ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 серпня 2022 року 
м. Київ

справа № 520/5508/2020
адміністративне провадження № К/9901/8480/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Головуючої судді: Желтобрюх І.Л.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
за участю: 
секретаря судового засідання               Вітковської К.М.,
представника позивача                           Калініної О.О.,
представників відповідача                      Озацької О.В., Красожон М.С.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державного підприємства "Український державний центр по експлуатації спеціалізованих вагонів" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 08 вересня 2020 року (суддя: Заічко О.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2021 року (судді: Бегунц А.О., Рєзнікова      С.С., Мельнікова Л.В.) у справі за позовом Державного підприємства "Український державний центр по експлуатації спеціалізованих вагонів" до Офісу великих платників податків ДПС про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії, визнання протиправною та скасування податкової вимоги,
                                                 в с т а н о в и в :
Державне підприємство "Український державний центр по експлуатації спеціалізованих вагонів" (далі - ДП "Український державний центр по експлуатації спеціалізованих вагонів", позивач) звернулося до суду з позовом  до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Офіс ВПП ДПС, відповідач), в якому просило суд:
- визнати протиправними дії відповідача щодо нарахування та відображення в інтегрованій картці платника - ДП "Український державний центр по експлуатації спеціалізованих вагонів" пені з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 44?386?492,13 грн та   зобов`язати Офіс ВПП ДПС виключити таку пеню з інтегрованої картки підприємства;
-  визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Офісу ВПП ДПС від 09 квітня 2020 №346-54 про існування податкового боргу з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 27937560,80 грн.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 08 вересня 2020 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2021 року, у задоволенні позову було відмовлено. 
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати такі рішення та прийняти нове, яким позов задовольнити в повному обсязі. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме: пункту  57.1  статті  57, пункту  126.1  статті  126 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Як підставу касаційного оскарження позивач вказав п.1 ч.4 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального права при вирішенні цієї справи без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 19.02.2019 по справі №825/999/17, від 19.06.2018 по справі №820/3878/17 та від 27.11.2018 по справі №822/259/17.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін, оскільки вважає доводи відповідача безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права. 
У судовому засіданні представники сторін підтримали  свої правові позиції щодо суті спірних правовідносин, наведені у касаційній скарзі та відзиві, відповідно. 
Судами попередніх інстанцій було встановлено, що правовідносинам, які підлягають вирішенню в рамках даної справи, передували ті, щодо яких є такі, що набрали законної сили рішення у справі №820/10865/13-а, отже, певні обставини в силу приписів ч. 4  ст. 78 КАС України не підлягають доказуванню при розгляді даної справи.
Так, у справі №820/10865/13-а Харківським окружним адміністративним судом встановлено, що Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління Міндоходів (правонаступником якої є Офіс ВПП ДФС) проведена документальна планова перевірка ДП "Український Державний центр по експлуатації спеціалізованих вагонів" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2012, за результатами якої складено Акт від 09.07.13 №16/40.1/01096362.
Із вказаного акту перевірки встановлено, крім іншого, порушення позивачем п. 137.17 ст.137, пп. 138.1.1 п.  138.1, п.  138.2, п. 138.8 ст.  138, пп. 139.1.5 п.  139.1ст. 139, п. 143.1 ст. 143, п. 146.12 ст. 146 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 45997533 грн; п.  198.1,  198.3 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в період, що перевірявся, на загальну суму 736126 грн.
На підставі вказаного акту перевірки Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління Міндоходів винесено, крім інших, податкове повідомлення-рішення від 25.07.2013 №0000664001, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, в розмірі 68910648,50 грн, з яких: 45997533,00 грн - за основним платежем, 22913115,50 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
За результатами судового оскарження вказаного податкового повідомлення-рішення рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23.10.2019 по справі №820/10865/13-а адміністративний позов задоволено частково. В задоволенні позовних вимог в частині скасування податкового повідомлення-рішення №0000664001 від 25.07.2013, в частині суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним платежем в розмірі 22639910,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 11319955,00 грн  - відмовлено.
Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 03.03.2020 по справі№820/10865/13-а   апеляційні скарги Офісу великих платників податків Державної податкової служби та Державного підприємства "Український державний центр по експлуатації спеціалізованих вагонів" залишено без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.10.2019 залишено без змін.
