ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 квітня 2022 року	Львів	Справа № 380/1164/21 пров. № А/857/22312/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :
головуючого судді                                       Большакової О.О.,
суддів                                                            Затолочного В.С., Курильця А.Р.
з участю секретаря судового засідання     Хомича О.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 липня 2021 року (суддя першої інстанції Ланкевич А.З., м. Львів)

В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 звернувся до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14.05.2020:
- №0022673-5405-1305 про визначення суми податкового зобов`язання за платежем «податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості» в сумі 32822,73 грн (податковий період 2019 рік);
- №0022674-5405-1305 про визначення суми податкового зобов`язання за платежем «податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості» в сумі 16965,33 грн (податковий період 2019 рік).
В обґрунтування позовних вимог вказав, що не є платником податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, оскільки належні йому на праві власності нежитлові будівлі відносяться до будівель промисловості та використовуються у власній господарській діяльності, яка полягає у виготовленні інкубаторів та запчастин до інкубаторів шляхом обробки металу, деревини та пластмаси, складуванні та реалізації виготовленої продукції. Отже на нього розповсюджується податкова пільга, передбачена підп.«є» підп.266.2 п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла до 23.05.2020 року).
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 29 липня 2021 року позовні вимоги було задоволено. Визнано протиправним та скасовано  податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 14.05.2020 №0022673-5405-1305 про визначення суми податкового зобов`язання за платежем «податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості» в сумі 32822,73 грн (податковий період 2019 рік). Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 14.05.2020 №0022674-5405-1305 про визначення суми податкового зобов`язання за платежем «податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості» в сумі 16965,33 грн (податковий період 2019 рік). Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області  на користь позивача судовий збір, сплачений за подання цього позову, в сумі 1816 гривень.
Із таким судовим рішенням не погодився відповідач та подав апеляційну скаргу. Вважає, рішення постановленим з неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, неправильним застосуванням норм матеріального і процесуального права. Просить скасувати оскаржуване рішення суду та постановити нове – про відмову у задоволенні позову. Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги, зазначив, що суд першої інстанції не врахував, що пільги із сплати податку на нерухоме майно та застосування підп.«є» підп.266.2. п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України можливе у разі дотримання двох обов`язкових умов: наявність будівель промисловості та перебування їх у власності промислових підприємств. Втім, оскільки у позивача немає другої обов`язкової умови, то застосування підп.«є» підп.266.2. п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України до оподаткування його об`єктів нерухомості є неможливим. До того ж, вказав, що у матеріалах справи відсутні належні та допустимі докази, які б свідчили про те, що позивач є промисловим товаровиробником, який використовує свої будівлі та споруди безпосередньо у підприємницькій діяльності. Також позивач повинен був діяти добросовісно і звернутися до контролюючого органу  для проведення звірки щодо об`єктів оподаткування, чого всупереч  підпункту 266.7.3 пункту 266.7 статті 266 ПК України зроблено не було. З огляду на викладене, апелянт вважає, що оскаржувані рішення прийняті у межах повноважень та на підставі вимог чинного законодавства, а тому підстав для їх скасування немає.  
У судовому засіданні представник апелянта Квасниця Н.Б. підтримала апеляційну скаргу з підстав, що в ній викладені. 
Представник позивача Докторевич Р.А. заперечив щодо задоволення апеляційної скарги та зазначив, що рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 липня 2021 року є законним і обґрунтованим. 
Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з таких мотивів. 
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач зареєстрований як фізична особа-підприємець 08.09.2006 та перебуває на 3 групі оподаткування. Основним видом економічної діяльності позивача, згідно відомостей з ЄДР, є оптова торгівля машинами й устаткуваннями (код КВЕД 46.69). Крім того, є платником єдиного податку, що підтверджується свідоцтвом платника єдиного податку серії Б №772201, виданим 07.11.2012 року. Місце провадження господарської діяльності: АДРЕСА_1 .
Позивачу на праві приватної власності належить нерухоме майно нежитлові будівлі: складські приміщення літ. З загальна площа 235,4 кв.м., гараж літ. Є загальна площа 240,9 кв.м., складські приміщення літ. Ж загальна площа 336,8 кв.м. Адреса об`єкта: АДРЕСА_1 . Вказане підтверджується Витягом про реєстрацію права власності на нерухоме майно №7691638 від 06.07.2005 року.
Також, позивачу на праві приватної власності (частка 18/25) належить нерухоме майно нежитлові будівлі загальною площею 1573,9 кв.м.: виробничий корпус №1, №2а, загальна площа 1134,1 кв.м.; виробничий корпус №2, №1в, загальна площа 439,8 кв.м. Адреса об`єкта: Острів, вул.Заводська, 2а Самбірського району . Вказане підтверджується свідоцтвом про право власності на нерухоме майно від 04.05.2006 року.
