П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

30 серпня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/22079/21	

Категорія: 111010000                                                                                                             
                                                                                                                            Головуючий в 1 інстанції: Білостоцький О. В.
                                                                                                                            Час і місце ухвалення: м. Одеса
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого  –  Лук`янчук О.В.
суддів              –  Бітова А. І.
                                  –  Ступакової І. Г.                       
при секретарі  –  Аргіровій М. О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 січня 2022 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Трак Корд" до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення комісії та зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А :
ТОВ "Трак Корд" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України в якому просить:
визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС  в Одеській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.12.2020 року №2277443/39976157, від 29.12.2020 року №2277456/39976157 (по взаємовідносинам позивача з контрагентом ПП “Укртрансзбут”); 
зобов`язати Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року датами подання їх на реєстрацію товариством з обмеженою відповідальністю “Трак Корд”.
В обґрунтування позовних вимог зазначається, що ним у встановленому законодавством порядку були складені та направлені до контролюючого органу податкові накладні №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року, реєстрацію яких контролюючим органом з посиланням на вимоги п.    201.16  ст.201 Податкового кодексу (далі ПК) України було необґрунтовано зупинено. На підтвердження правомірності та реальності господарських операцій, відображених у податкових накладних, позивачем було направлено до податкового органу пояснення та первинні документи. Однак Комісією були прийняті рішення 29.12.2020 року №2277443/39976157, від 29.12.2020 року №2277456/39976157 року про відмову у реєстрації податкових накладних №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року. Позивач вважає вищезазначені рішення незаконними, необґрунтованими, та таким, що не містять конкретної інформації щодо причин та підстав для їх прийняття, а тому звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду  від 13 січня 2022 року адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю “Трак Корд” до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії  – задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 29.12.2020 року №2277443/39976157, від 29.12.2020 року №2277456/39976157 про відмову у реєстрації податкових накладних №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні товариства з обмеженою відповідальністю “Трак Корд” №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року датами їх фактичного подання.
Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю “Трак Корд” суму сплаченого позивачем судового збору за подання адміністративного позову у розмірі 4540,00 грн. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилається на те, що рішення суду першої інстанції винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права, при цьому обставини справи не з`ясовані повно, об`єктивно та всебічно, тому просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначається, що оскаржуване у рамках даної справи рішення контролюючого органу було прийнято обґрунтовано, у зв`язку із ненаданням платником податків копій документів відповідно до п. 5 Порядку №520.   При цьому вказано, що посилання на не визначення податковим органом у квитанції №1 документів, які слід надати на розгляд комісії суперечить визначеним вимогам чинного законодавства щодо встановленого переліку обов`язкової інформації квитанції, адже нормами Порядку №1246 встановлено перелік обов`язкової інформації для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної.  Також, зазначає, що згідно з п.  63.1 ст. 63 ПК України, п. 8.1 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, Товариство мало надати до контролюючих органів повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (ф.20-ОПП).  Посилаючись на правові висновки Верховного суду, викладені у постановах від 14.05.2019р. по справі №825/3990/14 та від 06.03.2018р. по справі №804/5444/16, зауважує, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку та відповідності їх дійсному економічному змісту. Також, апелянт посилається на те, що вимога позову щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасною, оскільки належним способом захисту порушеного права буде зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної.
Відповідно до ст. ст. 10, 12-2, 26 Закону України «Про правовий режим воєнного стану», Указу Президента України № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», враховуючи рішення Ради суддів України від 24.02.2022 року № 09, наказом голови П`ятого апеляційного адміністративного суду № 9-до/с від 28.02.2022 року, з метою недопущення випадків загрози життю, здоров`ю та безпеці відвідувачів та працівників суду у П`ятому апеляційному адміністративному суді в умовах воєнного стану встановлено особливий режим роботи.
