ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/10380/21                                                                               Суддя першої інстанції: Гаращенко В.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  29 червня 2022 року                                                                                 м. Київ
          
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          судді-доповідача                       - Горяйнова  А.М.,
          суддів                                            - Файдюка В.В. та Чаку Є.В.,  
розглянувши в порядку письмового провадження у м. Києві апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2022 року, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), у справі за адміністративним позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «ДРУЖБА» до Головного управління ДПС у Черкаській області та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
ВСТАНОВИЛА:

У грудні 2021 року СТОВ «ДРУЖБА» звернулося до суду з адміністративним позовом, у якому просило:
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 29 вересня 2021 року № 3177467/03733223 про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 14 вересня 2021 року № 39 в Єдиному державному реєстрі податкових накладних;
-          зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 14 вересня 2021 року № 39 до податкової накладної.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2022 року вказаний адміністративний позов було задоволено повністю. 
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач - Головне управління ДПС у Черкаській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Свої вимоги обґрунтовує тим, що суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального та процесуального права. Головне управління ДПС у Черкаській області наголошує на тому, що позивач не надав документів, які є необхідними для прийняття рішення про реєстрацію чи відмову в реєстрації розрахунку коригування, а саме - позивач не надав документів, що підтверджують відсутність події, за якою виписана податкова накладна від 14 вересня 2021 року № 35. 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що податкову накладну від 14 вересня 2021 року № 35 було зареєстровано помилково. Також позивач наголосив на тому, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. 
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2022 року - без змін, виходячи з такого.
Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом встановлено, що між СТОВ «ДРУЖБА» (постачальник) та ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна» (покупець) був укладений договір поставки № К2109-0612 від 13 вересня 2021 року. 
СТОВ «ДРУЖБА» виписало покупцю податкову накладну від 14 вересня 2021 року № 35 на загальну суму 964597 грн 41 коп, з яких податок на додану вартість - 118459 грн 33 коп та обсяг постачання без податку на додану вартість - 846138 грн 08 коп. 
Зазначену податкову накладну було зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних 14 вересня 2021 року. 
Водночас 14 вересня 2021 року позивач також склав розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 14 вересня 2021 року № 39 до податкової накладної від 14 вересня 2021 року № 35 (далі - розрахунок коригування від 14 вересня 2021 року № 39), яким зменшив податок на додану вартість на 118459 грн 33 коп та обсяг постачання без податку на додану вартість на 846138 грн 08 коп. Позивач 14 вересня 2021 року направив розрахунок коригування від 14 вересня 2021 року № 39 для реєстрації в Єдину реєстрі податкових накладних. 
Згідно з квитанцією від 14 вересня 2021 року документ було прийнято, однак реєстрацію розрахунку коригування зупинено з огляду на виявлення обставин, що відповідають п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Одночасно СТОВ «ДРУЖБА» було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній. 
Позивач направив до контролюючого органу повідомлення від 24 вересня 2021 року № 1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
Рішенням Комісії Головного управління ДПС у Черкаській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкових накладних / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Комісія) від 29 вересня 2021 року № 3177467/03733223 у реєстрації розрахунку коригування 14 вересня 2021 року № 39 було відмовлено з посиланням на те, що платником податку не подано розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 
СТОВ «ДРУЖБА» звернулося до ДПС України зі скаргою на вказане рішення Комісії, однак рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05 жовтня 2021 року № 45001/03733223/2 у задоволенні скарги було відмовлено.
Не погоджуючись із рішенням Комісії від 29 вересня 2021 року № 3177467/03733223, СТОВ «ДРУЖБА» звернулося до суду з адміністративним позовом. 
Приймаючи рішення про задоволення адміністративного позову СТОВ «ДРУЖБА», суд першої інстанції виходив з того, що рішення Комісії контролюючого органу повинно містити як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Водночас належної мотивації підстав та причин віднесення поданого СТОВ «ДРУЖБА» розрахунку коригування від 14 вересня 2021 року № 39 до категорії ризиковості здійснення операцій відповідачами до суду не надано. Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової (них) накладної (них), теж не є законним.
Колегія суддів в цілому погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення адміністративного позову, оскільки він знайшов своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (тут та надалі у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пп. 56.23.2 п. 56.23 ст. 56 і п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України Кабінет Міністрів України постановою від 11 грудня 2019 року № 1165, яка набрала чинності 01 лютого 2020 року, затвердив Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок зупинення реєстрації) та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок розгляду скарги).
За правилами п. 7 Порядку зупинення реєстрації у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. 
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган, згідно з п.п. 10, 11 Порядку зупинення реєстрації, протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
З приєднаної до матеріалів справи квитанції від 14 вересня 2021 року встановлено, що підставою для зупинення реєстрації розрахунку коригування 14 вересня 2021 року № 39  став висновок контролюючого органу про наявність ознак, передбачених п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операції, що є додатком 3 до Порядку зупинення реєстрації.
Вказаний критерій використовується у разі перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 року, зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних / розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 року, зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних / розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.
Відповідно до п. 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з п. 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Положеннями п. 11 Порядку № 520 передбачено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства.
