ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 червня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/2605/21	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
суддів:  Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,     
за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.  
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2021 року (суддя – Боженко Н.В.) у справі №160/2605/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Максімус Ойл» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

                                                в с т а н о в и В :
      
ТОВ «Максімус Ойл» звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати:
- податкове повідомлення-рішення № 0001700721 (форма “Р”), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість за податковими зобов`язаннями на 3274381 грн. та за штрафними санкціями на 818595,25 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 0001710721 (форма “В4”), яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за вересень 2020 року на суму 1494711 грн. 
В обґрунтування заявлених вимог позивач посилався на безпідставні висновки перевіряючих осіб щодо нереальності правочинів, укладених в перевіреному періоді, і вказував на реальність господарських операцій, за наслідками яких позивачем визначався фінансовий результат господарської діяльності.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2021 року позов задоволено. 
Вирішуючи спірні відносини між сторонами, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що встановлені обставини справи свідчать про реальність господарських операцій, які не визнаються відповідачем та підтвердження цих операцій належним чином оформленими первинними документами.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову. Апеляційна скарга фактично обґрунтована висновками перевіряючих осіб, які зроблено в Акті перевірки та яким, на думку заявника апеляційної скарги, судом першої інстанції не надано належної правової оцінки.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін з огляду на його законність та обґрунтованість. 
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах
доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області у період з 05.11.2020 року по 18.11.2020 року на підставі наказу від 04.11.2020 року № 2843-п проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ “Максімус Ойл” з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2020 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість задекларованого у попередніх звітних періодів.
За результатом перевірки складено акт від 25.11.2020 року № 665/04-36-07-21/43297180, в якому зроблено висновки про порушення підприємством:
1. п.181.1 ст.181, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.201.1, п.201.4, п.201.7, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України:
- завищення податкових зобов`язань на суму 7765036 грн., в тому числі: квітень 2020 року – 785317,22 грн., травень 2020 року – 1258467,54 грн., червень 2020 року – 1129977,70 грн., липень 2020 року – 1506583,04 грн., серпень 2020 року – 1539520,54 грн., вересень 2020 року – 1545169,75 грн., 
- заниження задекларованих показників у рядку 1 Декларації “Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України” на суму 7765036 грн., в тому числі: квітень 2020 року – 785317,22 грн., травень 2020 року – 1258467,54 грн., червень 2020 року – 1129977,70 грн., липень 2020 року – 1506583,04 грн., серпень 2020 року – 1539520,54 грн., вересень 2020 року – 1545169,75 грн.,
- не складені податкові накладні на занижені податкові зобов`язання та не зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 7765036 грн., в тому числі: квітень 2020 року – 785317,22 грн., травень 2020 року – 1258467,54 грн., червень 2020 року – 1129977,70 грн., липень 2020 року – 1506583,04 грн., серпень 2020 року – 1539520,54 грн., вересень 2020 року – 1545169,75 грн., в результаті чого порушено п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, що несе за собою відповідальність визначену згідно п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України: порушено граничні строки реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 календарних днів на загальну суму ПДВ 7263553,96 грн.;
2. п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.198.1, п.198.3. ст.198 Податкового кодексу України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21, занижено податок на додану вартість на загальну суму 4769092 грн., а саме: квітень 2020 року – 648610 грн., травень 2020 року – 141206 грн., липень 2020 року – 947138,25 грн., серпень 2020 року – 1180216,52 грн., вересень 2020 року – 1851921,41 грн.
Так як ТОВ “Максімус Ойл” декларує від`ємне значення різниці між податковими зобов`язання та податковим кредитом з податку на додану вартість у вищевказаних періодах, то донараховується податок на додану вартість у розмірі 3274381 грн., у тому числі липень – 107679 грн., серпень – 1463394 грн., вересень 1703308 грн., та зменшується сума від`ємного значення різниці між податковими зобов`язання та податковим кредитом з податку на додану вартість за вересень 2020 року на 1494711 грн.
Такі висновки контролюючого органу, з огляду на акт перевірки, ґрунтуються на такому.
Проведеною перевіркою встановлено відображення ТОВ “Максімус Ойл” в бухгалтерському обліку господарських взаємовідносин з приводу придбання паливно-мастильних матеріалів у ТОВ “Елевант Інвест Компані”, ТОВ “Регіон-Хол”, ТОВ “Азес”, ТОВ “Інвест Петрол” та господарських операцій з приводу продажу ТОВ “Максімус Ойл” паливно-мастильних матеріалів ТОВ “Сістемгазтрейдінг”, ТОВ “Авеснафт”, ТОВ “Спецоілтог”, ТОВ “Легіон систем”.