З апеляційних скарг вбачається, що апелянти просять розгляд справи проводити за їх участю, а тому  розгляд справи призначено у режимі відеоконференції.
Разом зі скаргою ГУ ДПС в Одеській області до суду було подано заяву про заміну сторони, в якій просить замінити відповідача по справі №420/22083/21  Головне управління ДПС в Одеській області, код ЄДРПОУ 43142370 (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5) на правонаступника Головне управління ДПС в Одеській області, код ЄДРПОУ ВП 44069166 (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5), як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України.
Суд апеляційної інстанції, перевіривши доводи клопотання про процесуальне правонаступництво по справі, вважає що заявлене клопотання підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до статті 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Як встановлено судом, постановою Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 року №893 вирішено зокрема: ліквідувати як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком, до якого у тому числі, включено Головне управління ДПС в Одеській області.
Абзацом 3 п. 2 постанови кабінету Міністрів України від 30.09.2020 року № 893 встановлено, що територіальні органи ДПС України, що ліквідуються відповідно до п.1 цієї постанови, продовжують здійснювати свої повноваження та функції до утворення ДПС України територіальних органів згідно з абз. 4 п. 3 цієї постанови та прийняття рішення про можливість забезпечення здійснення такими органами повноважень та функцій територіальних органів. що ліквідуються. Таке рішення приймається ДПС України після здійснення заходів, пов`язаних із внесенням до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань даних про територіальні органи ДПС України. що будуть утворені згідно з абз. 4 п. 3 цієї постанови, як відокремлені підрозділи юридичної особи публічного права, затвердженням положень про них, структур, штатних розписів, та заповненням 30 % вакансій.
Абзацем 4 п. 2 постанови Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 року № 893 закріплено, що права та обов`язки територіальних органів ДПС України, що ліквідуються відповідно до п. 1 цієї постанови, переходять ДПС України та її територіальним органам.
Наказом ДПС України від 30.09.2020 року № 529 утворено як відокремлені підрозділи ДПС України територіальні органи за переліком згідно з додатком, до якого, зокрема, включено Головне управління ДПС в Одеській області.
Як вбачається з відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, було проведено державну реєстрацію створення Головного управління ДПС в Одеській області як відокремленого підрозділу юридичної особи - ДПС України, із присвоєнням коду ЄДРПОУ ВП 44069166.
Як вбачається із Положення про Головне управління ДПС в Одеській області, затвердженого наказом Державної податкової служби №643 від 12.11.2020 року, Головне управління ДПС в Одеській області є територіальним органом, утвореним на праві відокремленого підрозділу Державної податкової служби України та є правонаступником майна, прав та обов`язків ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ 43142370).
Наказом ДПС України від 24.12.2020 року № 755 розпочато з 01.01.2021 року здійснення територіальними органами ДПС України, утвореними як її відокремлені підрозділи, повноважень і функцій територіальних органів ДПС України, що ліквідуються відповідно до п. 1 постанови Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 року № 893.
Необхідно зазначити, що відповідно до сформованої Верховним Судом практики, зокрема: постанова від 10.09.2020 у справі № 420/5772/18, від 06.10.2020 у справі № 804/958/17, від 10.10.2020 року у справі №804/958/17, від 03.12.2020 року у справі № 805/2173/16-а, від 30.12.2020 року по справі 805/4361/17-а, у випадку, коли відбувається публічне правонаступництво, вирішальним є встановлення факту переходу повністю чи частково функцій (адміністративної компетенції) від одного суб`єкта владних повноважень до іншого, а не факту державної реєстрації припинення вибувшого з публічних правовідносин суб`єкта владних повноважень як юридичної особи.
Враховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що у даному випадку відбулося фактичне (компетенційне) адміністративне правонаступництво, оскільки саме норми адміністративного права врегульовали умови та порядок передання адміністративної компетенції від повноважень Головного управління ДПС в Одеській області до ДПС України, відокремленим підрозділом якого є Головне управління ДПС в Одеській області, а тому факт припинення (ліквідації) юридичної особи не є вирішальним.