На виконання вказаних судових рішень відповідачем сформовано нове податкове повідомлення  рішення від 16.03.2020 №0000205413, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним платежем в розмірі 22639910,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 11319955,00 грн.
Вищезазначене податкове повідомлення  рішення від 16.03.2020 №00002055413 погашено за рахунок переплати 29.03.2020. Частина суми по вказаному податковому повідомленню-рішенню у розмірі основного платежу 4721 грн та штрафної санкції 2360,50 була сплачена підприємством 10.04.2014.
Рішенням про нарахування пені від 20.03.2020 №7/28-10-54-13 відповідачем на суму основного платежу та штрафної санкції за податковим повідомленням-рішенням від 16.03.2020 №0000205413 нарахована пеня в сумі 44386492,13 грн на підставі  ст. 129 ПК України.
09 квітня 2020 року відповідачем прийнято податкову вимогу №346-54 стосовно податкового боргу з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, у розмірі 27937560,80 грн, яку отримано позивачем 10.04.2020 відповідно до повідомлення про вручення поштового відправлення.
Не погодившись з діями Офісу ВПП ДПС щодо нарахування та її відображення в інтегрованій картці платника - державного підприємства "Український державний центр по експлуатації спеціалізованих вагонів" пені з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 44386492,13 грн, та податковою вимогою від 09.04.2020 №346-54, позивач звернувся до суду за їх оскарженням.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що оскаржувана сума пені з податку на прибуток підприємств нарахована позивачу не за порушення строків сплати по податковому повідомленню-рішенню від 16.03.2020 №0000205413, а за період заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, що виявлений під час проведення планової документальної перевірки, а, відтак, дійшов висновку щодо правомірності нарахування відповідачем пені з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 44386492,13 грн та її відображення в інтегрованій картці платника.
Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Відповідно до п.  57.3 ст. 57 ПК України (в редакції чинній на час виникнення спірних відносин) у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту  54.3 статті 54  цього  Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу. У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.
Тобто по завершенню вказаного 10-денного строку, якщо у податкового органу не буде відомостей (документально підтверджених) щодо сплати або оскарження визначеного грошового зобов`язання, то контролюючий орган зобов`язаний розпочати заходи, спрямовані на забезпечення сплати платником податків цього зобов`язання, зокрема, сформувати податкову вимогу.
Пунктом 129.1 статті 129 ПК України (у редакції, чинній до 01.01.2017) встановлено, що після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.
Нарахування пені розпочинається:
а) при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків - після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом;
б) при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.
Право на нарахування пені виникає у контролюючого органу після проведення перевірки та оформлення її результатів. Наявність цих обставин є обов`язковою умовою, за якої розпочинається процедура нарахування пені.
Аналогічна позиція щодо порядку нарахування пені за період судового оскарження закріплена в п. 7  Розділу ІІІ Наказу Міністерства фінансів України від 07.04.2016 №422, яким затверджений Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, відповідно до якого нарахування пені розпочинається у день настання строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження) (абз. 2 п. 1).
На час прийняття контролюючим органом оскаржуваного рішення про донарахування пені  редакція статті 129 ПК України зазнала змін та була викладена у наступній редакції: « 129.1. Нарахування пені розпочинається:
129.1.1. при нарахуванні контролюючим органом податкового зобов`язання у встановлених цим Кодексом випадках, не пов`язаних з проведенням перевірки, або при нарахуванні контролюючим органом грошового зобов`язання, визначеного за результатами перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків такого зобов`язання, визначеного в податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом;
129.1.2. при нарахуванні контролюючим органом за результатами перевірки податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, у разі виявлення його заниження - на суму такого заниження, починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків цього зобов`язання за відповідний податковий (звітний) період, щодо якого виявлено заниження, та за весь період заниження (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження)…».
Відтак, як чинні на час виникнення спірних правовідносин і виявлення податкових правопорушень норми права, так і редакція статті 129 ПК України на час  прийняття контролюючим органом оскаржуваного рішення про донарахування пені   встановлювали застосування фінансової санкції до платників податків у вигляді нарахування пені за весь період заниження податкового зобов`язання на суму такого заниження, оскільки платник весь період, коли він не декларував та не сплачував податки, користувався коштами, які він повинен був сплатити до бюджету.
