ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 квітня 2022 року 
м. Київ
справа № 200/2658/21-а
адміністративне провадження № К/990/3372/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Гончарової І.А., 

розглянув у письмовому провадженні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Азовавтогаз» до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області про скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Азовавтогаз» на ухвалу Донецького окружного адміністративного суду від 28 вересня 2021 року (суддя Волгіна Н.П.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року (судді: Сіваченко І.В. (головуючий), Гаврищук Т.Г., Блохін А.А.) у справі                           № 200/2658/21-а.
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Азовавтогаз» (далі - позивач, ТОВ «Азовавтогаз») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС Донецькій області) про скасування податкового повідомлення-рішення               № 0000293201 від 20 вересня 2019 року.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом, всупереч вимог чинного податкового законодавства було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від № 0000293201 від 20 вересня 2019 року, оскільки висновки відповідача викладені ним у акті перевірки є хибними та такими, які не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені у зв`язку з невірним застосуванням положень податкового законодавства.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 28 вересня 2021 року, залишеною без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року, адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Азовавтогаз» до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області про скасування податкового повідомлення-рішення        № 0000293201 від 20 вересня 2019 року залишено без розгляду.
4. Рішення судів  першої та апеляційної інстанцій мотивоване, з урахуванням висновків викладених Верховним Судом у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19, тим, що ТОВ «Азовавтогаз» подало позов у справі, що розглядається, до суду першої інстанції лише 10 березня 2021 року, тобто з пропуском строку визначеного пунктом 56.19 статті 56 Податкового кодексу України.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із судовим рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм процесуального права, а також неврахування норм матеріального права, просить скасувати ухвалу Донецького окружного адміністративного суду від 28 вересня 2021 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року у справі № 200/2658/21-а, а справу направити для продовження її розгляду до суду першої інстанції.
6. У касаційній скарзі ТОВ «Азовавтогаз» посилається на те, що судами попередніх інстанцій при винесенні оскаржуваних рішень не було враховано повного правового висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного Верховним Судом у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19, який став підставою для залишення без розгляду адміністративного позову ТОВ «Азовавтогаз» до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області про скасування податкового повідомлення-рішення. Крім того, позивач зазначає, що станом на дату виникнення спірних правовідносин правова позиція Верховного Суду викладена у постанові від 26 листопада 2020 року у справі                № 500/2486/19 ще не була сформована, тобто спірні правовідносини виникли за інших підходів в оцінці щодо встановлення строків звернення до суду про оскарження рішень контролюючого органу, а саме - актуальною була практика щодо застосування трирічного строку (1095 днів) на звернення до суду з позовом щодо оскарження нарахування грошових зобов`язань платника податків (податкового повідомлення-рішення).
7. Відповідач надіслав відзив на касаційну скаргу в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін.
8. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження відповідно статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
9. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
9.1. Пункти 56.17-56.19, 56.21 статті 56.
56.17. Процедура адміністративного оскарження закінчується:
56.17.1. днем, наступним за останнім днем строку, передбаченого для подання скарги на податкове повідомлення-рішення або будь-яке інше рішення відповідного контролюючого органу у разі, коли така скарга не була подана у строк, передбачений   абзацом першим   пункту 56.3 цієї статті;
56.17.2. днем отримання платником податків рішення відповідного контролюючого органу про повне задоволення скарги;
56.17.3. днем отримання платником податків рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
56.18. З урахуванням строків давності, визначених   статтею 102   цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.
Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню.
Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.
56.19. У разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до   пункту 56.17   цієї статті.
56.21. У разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
9.2. пункти 102.1, 102.2 статті 102.
Контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання   податкової декларації,   звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної   пунктом 133.4   статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті, якщо:
102.2.1. податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано;
102.2.2. посадову особу платника податків (фізичну особу - платника податків) засуджено за ухилення від сплати зазначеного грошового зобов`язання або у кримінальному провадженні винесено рішення про його закриття з нереабілітуючих підстав, яке набрало законної сили.
10. Кодекс адміністративного судочинства України:
10.1. Частини перша-четверта статті 122.
1. Позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
2. Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Для звернення до адміністративного суду суб`єкта владних повноважень встановлюється тримісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня виникнення підстав, що дають суб`єкту владних повноважень право на пред`явлення визначених законом вимог. Цим Кодексом та іншими законами можуть також встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду суб`єкта владних повноважень.
Для звернення до адміністративного суду з позовами у спорах за участю суб`єктів владних повноважень з приводу проведення аналізу ефективності здійснення державно-приватного партнерства та позовами у спорах, що виникають у зв`язку з проведенням та/або визначенням результатів конкурсу з визначення приватного партнера та концесійного конкурсу, встановлюється тримісячний строк з дня, коли особа дізналася або мала дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
3. Для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
4. Якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
11. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша   статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
12. У справі, що розглядається, суд постановляючи ухвалу, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Азовавтогаз» до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000293201 від 20 вересня 2019 року залишено без розгляду, виходив з того, що ТОВ «Азовавтогаз» подало позов до суду першої інстанції лише 10.03.2021, тобто з пропуском строку визначеного пунктом 56.19 статті 56 Податкового кодексу України враховуючи  правову позицію Верховного Суду викладену у постанові від 26 листопада 2020 року у справі                № 500/2486/19.