Водночас, відповідно до положень п. 9 ч.1 ст. 4 КАС України, відповідач - суб`єкт владних повноважень, а у випадках, визначених законом, й інші особи, до яких звернена вимога позивача. Згідно п. 9 ч.1 ст. 4 КАС України, суб`єкт владних повноважень - орган державної влади (у тому числі без статусу юридичної особи), орган місцевого самоврядування, їх посадова чи службова особа, інший суб`єкт при здійсненні ними публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, або наданні адміністративних послуг;
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає заявлене клопотання про процесуальне правонаступництво таким, що підлягає задоволенню шляхом заміни відповідача  Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ 43142370) на його процесуального правонаступника  Головне управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166), як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України без статусу юридичної особи.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного. 
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю “Трак Корд” зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 28.08.2015 року  №15571020000002531.
Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності позивача є: 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (основний) 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту 52.10 Складське господарство 49.41 Вантажний автомобільний транспорт 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів .
З метою здійснення власної господарської діяльності, 28.10.2020 року між товариством з обмеженою відповідальністю “Трак Корд” (як постачальником) та приватний підприємством “Укртрансзбут”  (як покупцем) було укладено договір поставки №28102020/1.
Відповідно до пунктів 1.1, 1.2 та 1.4 Договору №28102020/1 постачальник зобов`язується на протязі дії договору поставляти Покупцю товар за його замовленнями окремим партіями за цінами, в асортименті (за номенклатурою) та кількості, згідно з видатковими накладними, які є невід`ємною частиною Договору, а Покупець зобов`язується приймати та оплатити Товар на встановлених Договором умовах.
Загальна сума Договору буде визначена як загальна вартість Товару, що вказана у підписаних сторонами видаткових накладних. 
Відомості про Товар: гумові автопокришки (шини) та автомобільні диски. 
Відповідно до пунктів 2.2 та 2.4 Поставка Товару здійснюється на підставі цього Договору, а також видаткових накладних, які складаються на кожну партію Товару окремо.
Датою виконання Постачальником обов`язків з поставки Товару (датою поставки) є дата відмітки в видатковій накладній про прийняття Товару Покупцем.
За пунктом 4.1 Договору №28102020/1 ціни Товару вважаються остаточно визначеними сторонами в видатковій накладній на момент постачання партії Товару.
На виконання умов вищезазначеного договору, позивачем 25.11.2020 року та 30.11.2020 року на адресу контрагента – приватного підприємства “Укртрансзбут” був поставлений відповідний товар (автошини), що підтверджується відповідними  видатковими накладними №3625 та №3661.
Також позивачем було надано до суду докази подальшої сплати контрагентом позивача вартості отриманого ним товару, що підтверджується виписками з банківського рахунку товариства з обмеженою відповідальністю “Трак Корд”. 
При цьому з наданих до суду документів вбачається, що постачальником товарів  для ТОВ “Трак Корд” є іноземні компанії OCSEN INDUSTRIAL COMPANY LIMITED, SHANDONG TRANSTONE TYPE CO. LTD, що підтверджується контрактами, інвойсами, митними деклараціями, міжнародними товарно-транспортними накладними, прибутковими накладними .     
Крім того, позивачем було надано до суду договори надання транспортно-експедиційного обслуговування, а також інших послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу, наявності в позивача нерухомості та іншого майна для здійснення господарської діяльності.
За фактом першої події,  а саме поставки товару, позивачем було виписано та подано на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкові накладні №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року.
Вищезазначені податкові накладні згідно квитанцій були доставлені до Державної податкової служби України, але їх реєстрацію було зупинено з посиланням на положення п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки платник податку, яким подано для реєстрації ПН/PK в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З огляду на зазначене, ТОВ “Трак Корд” засобами електронного сервісу М.E.DOC направило до Головного управління ДПС в Одеській області повідомлення про подання пояснень та копії первинних документів щодо здійснення господарських операцій, відображених в податкових накладних №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року, реєстрацію яких було зупинено. 
