ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 травня 2022 року	Львів	Справа № 500/1149/21 пров. № А/857/17799/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                                  Онишкевича Т.В.,
суддів                                                                      Сеника Р.П., Судової-Хомюк Н.М.,  
з участю секретаря судових засідань                                Смолинця А.В.,                                         
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові у режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2021 року у справі за позовом Приватного підприємства «Дружба - Нафтопродукт» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору, на стороні відповідача Державна податкова служба України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

суддя у І інстанції                                                            Осташ А.В., 
час ухвалення судового рішення                                         12 год 59 хв,
місце ухвалення судового рішення                                        м. Тернопіль,
дата складення повного тексту рішення                               10 серпня 2021 року,

ВСТАНОВИВ:

У березні 2021 року Приватне підприємство «Дружба-Нафтопродукт» (далі – ПП «Дружба-Нафтопродукт») звернулося до суду із адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (далі – ППР) Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі – ГУ ДПС) від 26 травня 2020 року №0001783201, яким на підставі абзацу 8 частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі – Закон № 481/95-ВР) за здійснення оптової торгівлі пальним без наявності ліцензії до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 500 000,00 грн. 

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2021 року у справі № 500/1149/21 позов було задоволено повністю.
При цьому суд першої інстанції виходив із того, що отримати ліцензію для здійснення оптової торгівлі пальним фактично було можливо не раніше 01 липня 2019 року, що є днем набрання чинності нормами як Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» (далі – Закон № 2628-VІІІ) (далі – Закон № 2628-VIII), так і постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року № 545, якою був затверджений Порядок ведення Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним (далі – Порядок № 545).
Тому затримка в отриманні ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним була зумовлена виключно відсутністю нормативно визначеного порядку отримання таких ліценцій станом на день набрання чинності Законом № 2628-VIII (01 липня 2019 року).
Позивач звернувся до податкового органу із відповідною заявою ще 14 червня 2019 року, яка була розглянута лише 27 вересня 2019 року. При цьому контролюючим органом було вказано про необхідність доопрацювання поданих документів, що є порушенням вимог статті 15 Закону №481/95-ВР.
Відповідач та третя особа вимогу суду про надання інформації щодо розгляду заяви позивача про видачу ліцензії від 14 червня 2019 року не виконали. Відтак, суд дійшов висновку, що відповідачем не спростовано тверджень позивача про належне та своєчасне подання ПП «Дружба-Нафтопродукт» заяви на отримання ліцензії на право здійснення оптової торгівлі пальним.

У апеляційній скарзі ГУ ДПС просило скасувати рішення суду першої інстанції та у задоволенні позову ПП «Дружба-Нафтопродукт» відмовити у повному обсязі.
Свої апеляційні вимоги обґрунтовує тим, що ГУ ДПС за результатами фактичної перевірки ПП «Дружба-Нафтопродукт» з питань наявності ліцензії на право виробництва, зберігання, здійснення оптової та роздрібної торгівлі пальним, реєстрації акцизних складів, дотримання встановлених правил торгівлі підакцизними товарами (акт перевірки від 13 березня 2020 року №297/19-00-32-01/34042478) було встановлено здійснення позивачем оптової торгівлі пальним без наявності ліцензії на право здійснення оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі пальним, а саме 26 липня 2019 року реалізовано МП «Сяйво» бензин неетильований АИ-92-К5-Евро в кількості 2880,00 л на загальну суму 68981,76 грн.
На вказану операцію з реалізації пального складено акцизну накладну форми «П» №852 від 26 липня 2019 року, чим порушено вимоги статті 15 Закону №481/95-ВР, оскільки ліцензія на право оптової торгівлі пальним з акцизного складу уніфікований номер 1005920 (м. Тернопіль, вул. Лук`яновича, буд. 8) була відсутня. 
З огляду на викладене ГУ ДПС 26 травня 2020 року правомірно прийняло ППР №0001783201, яким на підставі абзацу 8 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР за здійснення оптової торгівлі пальним без наявності ліцензії застосовано до позивача фінансових санкцій у вигляді штрафу в розмірі 500 000,00 грн.
Наполягає на тому, що і умови ліцензування, і орган, уповноважений на здійснення ліцензування господарської діяльності з оптової торгівлі пальним, були визначені у строк, достатній для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних, а саме, не менш як через два місяці до набрання відповідними нормами законної сили. 
Факт несвоєчасного отримання ліцензії на право оптової торгівлі пальним з акцизного складу уніфікований номер 1005920 (м. Тернопіль, вул. Лук`яновича, буд. 8) мав місце не у зв`язку з невизначеністю умов ліцензування чи державного органу, уповноваженого Кабінетом Міністрів України на здійснення ліцензування господарської діяльності з оптової торгівлі пальним, а у зв`язку із неподанням позивачем повного пакету документів, необхідних для її отримання. 
Окрім того, на момент вчинення правопорушення позивач міг здійснювати свою діяльність на підставі діючих ліцензій (дві на право оптової торгівлі, одна на право роздрібної торгівлі). 