Вказані господарські операції, з приводу придбання ПММ, контролюючий орган вважав нереальними.
Нереальність господарських операцій контролюючий орган пов`язував з тим, що контрагенти ТОВ “Максімус Ойл” мають невелику кількість працівників, відсутність у них власних або орендованих автотранспортних засобів, що зумовлює перевезення великої кількості ПММ. Сукупність встановлених в ході проведення перевірки фактів та обставин, що характеризують діяльність ТОВ “Елевант Інвест Компані”, ТОВ “Регіон-Хол”, ТОВ “Азес”, ТОВ “Інвест Петрол” свідчить про те, що метою їх функціонування є створення виключно документообігу по господарським операціям, які фактично не були здійснені, а спрямовані на отримання податкової вигоди шляхом мінімізації сплати податкових зобов`язань іншими підприємствами. 
З цих підстав контролюючим органом зроблено висновок про заниження ТОВ “Максімус Ойл” податкових зобов`язань з ПДВ та завищення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято:
- податкове повідомлення-рішення № 0001700721 (форма “Р”), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість за податковими зобов`язаннями на 3274381 грн. та за штрафними санкціями на 818595,25 грн., за порушення пп.14.1.36, п.14.1, ст. 14, п.198.1, п.198.3, ст. 198 Податкового кодексу України та застосовані фінансові санкції відповідно до п.123.1 ст. 123 Податкового кодексу України.
- податкове повідомлення-рішення № 0001710721 (форма “В4”), яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за вересень 2020 року на суму 1494711 грн., за порушення пп.14.1.36, п.14.1, ст. 14, п.198.1, п.198.3, ст. 198 Податкового кодексу України. 
Правомірність та обґрунтованість вказаних рішень відповідача є предметом спору, який передано на вирішення суду.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
Судом апеляційної інстанції встановлено, зокрема, шляхом допиту в якості свідка ОСОБА_1 (головного державного ревізора-інспектора, яким проведено документальну перевірку позивача), те що підставою для прийняття як податкового повідомлення-рішення № 0001700721 так і податкового повідомлення-рішення № 0001710721 стали висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій з приводу придбання позивачем ПММ у ТОВ “Елевант Інвест Компані”, ТОВ “Регіон-Хол”, ТОВ “Азес”, ТОВ “Інвест Петрол”, внаслідок чого позивачем завищено податковий кредит, що вплинуло на визначення податкових зобов`язань з ПДВ та від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до ч.2 ст.73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Таким чином, у спірних правовідносинах, з огляду на позицію податкового органу щодо нереальності укладених правочинів, враховуючи приписи  ч.2 ст.73 КАС України, має бути доведеним (спростованим) факт (реальність) здійснення господарських операцій між позивачем та зазначеними постачальниками, а також підтвердження цих операцій належним чином оформленими первинними документами.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що основним видом господарської діяльності позивача є роздрібна торгівля пальним. В оренді ТОВ “Максімус Ойл” перебувають 12 АЗС.
В межах задекларованої господарської діяльності позивачем, в перевіреному періоді, укладено такі договори з приводу придбання ПММ.
01.08.2020 року між ТОВ “Максімус Ойл” (покупець) та ТОВ “АЗЕС” (постачальник) було укладено договір поставки нафтопродуктів № АЗ08-0013, предметом якого є: постачання нафтопродуктів.
За умовами даного договору поставка товару здійснюється на підставі заяви покупця та підписаної сторонами додаткової угоди до договору (пункт 4.1 договору).
Товар поставляється покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній додатковій угоді до договору, на умовах ЕХW: резервуари ТОВ “НАФТАСІТІ” та інших нафтобаз, що належать ТОВ “НАФТАСІТІ”.
До вказаного договору сторонами погоджено додаткову угоду №АЗ-200801000013 від 01.08.2020 р. на поставку ПММ на суму 6491683,73 грн. (з ПДВ).
Поставка товару на підставі вказаного договору підтверджена актами приймання-передачі нафтопродуктів № АЗ-200831000008 від 31.08.2020 р., № АЗ-200831000009 від 31.08.2020 р., податковою накладною № 12 від 31.08.2020 р.
01.07.2020 року між ТОВ “Максімус Ойл” (покупець) та ТОВ “Елевант Інвест Компані” (постачальник) було укладено договір поставки нафтопродуктів № ЕІ08-0033, предметом якого є: постачання нафтопродуктів.
За умовами даного договору поставка товару здійснюється на підставі заяви покупця та підписаної сторонами додаткової угоди до договору (пункт 4.1 договору).