Однак рішеннями комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 29.12.2020 року №2277443/39976157, від 29.12.2020 року №2277456/39976157  позивачу було відмовлено у реєстрації податкових накладних №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року, з підстав ненадання платником податку копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складських документів, у т.ч. рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфікації, накладних.
Не погодившись із зазначеними рішеннями та вважаючи їх протиправними і необґрунтованими, позивач звернувся зі скаргами до Держаної податкової служби України.
Водночас рішеннями Держаної податкової служби України скарги товариства з обмеженою відповідальністю “Трак Корд” були залишені без задоволення, а оскаржувані рішення без змін. Підставою залишення скарг без задоволення зазначено ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складських документів, у т.ч. рахунків-фактур/інвойсів.
Вичерпавши заходи щодо досудового врегулювання спору, позивач звернувся до суду із адміністративним позовом у справі №420/22079/21.
Суд першої інстанції, приймаючи рішення по справі виходи в того, що відповідачі не зазначили обґрунтованих підстав для прийняття спірних рішень, при цьому вони обмежились лише формальним посиланням на недостатність наданих позивачем на пропозицію податкового органу документів, в той час як позивач в повній мірі виконав свій обов`язок щодо надіслання до податкового органу необхідних первинних документів та пояснень на підтвердження факту господарської операції з контрагентом, який зазначений в спірних податкових накладних, а тому прийшов до висновку про необґрунтованість та протиправність оскаржуваних рішень та скасував їх.
При цьому, встановивши відсутність у податкового органу правових підстав для відмови у реєстрації податкових накладних, суд дійшов висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року датами їх фактичного надходження.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції в межах вимог та доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає  Податковий кодекс України.
Вимоги щодо оформлення податкових накладних, їх видачі та внесення до ЄРПН встановлені ст. 201 Податкового Кодексу України.
Пунктами 201.1, 201.7 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс)
Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
За правилами п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року (далі - Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
З 01.02.2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Згідно п. 3 Порядку № 1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
Пунктами 10,11 Порядку встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Згідно з п.11 Порядку №1165 при зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктами 4,5 Порядку встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п.6 Порядку письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем було подано податкові накладні №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, накладні було прийнято, але їх реєстрація була зупинена, вказано що платник податку відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
У квитанціях використано загальне формулювання щодо пропозиції надання документів, що є необхідними для реєстрації поданих податкових накладних. Дане формулювання, у порушення принципу чіткої визначеності рішення суб`єкта владних повноважень, не містить достатньої інформації для виправлення недоліків, що призвели до віднесення платника податків, а також податкової накладної до категорії ризикових.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість визначено у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування
На переконання колегії суддів, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на необхідність надати пояснення та копії документів, а  чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд, а тому доводи апелянта в цій частині є безпідставними.
При цьому, навіть наявність рішень податкового органу про віднесення позивача до категорії ризикових платників податків, може свідчити лише про правомірність зупинення реєстрації податкової накладної, проте не звільняє відповідача від обов`язку зазначити чіткий перелік документів, яких не вистачає для реєстрації розрахунку коригування.
У цьому контексті необхідно також зазначити, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Суд звертає увагу на той факт, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.
Аналогічна правова позиція висловлена і Верховним Судом у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 22.07.2019 у справі №815/2985/18, від10.04.2020 у справі № 819/330/18.
З матеріалів справи вбачається, що позивачем було направлено до податкового органу необхідні копії первинних документів та пояснення по господарським операціям, щодо яких було складено податкові накладні №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року.