Колегія суддів зазначає про обґрунтованість таких висновків суду першої та апеляційної інстанцій, з урахуванням наступного.
Колегія суддів зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій правильно враховано висновок Верховного Суду щодо питання застосування пунктів 56.18 статті 56 і 102.1 статті 102 ПК України і суд дійшов правильного висновку про те, що строк звернення до суду з цим позовом визначається статтею 122 КАС України і становить шість місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів, а також суд звернув увагу на те, що у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду   наголошувала на тому, що суди повинні уникати випадків скасування законних рішень, ухвалених відповідно до усталеної на той час судової практики, лише на тій підставі, що станом на час розгляду справи змінилось юридичне тлумачення відповідної норми права.
Колегія суддів звертає увагу, що у постанові Верховного Суду від 21 лютого 2019 року у справі № 818/309/18 було сформовано правову позицію, відповідно до якої строк для звернення до суду платника податків із вимогою щодо визнання протиправним рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання повинен визначатися за правилами пункту 56.18 статті 56 ПК України. Зазначений строк становить 1095 днів із дня отримання такого рішення, незалежно від того, чи скористалася особа своїм правом на досудове розв`язання спору шляхом застосування процедури адміністративного оскарження. В подальшому Верховний Суд неодноразово підтримував вказаний правовий висновок у власних рішеннях, зокрема, у справі № 2540/2576/18.
26 листопада 2020 року Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі № 500/2486/19, відступив від висновків викладених у постановах Верховного Суду у справах № 818/309/18 та № 2540/2576/18, при цьому сформував наступний правовий висновок. Норма пункту 56.18 статті 56 ПК України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 ПК України. Водночас норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Суд звертає увагу на те, що у вказаній постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19, зауважено на тому, що: суди повинні уникати випадків правового пуризму, зокрема скасування правомірних рішень, ухвалених відповідно до усталеної на той час судової практики, лише на тій підставі, що станом на час розгляду справи судом апеляційної та/або касаційної інстанції змінилось юридичне тлумачення відповідної правової норми; зміна судової практики, що відбулася після ухвалення судами остаточного рішення, не повинна порушувати принцип правової визначеності та стабільності правового регулювання, чинного на час розгляду справи судами попередніх інстанцій; задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.
На вказані положення правового висновку Верховного Суду позивач у касаційній скарзі посилається як на підставу скасування рішень судів попередніх інстанцій, оскільки такий не був врахований судами першої та апеляційної інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень. Колегія суддів зазначає про необґрунтованість та безпідставність таких доводів позивача, оскільки у справі, що розглядається позивач подав позов до суду лише 10.03.2021, а Верховний Суд відступив від висновку про застосування норми права у подібних правовідносинах у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19, тобто позивач звернувся із позовом до суду першої інстанції більш ніж через чотири місяці після того, як було змінено правовий підхід до визначення строків звернення до суду за оскарженням податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань, після їх адміністративного оскарження. Про вказане також обґрунтовано зазначили суди першої та апеляційної інстанцій у оскаржуваних рішеннях, а також, що такі, з урахуванням викладеного у постанові Верховного Суду від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19, не порушують принцип правової визначеності та стабільності правового регулювання.
Також, з урахуванням викладених Верховним Судом у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 висновків, необхідно звернути увагу на те, що Конституцією України (статті 8, 129 та 147) гарантовано визнання та застосування в Україні принципу верховенства права. При цьому, загальновизнано, що його базовим елементом є принцип правової визначеності, який, крім іншого, означає стабільність та єдність судової практики, а також можливість відступу судом від своєї попередньої правової позиції лише за наявності вагомих підстав. Слід зазначити, що єдність судової практики відіграє надважливу роль у забезпеченні однакового правозастосування в адміністративному судочинстві, що сприяє правовій визначеності та передбачуваності стосовно вирішення спірних ситуацій для учасників судового процесу, а оскаржувані позивачем рішення судів першої та апеляційної інстанції повністю відповідають та були ухвалені з дотриманням вказаних принципів.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
13. Таким чином, колегія суддів зазначає, що враховуючи, що з позовом у цій справі ТОВ «Азовавтогаз» звернулося до суду першої інстанції після прийняття 26 листопада 2020 року постанови Верховного Суду, якою змінено правовий підхід до визначення строків звернення до суду за оскарженням податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань, після їх адміністративного оскарження, у суду першої інстанції були наявні правові підстави для ухвалення рішення (залишеного судом апеляційної інстанції без змін), яким адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Азовавтогаз» до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області про скасування податкового повідомлення-рішення залишено без розгляду.
14. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
15. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених   статтею 341   цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Азовавтогаз» залишити без задоволення, а ухвалу Донецького окружного адміністративного суду від 28 вересня 2021 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року у справі № 200/2658/21-а залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер Р.Ф. Ханова   І.А. Гончарова