робіт субсубпідрядних робіт, виконаними ТзОВ "Дорбудрезерв-Україна" (Договір субсубпідряду від 23.05.2017 №144/1) на загальну суму 4 202 372,40 грн., з даними наведеними в тотожних актах форми КБ-2 виконаних ТОВ "Колор С.І.М." робіт (Договір субпідряду від 23.05.2017 № 82-05/17) розбіжностей не встановлено.
Крім того, співставленням даних, наведених в актах виконаних робіт субсубпідрядних робіт, виконаними ТОВ "Дорбудрезерв-Україна" (Договір субсубпідряду від 23.05.2017р. №144/2) на загальну суму - 4 571 661,60 грн., з даними наведеними в тотожних актах форми КБ-2В виконаних ТзОВ "Колор С.І.М." робіт (Договір субпідряду від 23.05.2017р. № 9-05/17) розбіжностей не встановлено.
Не приймає до уваги колегія суддів доводи апелянта про те, що ТзОВ «Колор С.І.М» безоплатно отримав послуги нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва за період з червня 2017р-листопад 2017р. на суму 8  235  471 грн.
Зокрема, вирок Оболонського районного суду м. Києва від 18.06.2018р. у кримінальному провадженні № 1201810000000301 від 26.03.2018р. та угода про визнання винуватості від 26.03.2018р. на які покликається апелянт не містять жодних відомостей про безоплатне надання послуг з нанесенням горизонтальної дорожньої розмітки із застосуванням фарби та холодного двокомплектного структурного пластику ТзОВ «Колор С.І.М.» Дані докази не містять інформації яким чином виконана підробка документів, невідповідність актів виконаних робіт, обсяги наданих послуг, використаних матеріалів тощо.
ст.77 КАС України, передбачено, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
Отже, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, позивач надав первинні документи, які в сукупності свідчать про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для віднесення їх на собівартість реалізованих робіт, послуг, що не спростував апелянт. 
При цьому, наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
В п.  102.1. ст.102 ПК України   видно, що контролюючий орган, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання  податкової декларації. 
Разом з тим, в розрахунку фінансових (штрафних) санкцій за порушення податкового законодавства до оспорюваного податкового повідомлення рішення за платежем податок на прибуток, а саме від 21.05.2020р. № 00004800501, податковий орган зазначає, що по завищеному від`ємному значенню об`єкта оподаткування за 2016 рік в розмірі 1 155 489,00 грн. та по податковому зобов`язанню в розмірі 133 539,00 грн. податкове повідомлення рішення не приймалося, оскільки термін позовної давності минув, що узгоджується з п.  102.1 ст. 102 ПК України.
Однак, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що якщо протягом 1095 днів контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
В п.135.2 ст.135, п.138.2  ст.138 ПК України  встановлено, що як доходи, так і витрати, визначаються на підставі первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом II цього Кодексу.
Із змісту п.3 Положення (стандарту)  бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затверджений   наказом Міністерства фінансів України №73 від 07.02.2013р.,  зареєстрований в   Міністерстві юстиції України 28.02.2013р. № 336/22868 видно, що   доходи  збільшення економічних  вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов`язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).
Наказом Міністерства фінансів України №290 від 29.11.1999 року,  зареєстрованого  Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за № 860/4153 затверджено Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід».
Згідно  п. 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» дохід  визнається  під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства),  за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
п.21 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» дохід  відображається  в  бухгалтерському  обліку  в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі ( наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.     
Як правило, справедлива вартість  це сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов`язання за звичайних умов на визначену дату.
Визначення справедливої вартості окремих видів запасів наведено в  додатку  до  П(С)БО 19.
Відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 16 (МСБО 16) справедлива вартість - це сума, за якою можна обміняти актив або погасити заборгованість в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.
Так, якщо підприємство отримає товар ( послуги )  і планує надалі пустити його на продаж, то справедливою вартістю визнається ціна його реалізації за вирахуванням витрат на реалізацію та суми надбавки. Якщо ж для підприємства безоплатно отриманий актив згодиться як витратний матеріал, то його справедлива вартість визначається на рівні купівельної вартості на аналогічні товари.
Тобто, у випадку  безоплатного отримання   активу, його вартість у сумі справедливої  вартості  активів включається до оподатковуваного доходу платника податків.
Разом з тим, надаючи  оцінку правомірності визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток за рахунок віднесення до складу доходу позивача вартості безоплатно отриманого  активу, колегією суддів враховано, що згідно п.21 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» дохід  відображається  в  бухгалтерському  обліку  в сумі справедливої  вартості  активів,  що  отримані  або  підлягають отриманню.
Визначення справедливої вартості окремих видів запасів наведено в додатку до  П(С)БО 19  та  у Міжнародному стандарті бухгалтерського обліку 16 (МСБО 16), де справедлива вартість - це сума, за якою можна обміняти актив або погасити заборгованість в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.
Отже, не прийнявши перелічені первинні та платіжні  документи за операціями із названим контрагентом у якості доказу реального виконання таких операцій та  дійшовши висновку про  безоплатність отриманого активу  контролюючий орган  мав би визначити доходи позивача виходячи із  справедливої вартості товарно- матеріальних цінностей.
Однак, акт перевірки  (висновки якого покладені в основу оскаржуваного податкового повідомлення  -рішення) не містить жодних відомостей з покликання на відповідні докази, розрахунки та нормативні акти  з урахуванням яких відповідачем визначено справедливу вартість таких безоплатно отриманих активів.
Як наслідок, контролюючий орган в ході  перевірки та  судового розгляду справи не довів  належними доказами обставин з приводу того, що  отриманий  актив був включений до оподатковуваного доходу позивача саме у  сумі  його справедливої  вартості.
Наслідком чого, відповідач в порушення ч.2  ст. 77 КАС України  не довів правильності визначення  грошового зобов`язання  з податку н прибуток за податковим повідомленням рішенням від 21.05.2020р. № 00004800501, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на суму - 1 690 373,00 грн. за основним платежем та на суму-  422 593,00 грн. за штрафними (фінансовими).
Таким чином, висновки контролюючого органу щодо безоплатного отримання ТзОВ «КОЛОР С.І.М.»  послуг з нанесенням горизонтальної розмітки доріг м. Києва з червня 2017р- листопад 2017р. на суму 8235 471 грн. без ПДВ та порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині повноти декларування та своєчасності сплати податку на прибуток на період 01.04.2016р. -31.03.2018р. встановлення його заниження у розмірі 1823 912 грн. та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2016р. в розмірі 155489 грн. не знайшли свого підтвердження за наслідками розгляду цієї справи.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову, оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС у Рівненській області діяв не у спосіб визначений законами та Конституцією України.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, п.29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
В ст.242 КАС України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст.308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2021року у справі № 460/6888/20 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4    ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	З. М. Матковська 	
 	 	Р. Б. Хобор  	
Повне судове рішення складено 08.06.2022р.