З наданих до суду копій документів, які надавалися також до податкового органу, вбачається зміст і обсяг господарських операцій, по яким позивач подав для реєстрації податкові накладні №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року, будь-яких розбіжностей та невідповідностей ці документи не містять. Про наявність таких невідповідностей або розбіжностей не зазначено і у відзиві представником відповідачів. Отже, ознак порушення вимог законодавства щодо їх складення вони не містять та є достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію вказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Господарські операції, за наслідками яких складено податкові накладні, здійснені позивачем в межах його господарської діяльності та підтверджуються первинними документами. При цьому, контролюючим органом не взято до уваги письмові пояснення платника податків.
Крім того суд зауважує, що рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03 березня 2021 року по справі № 420/15229/20, яке залишено без змін постановою П`ятого апеляційного    адміністративного суду від 08.06.2021 року, було визнано протиправними та скасовані рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №45218 від 30.11.2020 року, №47078 від 29.12.2020 року про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю “Трак Корд” критеріям ризиковості платника податку та зобов`язано Головне управління ДПС в Одеській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю “Трак Корд” з переліку ризикових платників податків.
В той же час, у квитанції зазначено лише посилання на відповідність Критеріїв ризиковості платника податку, визначених в п. 8 вказаних критеріїв та не зазначено документів, які слід надати для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі або відмову в такій реєстрації.
При цьому, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, якому відповідає платник податку, що прямо впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, перелік яких міститься у вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.
Верховний Суд в постанові від 10 квітня 2020 року по справі № 819/330/18 зазначив, що для кожного критерію передбачений самостійний список документів, за умови подання якого, приймається рішення про реєстрацію податкової накладної. При цьому загальне посилання на Вичерпний перелік документів контролюючим органом не є достатнім, а перелік документів, необхідних для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом, повинен бути конкретизований та чіткий. Дотримання вимоги чіткості і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання неповного переліку документів. Недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції. Вказане, на думку суду, призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної. Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Колегія суддів не приймає доводи апелянта про те, що ті документи, які не було надано позивачем під час подання податкової накладної до контролюючого органу для їх реєстрації в підтвердження здійснення господарської операції, не повинні враховуватись судом час судового розгляду справи, оскільки, як відзначено вище, контролюючим органом не було чітко вказано, які саме документи необхідно надати платнику податків. 
При цьому, суд враховує наявність у платника податку права довести саме у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його доводи. Останнє не є обмеженими поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час подання податкової накладної контролюючому органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.
Предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну є зокрема обставини достатності документів для її реєстрації. Крім того, обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами КАС України.
Подібні висновки викладені Верховним Судом у постановах від 07 травня  2020 року у справі №300/183/19, від 21 травня 2020 року у справі №560/391/19.
Дослідивши матеріали справи, колегія суддів зазначає, що надані позивачем документи свідчать про здійснення господарських операцій та були цілком достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної. Вказані документи складені у повній відповідності до вимог законодавства, при цьому саме такими документами супроводжувалось оформлення господарських операцій, в рамках яких виписано розрахунок коригування до податкової накладної.
Однак, Комісією Головного Управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.12.2020 року №2277443/39976157, від 29.12.2020 року №2277456/39976157 про відмову у реєстрації податкових накладних №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року. 
Відповідно до п. 2- 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Відповідно до п. 9-11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно додатку до Порядку № 520 в рішенні про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних обов`язково підкреслюються документи, які не надано.
Як вбачається з матеріалів справи, підставами прийняття спірних рішень вказано - ненадання платником податків копій документів, а саме - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18 зазначив:…Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Таким чином, колегія суддів вважає, що  вимоги контролюючого органу щодо надання всіх можливих документів по господарській операції, не можуть бути визнані такими, що відповідають приписам та меті податкового законодавства. Фіскальний орган має обмежитись таким обсягом документального підтвердження господарської операції, який в достатній мірі доводить її реальність та законність. Витребування інших (можливих) документів і, як наслідок їх ненадання, відмову в реєстрації податкової накладної колегія суддів вважає надмірним формалізмом та необґрунтованим втручанням в діяльність господарюючих суб`єктів, що є, нічим іншим, як обмеженням права на свободу господарювання в ракурсі правомірності дій платника податків, доки не доведено зворотнє.