У відзиві на апеляційну скаргу ПП «Дружба-Нафтопродукт» підтримало доводи, викладені у оскаржуваному судовому рішенні, заперечило обґрунтованість апеляційних вимог та просило залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення. 

Представник ГУ ДПС у ході апеляційного розгляду у режимі відеоконференції підтримала подану апеляційну скаргу доводами, аналогічними до викладених у її тексті, та додатково заявила клопотання про залишення позовної заяви ПП «Дружба-Нафтопродукт» без розгляду з огляду на порушення позивачем строків звернення до адміністративного суду без поважних причин. 

Представник ПП «Дружба-Нафтопродукт» у судовому засідання апеляційного суду у режимі відеоконференції заперечила обґрунтованість вимог апелянта доводами, викладеними у відзиві на апеляційну скаргу. Просила залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення.

Представник Державної податкової служби України, належним чином повідомленої про дату, час та місце розгляду справи, на виклик апеляційного суду не прибув, що відповідно до частини 2 статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає розгляду справи. 

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення вимог апелянта, виходячи із такого.

Як безспірно встановлено судом першої інстанції, ПП «Дружба-Нафтопродукт» з 01 березня 2016 року зареєстроване платником акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового.
ГУ ДПС було проведено фактичну перевірку позивача з питань наявності ліцензії на право виробництва, зберігання, здійснення оптової та роздрібної торгівлі пальним, реєстрації акцизних складів, дотримання встановлених правил торгівлі підакцизними товарами, результати якої оформлено актом від 13 березня 2020 року №297/19-00-32-01/34042478. 
Під час перевірки відповідачем було встановлено, що у ПП «Дружба-Нафтопродукт» наявна ліцензія на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі пальним №990614201900004 з терміном дії від 01 липня 2020 року до 01 липня 2024 року, що дає право на торгівлю пальним з власного автомобіля - цистерни, який є акцизним складом.
Окрім того, було встановлено здійснення позивачем оптової торгівлі пальним без наявності ліцензії на право здійснення оптової торгівлі пальним за наявності місць оптової торгівлі пальним, а саме здійснення 26 липня 2019 року реалізації ПМП «Сяйво» бензину неетильованого марки АИ-92-К5-Евро у кількості 2880,00 л на загальну суму 68981,76 грн відповідно до видаткової накладної №2072 від 26 липня 2019 року.
З урахуванням наведеного контролюючий орган дійшов висновку про порушення ПП «Дружба-Нафтопродукт» вимог статті 15 Закону №481/95-ВР та 26 травня 2020 року прийняв ППР № 0001783201, яким на підставі абзацу 8 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР за здійснення оптової торгівлі пальним без наявності ліцензії застосував до позивача фінансових санкцій у вигляді штрафу у розмірі 500 000,00 грн. 
ПП «Дружба-Нафтопродукт» не погодилося із вказаним рішенням контролюючого органу та звернулося до адміністративного суду за захистом своїх прав.  
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2021 року у справі №500/1301/20 позов ПП «Дружба-Нафтопродукт» було задоволено з інших підстав, ніж заявлені у справі, що розглядається. Визнано протиправним та скасовано ППР ГУ ДПС від 26 травня 2020 року №0001783201. Однак, постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2021 року апеляційну скаргу ГУ ДПС було задоволено, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2021 року скасовано та прийнято постанову, якою у задоволенні позову відмовлено у повному обсязі.
При цьому у позовній заяві у справі №500/1301/20 ПП «Дружба-Нафтопродукт» визнавало те, що отримало 29 травня 2020 року ППР №0001783201 від 26 травня 2020 року, яке повторно ним оспорюється у рамках адміністративної справи, що розглядається.  