Форма рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є додатком до Порядку № 520. Вказаний додаток одночасно встановлює окремі правила щодо заповнення  форми такого рішення та, зокрема, передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання / придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних в обов`язковому порядку має бути підкреслено які саме документи не були надані платником податків. 
Окремо у формі рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних передбачено рядок із назвою «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)». 
Як раніше зазначалося, в якості підстав для відмови в реєстрації розрахунку коригування від 14 вересня 2021 року № 39 було зазначено те, що платником податку не надано розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 
Матеріалами справи підтверджується, що СТОВ «ДРУЖБА» у межах строку, передбаченого п. 6 Порядку № 520, подало письмові пояснення та копії документів з метою підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування від 14 вересня 2021 року № 39. Зазначена обставина підтверджується копіями повідомлення від 24 вересня 2021 року № 1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено і квитанцією від 24 вересня 2021 року № 2, яка підтверджує прийняття такого документа контролюючим органом, а також не заперечується відповідачами.
Дослідивши пояснення та додані до них документи, колегія суддів встановила, що вони стосуються саме тієї операції, яка стала підставою для складення розрахунку коригування від 14 вересня 2021 року № 39. 
Так, у вказаних поясненнях позивач повідомив, що податкову накладну від 14 вересня 2021 року № 35 було виписано помилково, адже фактична поставка товару покупцю була здійснена 15 вересня 2021 року, а оплата його вартості проведена 20 вересня 2021 року. У зв`язку з цим було виписано податкову накладну від 15 вересня 2021 року № 40. 
Разом із поясненнями СТОВ «ДРУЖБА» надало також 13 документів, зокрема, рахунок на оплату № 11 від 15 вересня 2021 року, видаткову накладну № 20 від 15 вересня 2021 року, лист-повідомлення щодо поставки товару № 18 від 15 вересня 2021 року, товарно-транспортні накладні від 14 вересня 2021 року та реєстр № 204 накладних на прийняте насіннєве зерно із зазначенням якості по середньодобовому зразку за 15 вересня 2021 року й акти на розходження даних ваги від 15 вересня 2021 року. 
Вказані документи у своїй сукупності вказують на те, що відправлення вантажу СТОВ «ДРУЖБА» було здійснено 14 вересня 2021 року, що призвело до помилкового складення податкової накладної саме 14 вересня 2021 року, однак фактично доставлене постачальнику ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна» лише 15 вересня 2021 року. У зв`язку з цим позивач подав розрахунку коригування від 14 вересня 2021 року № 39 кількісних і вартісних показників до податкової накладної від 14 вересня 2021 року № 35 та зареєстрував нову податкову накладну від 15 вересня 2021 року № 40.
Колегія суддів враховує, що згідно з п. 5.3 договору поставки № К2109-0612 від 13 вересня 2021 року постачальник вважається таким, що здійснив свій обов`язок з поставки товару, з дати приймання товару на місці поставки, що підтверджується датою видачі видаткової накладної. 
Зазначені первинні документи підтверджують доводи СТОВ «ДРУЖБА» про те, що податкову накладну від 14 вересня 2021 року № 35 було виписано помилково, адже фактично зазначена в ній господарська операція відбулася 15 вересня 2021 року і за її підсумками складено та зареєстровано у встановленому законом порядку нову податкову накладну від 15 вересня 2021 року № 40.
Також позивач разом із поясненнями надав платіжне доручення № 31295935 від 20 вересня 2021 року щодо перерахування коштів у розмірі 829553 грн 77 коп, яке підтверджує часткову оплату ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна» товару, поставленого СТОВ «ДРУЖБА» 15 вересня 2021 року. 
Проведення оплати вартості товару в такий спосіб узгоджується з п. 6.1 договору поставки № К2109-0612 від 13 вересня 2021 року, який передбачає, що покупець сплачує 86% вартості товару в українських гривнях шляхом безготівкового переказу на банківський рахунок постачальника протягом 3 банківських днів з дати передачі права власності на товар. 
За таких обставин посилання контролюючого органу на ненадання платником податку розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків як на підставу для відмови в реєстрації розрахунку коригування від 14 вересня 2021 року № 39, колегія суддів вважає необґрунтованими. 
Також колегія суддів вважає необґрунтованим посилання Комісії на п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій як на підставу для зупинення реєстрації розрахунку коригування від 14 вересня 2021 року № 39.
За змістом п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій він підлягає застосуванню в тих випадках, коли розрахунок коригування на зменшення суми податкових зобов`язань подається отримувачем товару або послуги.
Натомість СТОВ «ДРУЖБА» у правовідносинах, що зумовили складення розрахунку коригування діяло саме як постачальник товару. Як раніше зазначалося, такий розрахунок коригування було складено у межах господарської операції, де позивач зобов`язувався здійснити поставку пшениці для ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна».
Колегія суддів наголошує на тому, що у випадку складення розрахунку коригування постачальником товарів / послуг контролюючим органом можуть бути застосовані лише ті критерії, що зазначені у п.п. 4, 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку про те, що Комісія діяла всупереч вимогам Порядку № 1165 та Порядку № 520 як на стадії зупинення реєстрації розрахунку коригування від 14 вересня 2021 року № 39, так і під час прийняття рішення від 29 вересня 2021 року № 3177467/03733223.
Колегія суддів наголошує на тому, що надані СТОВ «ДРУЖБА» документи та пояснення підтверджують наявність підстав для реєстрації розрахунку коригування від 14 вересня 2021 року № 39.
Наведені обставини у своїй сукупності вказують на те, що оскаржуване рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної є необґрунтованим та незаконними і було правомірно скасоване судом першої інстанції. 
Доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Черкаській області не спростовують висновки суду першої інстанції, викладені в рішенні від 04 лютого 2022 року та не можуть бути підставою для його скасування. 
З огляду на викладене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, надав належну оцінку дослідженим доказам та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2022 року - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -       

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області - залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2022 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у випадках, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

          Суддя-доповідач                                                                      А.М. Горяйнов                                                                 

Судді                                                                                            В.В. Файдюк    

                                                                                                    Є.В. Чаку