Товар поставляється покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній додатковій угоді до договору, на умовах ЕХW: резервуари ТОВ “НАФТАСІТІ” та інших нафтобаз, що належать ТОВ “НАФТАСІТІ”.
До вказаного договору сторонами погоджено додаткову угоду №ЕІ-200701000039 від 01.07.2020 р. на поставку ПММ на суму 5682829,49 грн. (з ПДВ).
Поставка товару на підставі вказаного договору підтверджена актами приймання-передачі нафтопродуктів № ЕІ-200731000055 від 31.07.2020 р., № ЕІ-200731000056 від 31.07.2020 р., податковою накладною № 33 від 31.07.2020 р.
Також 01.09.2020 року між ТОВ “Максімус Ойл” (покупець) та ТОВ “Елевант Інвест Компані” (постачальник) було укладено договір поставки нафтопродуктів № ЕІ09-0004, предметом якого є: постачання нафтопродуктів.
За умовами даного договору поставка товару здійснюється на підставі заяви покупця та підписаної сторонами додаткової угоди до договору (пункт 4.1 договору).
Товар поставляється покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній додатковій угоді до договору, на умовах ЕХW: резервуари ТОВ “НАФТАСІТІ” та інших нафтобаз, що належать ТОВ “НАФТАСІТІ”.
До вказаного договору сторонами погоджено додаткову угоду №ЕІ-200901000002 від 01.09.2020 р. на поставку ПММ на суму 3995320,26 грн. (з ПДВ).
Поставка товару на підставі вказаного договору підтверджена актами приймання-передачі нафтопродуктів № ЕІ-200930000002 від 30.09.2020 р., податковою накладною № 2 від 30.09.2020 р.
Крім того 01.09.2020 року між ТОВ “Максімус Ойл” (покупець) та ТОВ “Елевант Інвест Компані” (постачальник) було укладено договір поставки нафтопродуктів № ЕІ09-0003, предметом якого є: постачання нафтопродуктів.
За умовами даного договору поставка товару здійснюється на підставі заяви покупця та підписаної сторонами додаткової угоди до договору (пункт 4.1 договору).
Товар поставляється покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній додатковій угоді до договору, на умовах ЕХW: резервуари ТОВ “НАФТАСІТІ” та інших нафтобаз, що належать ТОВ “НАФТАСІТІ”.
До вказаного договору сторонами погоджено додаткову угоду №ЕІ-200901000001 від 01.09.2020 р. на поставку ПММ на суму 1390780,20 грн. (з ПДВ).
Поставка товару на підставі вказаного договору підтверджена актами приймання-передачі нафтопродуктів № ЕІ-200930000001 від 30.09.2020 р., податковою накладною № 1 від 30.09.2020 р.
01.04.2020 року між ТОВ “Максімус Ойл” (покупець) та ТОВ “Інвест Петрол” (постачальник) було укладено договір поставки нафтопродуктів № ІП20-0059, предметом якого є: постачання нафтопродуктів.
За умовами даного договору поставка товару здійснюється на підставі заяви покупця та підписаної сторонами додаткової угоди до договору (пункт 4.1 договору).
Товар поставляється покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній додатковій угоді до договору, на умовах ЕХW: резервуари ТОВ “НАФТАСІТІ” та інших нафтобаз, що належать ТОВ “НАФТАСІТІ”.
До вказаного договору сторонами погоджено додаткову угоду №ІП-200401000005 від 01.04.2020 р. на поставку ПММ на суму 3891660,00 грн. (з ПДВ).
Поставка товару на підставі вказаного договору підтверджена актами приймання-передачі нафтопродуктів № ІП-200430000016 від 30.04.2020 р., № ІП-200430000017 від 30.04.2020 р.,  податковою накладною № 13 від 30.04.2020 р.
01.09.2020 року між ТОВ “Максімус Ойл” (покупець) та ТОВ “Регіон-Хол” (постачальник) було укладено договір поставки нафтопродуктів № РХ09-0013, предметом якого є: постачання нафтопродуктів.
За умовами даного договору поставка товару здійснюється на підставі заяви покупця та підписаної сторонами додаткової угоди до договору (пункт 4.1 договору).
Товар поставляється покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній додатковій угоді до договору, на умовах ЕХW: резервуари ТОВ “НАФТАСІТІ” та інших нафтобаз, що належать ТОВ “НАФТАСІТІ”.
До вказаного договору сторонами погоджено додаткову угоду №РХ-200901000013 від 01.09.2020 р. на поставку ПММ на суму 5725428,00 грн. (з ПДВ).
Поставка товару на підставі вказаного договору підтверджена актами приймання-передачі нафтопродуктів № РХ-200930000014 від 30.09.2020 р., № РХ-200930000013 від 30.09.2020 р., податковою накладною № 30018 від 30.09.2020 р.