Судами попередніх інстанцій відповідно до даних інтегрованої картки платника та розрахунків пені встановлено, що контролюючим органом нарахована пеня у розмірі 44386492,13 грн на суму основного платежу та штрафної санкції за податковим повідомленням-рішенням від 16.03.2020 №0000205413, а саме: 29977151,49 грн  пені нараховано на суму основного платежу в розмірі 22644631 грн за весь період судового оскарження первинного податкового повідомлення-рішення №0000664001 від 25.07.2013; 14409340,64 грн  пені нараховано на суму штрафної санкції в розмірі 11322315,50 грн за весь період судового оскарження первинного податкового повідомлення-рішення №0000664001 від 25.07.2013.
Пеня на суму основного платежу (на податкове зобов`язання) в розмірі 29977151,49 грн нарахована за період з дати  граничного дня сплати грошового зобов`язання за деклараціями з податку на прибуток підприємств, відповідно до яких перевіркою встановлено заниження грошового зобов`язання та винесено первинне податкове повідомлення-рішення №0000664001 від 25.07.2013, по день фактичної сплати донарахованих грошових зобов`язань за податковим повідомленням-рішенням, винесеним за результатами судового оскарження правомірності таких донарахувань від 16.03.2020 №0000205413  28.03.2020.
Пеня на суму штрафної санкції (на грошове зобов`язання) в розмірі 11322315,50 грн нарахована за період з дня граничного терміну сплати за первинним податковим повідомленням-рішенням №0000664001 від 25.07.2013, що оскаржувалось в рамках судової справи №820/10865/13-а  09.08.2013, по день фактичної сплати таких штрафних санкцій позивачем.
Посилання позивача на протиправність нарахованої пені та винесеної податкової вимоги у зв`язку з своєчасною сплатою підприємством податкового повідомлення-рішення від 16.03.2020 №0000205413, судами попередніх інстанцій було відхилено, з огляду на те, що оскаржувана сума пені з податку на прибуток підприємств нарахована позивачу не за порушення строків сплати за таким податковим повідомленням-рішенням, а за період заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, що виявлений під час проведення планової документальної перевірки.
Тобто, відповідачем нарахована пеня на суму коштів, яку платник податків повинен був сплатити до відповідного бюджету як податок або збір, але не сплатив у встановлені законодавством строки, та на суму штрафної (фінансової) санкції, не сплачених платником у встановлені законодавством строки.
При цьому, колегія суддів враховує, що виходячи із природи пені та системного тлумачення приписів 129 ПК України, що за вказаних вище обставин у податкового органу були підстави для нарахування позивачу пені саме за весь період заниження податкового зобов`язання, тобто з першого робочого дня, наступного за днем граничного строку, який встановлений ПК України для сплати відповідного податку у випадку. Якщо б платник не допустив податкового правопорушення та виконав свій податковий обов`язок у встановленому порядку.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судами попередніх інстанцій в повному обсязі досліджено положення нормативних актів, що регулюють спірні правовідносини та зроблено обґрунтований висновок щодо правомірності нарахування відповідачем пені з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 44386492,13 грн, та її відображення в інтегрованій картці платника - ДП "Український державний центр по експлуатації спеціалізованих вагонів".
Доводи скаржника про те, що оскаржувані рішення ухвалені без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 19.02.2019 по справі №825/999/17, від 19.06.2018 по справі №820/3878/17 та від 27.11.2018 по справі №822/259/17 колегія суддів вважає безпідставними, оскільки правовідносини у даній справі не є подібними, а тому такі висновки не є релевантними до спірних правовідносин.
Таким чином, доводи касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовують.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що висновки судів попередніх інстанцій є обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судові рішення - без змін.
Керуючись статтями 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
                                     п о с т а н о в и в :
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 08 вересня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2021 року залишити без змін, а касаційну скаргу Державного підприємства "Український державний центр по експлуатації спеціалізованих вагонів", - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя:                                                                       І.Л. Желтобрюх
Судді:                                                                                              І.В. Дашутін 
                                                                                                        М.М. Яковенко