При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до частини 2 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Відповідно до часини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.
Як передбачено пунктом 3 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і у відповідній частині закрити провадження у справі повністю або частково або залишити позовну заяву без розгляду повністю або частково.
Згідно із частиною 1 статті 319 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.
За приписами пункту 8 частини 1 статті 240 Кодексу адміністративного судочинства України суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.
У відповідності до частини 3 статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Питання строку звернення до адміністративного суду у податкових спорах певний час було дискусійним, однак у постанові від 11 жовтня 2019 у справі № 640/20468/18 Верховний Суд здійснив системне тлумачення норм права, які регулюють питання обчислення строку звернення до суду в податкових спорах, висловивши правову позицію про те, що строки звернення до суду після застосування досудового порядку вирішення спору є коротшими, ніж звичайні строки. Одночасно Верховний Суд відступив від висновку про застосування норми права щодо строку звернення до суду в частині того, що положення пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України (далі – ПК) є спеціальними щодо приписів статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому незалежно від використання платником податків права на адміністративне оскарження такий строк становить 1095 днів.
При цьому Верховний Суд дійшов висновку, що пунктом 56.18 статті 56 ПК  встановлено лише спеціальний строк у податкових правовідносинах (строк давності), протягом якого у платника податків за загальним правилом існує право ініціювати в суді спір щодо правомірності податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу.
У подальшому у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19 Верховний Суд вказав, що зазначений у пункті 102.1 статті 102 ПК строк є саме строком давності, який має матеріально-правову природу, а тому не може бути одночасно і процесуальним строком звернення до суду. Між правовою природою матеріально-правового строку давності в податкових правовідносинах та процесуального строку звернення до адміністративного суду є сутнісна різниця, а тому помилковим є ототожнення їх призначення при використанні.
Зміст правовідносин щодо правомірності податкових повідомлень-рішень та/або інших рішень контролюючого органу, якими цим органом платнику податків визначаються грошові зобов`язання, свідчить про те, що вони об`єктивно не можуть існувати як спірні протягом 1095 днів (або у відповідних випадках 2555 днів) з дня отримання відповідного податкового повідомлення-рішення.
У зв`язку з наведеним право ініціювати в судовому порядку спір щодо правомірності податкових повідомлень-рішень та/або інших рішень контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання об`єктивно не може існувати протягом 1095 днів, оскільки така тривалість порушує принцип правової визначеності як одного з основних елементів верховенства права, а також не забезпечує досягнення мети й завдань функціонування податкової системи.
Відтак, помилковим є твердження про те, що як за загальним правилом, так і у разі попереднього адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення строк звернення до суду становить 1095 днів відповідно до положень пункту 56.18 статті 56 ПК, оскільки ця норма права не встановлює процесуальних строків, а лише закріплює право платника податків на оскарження податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення в суді в будь-який момент після його отримання із застереженням про те, що реалізація такого права за загальним правилом стає неможливою поза строками давності, які закріплені в статті 102 ПК.
Окрім того, Верховний Суд у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19 наголосив, що зміна підходів щодо питання тривалості строку звернення до суду в податкових спорах після використання процедури адміністративного оскарження відбулася саме з ухваленням Верховним Судом постанови від 11 жовтня 2019 року у справі №640/20468/18.