На зазначені об`єкти нерухомості Головним управлінням ДПС у Львівській області нараховано зобов`язання за платежем «податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості» за 2019 рік згідно з податковими повідомленнями-рішеннями від 14.05.2020 року, а саме: №0022673-5405-1305 в сумі 32822,73 грн та №0022674-5405-1305 в сумі 16965,33 грн.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність вказаних податкових повідомлень-рішень з таких підстав.
Відповідно до підп.266.1.1 п.266.1 ст.266 Податкового кодексу України платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Об`єктом оподаткування, згідно з положеннями підп.266.2.1 п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України, є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
Положеннями підп.266.2.2 п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України встановлюються податкові пільги із податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Так підп.«є» підп.266.2. п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла до 23.05.2020 року) встановлено, що не є об`єктом оподаткування будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.
Відповідно до п.30.1 ст.30 Податкового кодексу України податкова пільга – передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (п.30.2 ст.30 Податкового кодексу України).
Застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підп.«є» підп.266.2. п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.
Сама по собі специфіка об`єкта оподаткування - наявність спеціального статусу будівлі, а саме статусу будівлі промисловості, не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування.
Обираючи за вихідне поняття «промисловість», у зв`язку з яким застосовується аналізована податкова пільга, законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.
Оскільки «будівлі промислові», які є у складі об`єктів нежитлової нерухомості виступають загальним критерієм визначення об`єкта оподаткування (підп.«ґ» підп.14.1.129-1 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України), то встановлення пільги шляхом звільнення від оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, «будівель промисловості», зокрема виробничих корпусів, цехів, складських приміщень промислових підприємств (підп.«є» підп.266.2. п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України) не свідчить про недостатню чіткість податкового законодавства, оскільки увівши певний загальний критерій «будівлі промислові», законодавець визначив спеціальний об`єкт (об`єкти) який звільнено від оподаткування, і зі змісту норми зрозуміло, яких об`єктів стосується така пільга.
При цьому, оскільки саме законодавець приймає рішення про встановлення пільг, то він може в подальшому змінити норму, яка встановлює преференцію, не змінюючи загального критерію, про який йшлося вище.
Отже, підстав для застосування компенсаторних правозастосовних нормативних механізмів - презумпції правомірності рішень платника податку (у даному випадку відповідно підп.4.1.4 п.4.1 ст.4 та п.56.21 ст.56 Податкового кодексу України) не виникає, оскільки немає колізії нормативно-правового регулювання.
Таке застосування вказаної правової норми відповідає принципам рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації (підп.4.1.2 п.4.1 ст.4 Податкового кодексу України), єдиного підходу до встановлення податків і зборів (підп.4.1.11 п.4.1 ст.4 Податкового кодексу України) і нейтральності оподаткування (підп.4.1.8 п.4.1 ст.4 Податкового кодексу України).
Наданням пільги щодо сплати податку, звільненням від сплати податків, держава має на меті встановлення певного рівня соціального або економічного захисту відповідної категорії платників податків.
Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підп.«є» підп.266.2. п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об`єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
Згідно правових висновків, викладених в постанові від 17.02.2020 Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду по справі №820/3556/17 (№К/9901/23672/18), такий підхід у розумінні норми, про яку йдеться, випливає з того, що функціональне призначення об`єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об`єктом оподаткування саме будівлі промисловості, тобто будівлі, які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду.
При цьому, колегія суддів відхилила доводи скаржника про те, що в межах спірних правовідносин не дотримано однієї з обов`язкових умов, які дозволяють застосування підп.«є» підп.266.2. п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України, а саме перебування об`єкту нерухомості у власності фізичної особи, а не промислового підприємства з покликанням на рішення Верховного Суду від 15.05.2018 у справі №806/2461/17.
Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у рішенні, ухваленому у справі №820/3556/17 (№К/9901/23672/18), вирішила частково відступити від правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 15.05.2018 (справа №806/2676/17), який є аналогічним тому, на який покликається відповідач у відзиві на позовну заяву, що застосування підп.«є» підп.266.2. п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України  можливе у разі дотримання двох обов`язкових умов наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств, та сформувати новий правовий висновок, відповідно до якого визначити, що застосування підп.«є» підп.266.2. п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України  можливе у разі якщо власниками об`єктів промисловості є фізичні та інші юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).
Визначення приналежності будівлі до того чи іншого класу проводиться на підставі документів, що підтверджують право власності, з урахуванням класифікаційних ознак та функціонального призначення об`єкта нерухомості згідно з ДК 018-2000.
Як уже було зазначено, позивач зареєстрований як фізична особа-підприємець, одним з видів його економічної діяльності є відповідно до Код КВЕД 25.62 механічне оброблення металевих виробів.
Наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 №457 прийнято Класифікацію видів економічної діяльності ДК 009:2010, згідно розділу 1 якої Класифікація видів економічної діяльності (далі - КВЕД) установлює основи для підготовлення та поширення статистичної інформації за видами економічної діяльності. Основний принцип КВЕД полягає в об`єднанні підприємств, що виробляють подібні товари чи послуги або використовують подібні процеси для створення товарів чи послуг (тобто сировину, виробничий процес, методи або технології), у групи. Основне призначення КВЕД - визначати та кодувати основні та другорядні види економічної діяльності юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців.
В розділі 4 КВЕД визначено, що виробництво - це економічна діяльність, результатом якої є продукція. Це поняття використовують для позначення всіх видів економічної діяльності. Термін «виробництво» призначено не тільки стосовно сільського господарства, добувної або переробної промисловості. Його використовують також стосовно сфери послуг. Для позначення виробництва можуть використовувати і точніші терміни: надання послуг, оброблення, перероблення тощо залежно від сфери діяльності. Обсяг виробництва вимірюють за допомогою різних методів у натуральному чи вартісному вираженні.
Процес промислового виробництва - це процес перероблення (механічного, хімічного, ручного тощо), який використовують для виготовлення нової продукції (споживчих товарів, напівфабрикатів чи засобів виробництва), оброблення товарів, які були у використанні, надання промислових послуг і який класифікують у секціях B «Добувна промисловість та розроблення кар`єрів», C «Переробна промисловість», D «Постачання електроенергії, газу, пари та кондиційованого повітря», E «Водопостачання; каналізація, поводження з відходами» та F «Будівництво».
Таким чином, оскільки вид економічної діяльності 25.62 механічне оброблення металевих виробів відповідно до Класифікації видів економічної діяльності ДК 009:2010 класифікуються в секції С «Переробна промисловість», яка є промисловим виробництвом, то діяльність позивача відноситься до видів промислового виробництва.
На підтвердження здійснення позивачем промислової діяльності ним надано суду копію податкової декларації платника єдиного податку за 2019 рік від 15.01.2020, згідно з якою загальна сума доходу, отриманого позивачем у 2019 році, у тому числі за кодом КВЕД 25.62 механічне оброблення металевих виробів, становить 271661,80 грн.
Крім того, додано копії договорів на виготовлення та поставки продукції від 21.01.2019 року та від 04.02.2019, укладених між позивачем, як постачальником, та ТОВ «Птахівник» і СГ ТОВ Птахоплемзавод «Коробівський», як покупцями.
Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про доведеність використання позивачем належних йому будівель промисловості за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду). А, відтак, позивач має право на застосування податкової пільги, передбаченої підп.«є» підп.266.2.2 п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України.
Враховуючи викладене, оскаржувані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 14.05.2020 №0022673-5405-1305 та №0022674-5405-1305 про визначення суми податкового зобов`язання за платежем «податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості» є протиправними та підлягають скасуванню. 
Доводи апелянта про невикористання позивачем можливості заявити про проведення звірки з контролюючим органом апеляційний суд зазначає наступне. 
Відповідно до п.п. 266.7.3 п. 266.7 ст. 266 ПК України платники податку мають право звернутися з письмовою заявою до контролюючого органу за своєю податковою адресою для проведення звірки даних щодо:
- об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності платника податку;
- розміру загальної площі об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності платника податку;
- права на користування пільгою із сплати податку;
- розміру ставки податку;
- нарахованої суми податку.
У разі виявлення розбіжностей між даними контролюючих органів та даними, підтвердженими платником податку на підставі оригіналів відповідних документів, зокрема документів на право власності, контролюючий орган за своєю податковою адресою платника податку проводить перерахунок суми податку і надсилає (вручає) йому нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).
Отже, цією нормою передбачено право суб`єкта господарювання заявити про проведення звірки , а не обов`язок застосування такого заходу до вирішення спору в судовому порядку. 
Невикористання позивачем вказаної процедуру не впливає на встановлений судом факт безпідставності нарахування податкових зобов`язань .
На підставі викладеного, колегія суддів, вважає, що суд правильно встановив фактичні обставини справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а тому апеляційну скаргу слід відхилити.
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
Враховуючи, що апеляційний суд залишає в силі рішення  суду першої інстанції, то в силу вимог частини шостої статті 139 КАС України судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ч. 3 ст. 243, ст.ст. 250, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 липня 2021 року – без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути, у разі відповідності вимогам ст.328 КАС України, оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	О. О. Большакова 	
судді	 	В. С. Затолочний 	
 	 	А. Р. Курилець  	
Повне судове рішення складено 27.04.2022.