Відсутність в оскаржуваних рішеннях мотивів їх прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності. Акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності. Вказана правова позиція викладена в численних постановах Верховного Суду.
Колегія суддів критично оцінює посилання апелянта, в якості обґрунтувань правомірності оскаржуваного рішення на ненадання позивачем контролюючому органу повідомлень про об`єкти оподаткування, або об`єкти, пов`язані із оподаткуванням (ф.№20-ОПП), документів, що підтверджували б транспортування та зберігання товару, а також бухгалтерських документів (оборотно-сальдових відомостей, аналізів або карток по субрахункам рахунків 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93, плану рахунків бухгалтерського обліку (або їх аналогів відповідно до спрощеного плану рахунків), які б свідчили про зміну активів та пасивів підприємства внаслідок проведення досліджуємих господарських операцій, адже як вірно наголосив суд першої інстанції, спірне у справі рішення податкового органу не містить посилання та вимоги про необхідність надання саме цих документів для прийняття позитивного для підприємства рішення.
До того ж, слід наголосити, що зазначені скаржником вище обставини не були покладені в основу прийняття оскаржуваного рішення та не були зазначені ГУ ДПС в Одеській області у графі, яка передбачає надання платником податку копій документів, при тому, що надання таких документів не визначено Порядком №520. Крім того, зазначені документи не є первинними документами, що безпосередньо підтверджують здійснення позивачем господарської операції, що відображена в поданих на реєстрацію податкових накладних. 
Отже, як вірно зазначено судом першої інстанції, рішення комісії Головного Управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.12.2020 року №2277443/39976157, від 29.12.2020 року №2277456/39976157 про відмову у реєстрації податкових накладних №116 від 25.11.2020 та №117 від 30.11.2020 року не містить чіткої підстави для відмови в реєстрації податкових накладних, із зазначенням, зокрема, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної.
З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправним та підлягають скасуванню.
Крім того, колегія суддів при прийнятті рішення по даній справі враховує, що відповідно до п.п.19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абз.10), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Таким чином, судом  першої інстанції вірно для належного захисту порушеного права позивача зобов`язано ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, оскільки зазначене буде гарантією остаточного вирішення спору між сторонами та належним способом поновлення порушених прав позивача.
Посилання контролюючого органу на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 14.05.2019р. у справі № 825/3990/14, від 06.03.2018р. у справі № 804/5444/16 колегія суддів відхиляє, позаяк у межах розгляду зазначених справи розглядались правомірність прийняття податковим органом податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками проведених податкових перевірок платників податків.
Предметом же розгляду даної справи є лише правомірність прийняття контролюючим органом рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, направленої платником для реєстрації в ЄРПН. В даному випадку перевірка платника ТОВ «ТРАК КОРД» з питань правильності формування даних податкового обліку, або інші заходи контролю, не здійснювались, питання щодо реальності господарських операцій, відображених у податкових накладних не розглядалось.
У контексті оцінки доводів апеляційної скарги апеляційний суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
За таких обставин, доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи. В апеляційній скарзі апелянт, як на підставу для задоволення поданої скарги, посилається лише на висновки оскаржуваного рішення. Водночас, як вже зазначалось вище такі висновки спростовуються матеріалами справи та судом усім наведеним висновкам надано оцінку.
Відповідно до пункту першого частини першої  статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Одеській області залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду  від 13 січня 2022 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.
                                                                 
                                                      Повний текст постанови складено та підписано 30 серпня 2022 року. 

Головуючий суддя:                                                                                  О.В. Лук`янчук 

Суддя:                                                                                                       А. І. Бітов

Суддя:                                                                                                       І. Г. Ступакова