У подальшому Верховний Суд у складі  судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 27 січня 2022 року у справі № 160/11673/20 у розвиток правового підходу, викладеного у постанові Верховного Суду від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19, ухвалив постанову, у якій дійшов висновку, що процесуальний строк звернення до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення (рішення про застосування штрафних санкцій) у випадку, якщо платником податків не використовувалася процедура досудового вирішення спору (адміністративного оскарження) визначається частиною другою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України становить шість місяців і обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Як свідчать матеріали справи та визнається учасниками судового розгляду, спірні правовідносини виникли у зв`язку із прийняттям ГУ ДПС на підставі висновків акту від 13 березня 2020 року №297/19-00-32-01/34042478 оспорюваного ППР від 26 травня 2020 року №0001783201, яке було одержане ПП «Дружба-Нафтопродукт» 29 травня 2020 року.
Отже, слід погодитися із доводами скаржника про те, що про порушення своїх прав ПП «Дружба-Нафтопродукт» дізналося у травні 2020 року. 
Позов, що розглядається, було подано зазначеним підприємством до суду першої інстанції у березні 2021 року.
При цьому апеляційний суд наголошує на тому, що ПП «Дружба-Нафтопродукт» ні при подачі позовної заяви, ні у ході розгляду справи судом першої інстанції не зверталося з клопотанням про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, не наводило поважних причин його пропуску.
Слід зауважити, що законодавче закріплення строків звернення з адміністративним позовом до суду є гарантією стабільності публічно-правових відносин, призначенням якої є забезпечення своєчасної реалізації права на звернення до суду, забезпечення стабільної діяльності суб`єктів владних повноважень при здійсненні управлінських функцій, дисциплінування учасників адміністративного судочинства.
Інститут строків в адміністративному процесі сприяє досягненню юридичної визначеності у публічно-правових відносинах, а також стимулює учасників адміністративного процесу добросовісно ставитися до виконання своїх обов`язків. Ці строки обмежують час, протягом якого публічно-правові відносини можуть вважатися спірними. Тому, якщо протягом законодавчо встановленого строку особа не звернулася до суду за вирішенням спору, відповідні відносини набувають ознаки стабільності.
Верховний Суд у постановах від 21 жовтня 2021 року у справі №826/11070/17, від 24 лютого 2021 року у справі №9901/141/20, від 27 січня 2020 року у справі №420/3001/19 зазначає, що поважними причинами визнаються лише ті обставини, які були чи об`єктивно є непереборними, тобто не залежать від волевиявлення особи, що звернулась з адміністративним позовом, пов`язані з дійсно істотними обставинами, перешкодами чи труднощами, що унеможливили своєчасне звернення до суду. Такі обставини мають бути підтверджені відповідними та належними доказами. 
На переконання апеляційного суду, слушним є твердження ГУ ДПС про те, що повторне подання ПП «Дружба-Нафтопродукт» позову про визнання протиправним та скасування ППР від 26 травня 2020 року №0001783201 є спробою перегляду судового рішення, яке набрало законної сили, у невстановлений законом спосіб та порушує принцип юридичної визначеності, яка передбачає дотримання принципу res judicata, тобто принципу остаточності рішень. Цей принцип наголошує, що жодна зі сторін не має права вимагати перегляду остаточного і обов`язкового рішення лише з метою повторного розгляду справи та її нового вирішення.
Підсумовуючи наведене, на переконання апеляційного суду, суд першої інстанції, вирішуючи цей публічно-правовий спір, не надав належної оцінки питанню дотримання позивачем строку звернення до адміністративного суду та обставинам повторного оскарження у судовому порядку ПП «Дружба-нафтопродукт» ППР від 26 травня 2020 року №0001783201 ГУ ДПС, яке вже було предметом судового розгляду за його ж позовом у справі №500/1301/20. Відтак, рішення суду першої інстанції слід скасувати та залишити позов ПП «Дружба-нафтопродукт» без розгляду.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 310, 319, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області задовольнити частково.

Скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2021 року у справі № 500/1149/21 та залишити позов  Приватного підприємства «Дружба - Нафтопродукт» без розгляду. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	Т. В. Онишкевич 	
судді	 	Р. П. Сеник 	
 	 	Н. М. Судова-Хомюк  	
Постанова у повному обсязі складена 25 травня 2022 року.