01.08.2020 року між ТОВ “Максімус Ойл” (покупець) та ТОВ “Регіон-Хол” (постачальник) було укладено договір поставки нафтопродуктів № РХ07-0022, предметом якого є: постачання нафтопродуктів.
За умовами даного договору поставка товару здійснюється на підставі заяви покупця та підписаної сторонами додаткової угоди до договору (пункт 4.1 договору).
Товар поставляється покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній додатковій угоді до договору, на умовах ЕХW: резервуари ТОВ “НАФТАСІТІ” та інших нафтобаз, що належать ТОВ “НАФТАСІТІ”.
До вказаного договору сторонами погоджено додаткову угоду №РХ-200801000006 від 01.08.2020 р. на поставку ПММ на суму 589615,36 грн. (з ПДВ).
Поставка товару на підставі вказаного договору підтверджена актами приймання-передачі нафтопродуктів № РХ-200831000002 від 31.08.2020 р., № РХ-200930000013 від 30.09.2020 р., податковою накладною № 31015 від 31.08.2020 р.
Зберігання придбаного пального здійснювалось на підставі укладеного договору між ТОВ «Нафтасіті» (Зберігач) та ТОВ «Максимус Ойл» (Поклажодатель) від 01.04.2020 №900.
За умовами вищезазначених договорів поставки ПММ постачальники зобов`язуються постановити товар на умовах ЕХW: резервуари ТОВ «Нафтасіті» та інших нафтобаз, що належать ТОВ «Нафтасіті» на підставі права власності.
Розрахунки за вказаними договорами проведено у безготівковій формі, що підтверджено виписками з банківських рахунків ТОВ “Максімус Ойл”, які наявні в матеріалах справи.
В подальшому придбане пальне позивачем реалізовувался на АЗС.
Перевезення придбаних позивачем ПММ до АЗС здійснювалось перевізником ТОВ “Торговий дім “Кременчукнафтопродуктсервіс” на підставі договору № 130 від 31.03.2020 р.
З наданих позивачем первинних документів, копії яких долучено до матеріалів справи, можливо встановити зміст та обсяг господарських операцій, в них визначено найменування придбаного товару/послуг, їх кількість та вартість, визначено сторони господарських операцій та осіб відповідальних за здійснення господарських операцій. Тобто, вказані документи, у розумінні  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджують факт здійснення між сторонами господарських операцій.
Ураховуючи викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що встановлені обставини справи свідчать про належне документальне підтвердження господарських операцій, ділову мету здійснення таких господарських операцій, а саме придбання товарів та послуг з метою ведення власної господарської діяльності, зміну у власному капіталу позивача (оплату вартості придбаних товарів/послуг). Тобто, встановлені обставини у цій справі свідчать про реальність господарських операцій, які не визнаються відповідачем.
З приводу аргументів відповідача щодо нереальності господарських операцій позивача з вказаними постачальниками, які, за позицією відповідача, не могли виконати умови договорів через недостатність трудових та матеріально - технічних можливостей, слід зазначити те, що такі доводи відповідача є лише припущеннями та жодними доказами не підтвердженні. При цьому, аналіз господарської діяльності постачальників позивача, який наведено в акті перевірки, свідчить про те, що постачальники позивача мали штат працівників, але за позицією відповідача такого штату недостатньо для здійснення задекларованої господарської діяльності. В той же час, відповідачем не зазначено (не обґрунтовано) яка ж кількість працівників необхідна для виконання зобов`язань щодо постачання ПММ позивачу.
Не може погодитися суд апеляційної інстанції і з доводами контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій позивача з вказаними постачальниками через наявністю в ланцюгах постачання ПММ контрагентів, які, за позицією відповідача, не могли поставити такі об`єкти пального. З приводу таких аргументів відповідача слід зазначити те, що позивач не зобов`язаний та не має об`єктивної можливості під час придбання товару у постачальника встановлювати його походження по «ланцюгу постачання», а тому не може нести відповідальність за можливі порушення, які були допущені контрагентами прямих постачальників. Відносини постачальників позивача із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин. При цьому, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на те, що відповідачем не було надано суду актів перевірки постачальників ПММ, які б свідчили про неможливість виконання постачальниками ПММ своїх зобов`язань за договорами поставки.
Таким чином, встановивши зазначені обставини справи, дослідивши аргументи відповідача, з якими останній пов`язує незаконність рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування, в межах доводів апеляційної скарги, не існує.
На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2021 року у справі №160/2605/21 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частину проголошено 14.06.2022
Повний текст постанови складено 15.06.2022
  
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк