ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 червня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/6620/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Добродняк І.Ю. (доповідач),
                               суддів:  Семененка Я.В., Бишевської Н.А.,     
за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі
апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2021 року по справі №160/6620/21 (головуючий суддя Златін С.В.)
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Реверс Оіл»
до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області як відокремленого підрозділу
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Реверс Оіл» звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області як відокремленого підрозділу, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.12.2020 №№ 0063600722, 0063880722.
Позовні вимоги обґрунтовані помилковістю висновків контролюючого органу про неспрямованість правочинів, укладених позивачем з ТОВ «Вилкост», ТОВ «Спецоілторг», ТОВ «Авеснафт», ТОВ «Сістемгазтрейдинг», ТОВ «Елевант Інвест Компані», ТОВ «Евіденс Трейд», ТОВ «Інвест Петрол», на настання реальних правових наслідків. Позивач зазначає, що вказані контрагенти поставили йому паливо-мастильні матеріали. При цьому, порушення ТОВ «Вилкост», ТОВ «Спецоілторг», ТОВ «Авеснафт», ТОВ «Сістемгазтрейдинг», ТОВ «Елевант Інвест Компані», ТОВ «Евіденс Трейд», ТОВ «Інвест Петрол» податкової дисципліни не є підставою для відмови у праві на формування витрат. Взаємовідносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом. Відсутність у звітності наведених підприємств – контрагентів позивача інформації про працевлаштування фізичних осіб не може беззаперечно свідчити, що вказані контрагенти не мали трудових ресурсів для виконання договорів поставки, оскільки останні могли укладами з фізичними особами цивільно-правові договори або іншим чином залучати фізичних осіб до виконання підрядних робіт. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.09.2021 позов задоволено.
Суд першої інстанції за встановлених у справі обставин дійшов висновку, що у взаємовідносинах позивача із зазначеними контролюючим органом підприємствами – постачальниками мали місце фактичний рух активів та зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю, внаслідок чого позивач правомірно відобразив результати господарських операцій в податковому оболіку. 
Крім того, суд першої інстанції зазначив, що оскільки податковий орган в індивідуальній податковій консультації від 12.06.2017 року № 584/6/99-99-15-03-02-15/ІПК та роз`ясненні розміщеному на сайті ДФС України (http://if.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/print-230603.html) по-різному трактує норму п. 201.4 ПК України, а саме: в індивідуальній податковій консультації ідеться про обов`язок платника ПДВ скласти податкову накладну за щоденними підсумками операції у разі реалізації товарів у мережі магазинів роздрібної торгівлі кінцевому споживачу, розрахунки за яку здійснюються з використанням РРО, а у роз`ясненні вказується саме на право скласти податкову накладну за щоденними підсумками операції або право скласти зведену податкову накладну у разі реалізації товарів у мережі магазинів роздрібної торгівлі кінцевому споживачу, розрахунки за яку здійснюються з використанням РРО, то суд застосовує до спірних правовідносин норму п.4.1.4 ПК України, тобто принцип презумпції правомірності рішень платника податку. За вказаних обставин податкове повідомлення рішення є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити у повному обсязі. 
Відповідач, наводячи обставини, встановлені ним в ході перевірки позивача, наполягає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято ним на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, оскільки правочини, укладені позивачем з ТОВ «Вилкост», ТОВ «Спецоілторг», ТОВ «Авеснафт», ТОВ «Сістемгазтрейдинг», ТОВ «Елевант Інвест Компані», ТОВ «Евіденс Трейд», ТОВ «Інвест Петрол», є такими, що не спрямовані на настання реальних правових наслідків, оскільки вказані підприємства не мають основних фондів, мають малу кількість трудових ресурсів, не має власного або орендованого автотранспорту. Виявлені щодо контрагентів позивача факти свідчать про здійснення ними діяльності виключно з документообігу по господарських операціях, які фактично не відбулися.
Окрім того, розрахунки готівкою через РРО при реалізації паливно-мастильних матеріалів через мережу АЗС передбачають одночасне виникнення подій постачання товару та його оплату; покупцями товарів за готівку через РРО через мережу АЗС позивача є неплатники ПДВ кінцевий споживач; позивач повинен був сформувати за наслідками господарських операцій з неплатниками ПДВ податкові накладні за щоденними підсумками операцій, а не складати зведені податкові накладні.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі.
Представник позивача в судове засідання не з`явився, про час і місце судового засідання позивач повідомлений судом належним чином. 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначає, зокрема про те, що контролюючий орган не надав доказів про проведення перевірок контрагентів позивача та підтвердження або спростування, на підставі результатів таких перевірок, інформації, отриманої з баз даних ДПС. Без таких перевірок доводи контролюючого органу ґрунтуються  на припущеннях та не можуть бути підставою для висновку про порушення позивачем та його контрагентами податкового законодавства. 
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України  суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.  
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Реверс Оіл» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2020 року від`ємного значення ПДВ, яке визначено з урахуванням від`ємного значення ПДВ, задекларованого у лютому, березні, квітні, травні, червні, липні та серпні 2020 року, за результатами якої складений акт № 57477/04-36-07-22/43298341 від 01.12.2020.
Перевіркою встановлено порушення підприємством:
п.181.1 ст.181, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.201.1, п.201.4, п.201.7, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, що призвело до: 
завищення податкових зобов`язань на загальну суму 3805709 грн.;
заниження задекларованих суб`єктом господарювання у рядку 1 Декларації «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України» на загальну суму 3805709 грн.;
п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.198.1, п.198.3. ст.198 Податкового кодексу України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, що призвело до:
заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, за червень 2020 року на суму 39004 грн. та за серпень 2020 року на суму 849766 грн.;
завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що включається до складу наступного податкового періоду, за серпень 2020 року на суму 1574681 грн.
До таких висновків контролюючий орган дійшов внаслідок дослідження взаємовідносин позивача з контрагентами ТОВ «Елевант Інвест Компані», ТОВ «Евіденс Трейд», ТОВ «Інвест Петрол» з приводу придбання позивачем паливно-мастильних матеріалів  та господарських операцій з приводу продажу позивачем  паливно-мастильних матеріалів ТОВ «Вилкост», ТОВ «Спецоілторг», ТОВ «Авеснафт», ТОВ «Сістемгазтрейдинг».
Враховуючи податкову інформацію, що міститься в інформаційних базах ДПС, податковий орган зазначив, що здійснення господарських операцій з постачання позивачеві паливно-мастильних матеріалів свідчить про нереальність задекларованих позивачем господарських операцій із зазначеними контрагентами-постачальниками, оскільки вказані вище підприємства не мають основних фондів, мають малу кількість трудових ресурсів, не мають власного або орендованого автотранспорту, що зумовлювало б перевезення великої кількості ПММ. Метою функціонування ТОВ «Елевант Інвест Компані», ТОВ «Евіденс Трейд», ТОВ «Інвест Петрол» є створення виключно документообігу по господарським операціям, які фактично не були здійснені, а спрямовані на отримання податкової вигоди шляхом мінімізації сплати податкових зобов`язань іншими підприємствами.
З цих підстав контролюючим органом виявлено заниження позивачем  податкових зобов`язань з ПДВ та завищення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення рішення:
- від 23.12.2020 № 0063880722 (форма  Р), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість за податковими зобов`язаннями на 888770 грн. та за штрафними санкціями на 222192,50 грн.,
- від 23.12.2020   № 0063600722 (форма  В4), яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму 1574681 грн.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Згідно з п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Водночас статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
За визначенням, наведеним  в пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (пп.14.1.231 п.14.1 ст.14  ПК України).
Згідно зі ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
З метою встановлення факту здійснення господарської операції підлягає з`ясуванню, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення  спеціальної   податкової   правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення   зв`язку   між   фактом   придбання  товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською  діяльністю  платника податку.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Також вказана вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції, кореспондує і з нормами Податкового кодексу України.
Відповідно до пп. «а» п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку  з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186  цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
У відповідності до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
За правилами п.200.4 ст.200 ПК України в редакції на час виникнення спірних правовідносин при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені статті 198 Податкового кодексу України.
До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема,  з придбання або виготовлення товарів та послуг (пп. «а» п.198.1 ст.198 ПК України).
У відповідності до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою  пунктом 193.1  статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими  пунктом 201.11  статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
При цьому згідно з п.201.8 ст.201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Відповідно до п.  201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до положень статей 183 та 184 ПК України особа як платник ПДВ підлягає реєстрації шляхом внесення відповідного запису до реєстру платників; реєстрація особи як платника ПДВ  діє до дати її анулювання. 
З матеріалів справи судом щодо взаємовідносин позивача з переліченими вище контрагентами - постачальниками  паливно-мастильних матеріалів встановлено таке.
Між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» (покупець) та ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» укладений договір поставки нафтопродуктів №ІП20-0062 від 01.04.2020, предметом якого є поставка нафтопродуктів. Товар поставляється покупцю партіями на умовах ЕХW - резервуари нафтобаз ТОВ «НАФТАСІТІ» і інших нафтобаз, що належать ТОВ «НАФТАСІТІ» на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів згідно «ІНКОТЕРМС 2010».
Виконання цього договору з урахуванням укладеної додаткової угоди №ІП-200401000008 до цього договору  підтверджено актом №ІП-200430000028 від 30.04.2020 приймання-передачі нафтопродуктів, а також листом ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» від 01.04.2020 на адресу ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ», листом ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» від 01.04.2020 на адресу ТОВ « НАФТАСІТІ»
Також між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» (покупець) та ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» укладений договір поставки нафтопродуктів № ІП20-0083 від 01.04.2020, предметом якого є поставка нафтопродуктів. Товар поставляється покупцю партіями на умовах ЕХW - резервуари нафтобаз ТОВ «НАФТАСІТІ» і інших нафтобаз, що належать ТОВ «НАФТАСІТІ» на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів згідно «ІНКОТЕРМС 2010». 
Виконання цього договору з урахуванням укладеної додаткової угоди №ІП-200401000029 до цього договору №ІП20-0083 від 01.04.2020 підтверджено актом №ІП-200430000039 від 30.04.2020 приймання-передачі нафтопродуктів, а також листом ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» від 01.04.2020 на адресу ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ», листом ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» від 01.04.2020 на адресу ТОВ «НАФТАСІТІ».
Окрім того, позивач підтверджує здійснення відповідних господарських операцій між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» та ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» податковими накладними №22 (реєстраційний номер 9099970468) від 30.04.2020, №31 (реєстраційний номер 9105707652) від 30.04.2020, платіжними дорученнями №42 від 20.05.2020, №78 від 18.08.2020, №19 від 11.09.2020, договором зберігання від 03.02.2020 №836, укладеним між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» та ТОВ «НАФТАСІТІ» з протоколами узгодження ціни від 29.02.2020, 31.03.2020, 30.04.2020, 31.05.2020, 30.06.2020, актами приймання передачі наданих послуг від 29.02.2020, 31.03.2020, 30.04.2020, 31.05.2020, 30.06.2020, 31.07.2020, 31.08.2020 та актами приймання-передачі нафтопродуктів  (на зберігання) від 31.08.2020, 31.07.2020, 30.06.2020, 31.05.2020, 30.04.2020, 31.03.2020, 29.03.2020, актами приймання-передачі нафтопродуктів  (зі зберігання)  від 31.08.2020, 31.07.2020, 30.06.2020, 31.05.2020, 30.04.2020, 31.03.2020, 29.03.2020, договором про перевезення вантажів автомобільним транспортом від 01.02.2020 №102, укладеним між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» та ТОВ «ТД «КРЕМЕНЧУКНАФТОПРОДУКТСЕРВІС» з актами здачі-прийомки виконаних робіт від 29.02.2020, 31.03.2020, 30.04.2020, 31.05.2020, 30.06.2020, 31.07.2020, 31.08.2020, товарно-транспортними накладними на відпуск нафтопродуктів (нафти).
Між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» (покупець) та ТОВ «ЕЛЕВАНТ ІНВЕСТ КОМПАНІ» укладений договір поставки нафтопродуктів №ЕІ07-0013 від 01.07.2020, виконання якого з додатковою угодою №ЕІ-200701000019 підтверджено актом №ЕІ-200731000032 від 31.07.2020 приймання-передачі нафтопродуктів до договору поставки №ЕІ07-0013 від 01.07.2020.
Між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» (покупець) та ТОВ «ЕЛЕВАНТ ІНВЕСТ КОМПАНІ» укладений договір поставки нафтопродуктів №ЕІ07-0012 від 01.07.2020, виконання якого з додатковою угодою №ЕІ-200701000018 підтверджено актом №ЕІ-200731000031 від 31.07.2020 приймання-передачі нафтопродуктів до договору поставки №ЕІ07-0012 від 01.07.2020.
Між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» (покупець) та ТОВ «ЕЛЕВАНТ ІНВЕСТ КОМПАНІ» укладений договір поставки нафтопродуктів №ЕІ20-0012 від 01.05.2020, виконання якого з додатковою угодою №ЕІ-200501000012 підтверджено актом №ЕІ-200531000012 від 31.05.2020 приймання-передачі нафтопродуктів до договору поставки №ЕІ20-0012 від 01.05.2020.
Відповідно до умов вказаних договорів товар поставляється покупцю партіями на умовах ЕХW - резервуари нафтобаз ТОВ «НАФТАСІТІ» і інших нафтобаз, що належать ТОВ «НАФТАСІТІ» на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів згідно «ІНКОТЕРМС 2010». 
Також на підтвердження реалізації вказаних договорів позивачем надано контролюючому органу лист ТОВ «ЕЛЕВАНТ ІНВЕСТ КОМПАНІ» від 01.05.2020 на адресу ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ», податкові накладні №9 (реєстраційний номер 9136086667) від 31.05.2020, №12(реєстраційний номер 9192112506) від 31.07.2020, платіжні доручення №4 від 15.09.2020, №97 від 18.09.2020, №5 від 16.10.2020, №70 від 21.10.2020, №88 від 23.10.2020, №102 від 26.10.2020, №103 від 27.10.2020, №78 від 19.06.2020,  №18 від 24.06.2020, №8 від 02.07.2020, лист ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» №26/10/20_1 від 26.10.2020, договір зберігання від 03.02.2020 №836, укладений між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» та ТОВ «НАФТАСІТІ» з протоколами узгодження ціни від 29.02.2020, 31.03.2020, 30.04.2020, 31.05.2020, 30.06.2020, актами приймання передачі наданих послуг від 29.02.2020, 31.03.2020, 30.04.2020, 31.05.2020, 30.06.2020, 31.07.2020, 31.08.2020 та актами приймання-передачі нафтопродуктів  (на зберігання) від 31.08.2020, 31.07.2020, 30.06.2020, 31.05.2020, 30.04.2020, 31.03.2020, 29.03.2020, та актами приймання-передачі нафтопродуктів  (зі зберігання) від 31.08.2020, 31.07.2020, 30.06.2020, 31.05.2020, 30.04.2020, 31.03.2020, 29.03.2020, договір про перевезення вантажів автомобільним транспортом від 01.02.2020 №102, укладений між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» та ТОВ «ТД «КРЕМЕНЧУКНАФТОПРОДУКТСЕРВІС» з актами здачі-прийомки виконаних робіт від 29.02.2020, 31.03.2020, 30.04.2020, 31.05.2020, 30.06.2020, 31.07.2020, 31.08.2020, товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти).
Між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ»(покупець) та ТОВ «ЕВІДЕНС ТРЕЙД» укладений договір поставки нафтопродуктів №ЕТ-0014 від 01.08.2020, на підтвердження виконання якого з додатковою угодою №ЕТ-200801000011 позивачем подано контролюючому органу  до перевірки акт №ЕТ-200831000019 від 31.08.2020 приймання-передачі нафтопродуктів до договору поставки №ЕТ-0014 від 01.08.2020, акт №ЕТ-200831000020 від 31.08.2020 приймання-передачі нафтопродуктів до договору поставки №ЕТ-0014 від 01.08.2020, лист ТОВ «ЕВІДЕНС ТРЕЙД» від 01.08.2020 № 88 на адресу ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ», лист ТОВ «ЕВІДЕНС ТРЕЙД» від 01.08.2020 № 118 на адресу ТОВ «НАФТАСІТІ».
Між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ»(покупець) та ТОВ «ЕВІДЕНС ТРЕЙД» укладений договір поставки нафтопродуктів №ЕТ06-0017 від 01.06.2020, на підтвердження виконання якого з додатковою угодою №ЕТ-200601000017 позивачем подано контролюючому органу  до перевірки акт №ЕТ-200630000030 від 30.06.2020 приймання-передачі нафтопродуктів до договору поставки №ЕТ06-0017 від 01.08.2020, лист ТОВ «ЕВІДЕНС ТРЕЙД» від 01.08.2020 № 34 на адресу ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ», лист ТОВ «ЕВІДЕНС ТРЕЙД» від 01.08.2020 № 58 на адресу ТОВ «НАФТАСІТІ».
Відповідно до умов вказаних договорів товар поставляється покупцю партіями на умовах ЕХW - резервуари нафтобаз ТОВ «НАФТАСІТІ» і інших нафтобаз, що належать ТОВ «НАФТАСІТІ» на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів згідно «ІНКОТЕРМС 2010». 
Також на підтвердження реалізації вказаних договорів позивачем надано контролюючому органу податкові накладні №31016 (реєстраційний номер 9226031125) від 31.08.2020, №30022(реєстраційний номер 9162550558) від 30.06.2020, платіжні доручення №5 від 16.09.2020, №7 від 23.08.2020,  платіжне доручення №25 від 29.07.2020, договір зберігання від 03.02.2020 №836, укладений між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» та ТОВ «НАФТАСІТІ» з протоколами узгодження ціни від 29.02.2020, 31.03.2020, 30.04.2020, 31.05.2020, 30.06.2020, актами приймання передачі наданих послуг від 29.02.2020, 31.03.2020, 30.04.2020, 31.05.2020, 30.06.2020, 31.07.2020, 31.08.2020 та актами приймання-передачі нафтопродуктів  (на зберігання) від 31.08.2020, 31.07.2020, 30.06.2020, 31.05.2020, 30.04.2020, 31.03.2020, 29.03.2020, актами приймання-передачі нафтопродуктів  (зі зберігання) від 31.08.2020, 31.07.2020, 30.06.2020, 31.05.2020, 30.04.2020, 31.03.2020, 29.03.2020, договір про перевезення вантажів автомобільним транспортом від 01.02.2020 №102, укладений між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» та ТОВ «ТД «КРЕМЕНЧУКНАФТОПРОДУКТСЕРВІС» з актами здачі-прийомки виконаних робіт від 29.02.2020, 31.03.2020, 30.04.2020, 31.05.2020, 30.06.2020, 31.07.2020, 31.08.2020, товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти).
Виходячи з вказаних документів в їх сукупності, суд першої інстанції правильно встановив,  що позивач придбав у ТОВ «ЕЛЕВАНТ ІНВЕСТ КОМПАНІ», ТОВ «ЕВІДЕНС ТРЕЙД», ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» паливно-мастильні матеріали на підставі відповідних договорів поставки, укладених у межах їх господарської діяльності. Відповідний товар зберігався на складах ТОВ «НАФТАСІТІ» згідно з договором зберігання від 03.02.2020 №836 та актами приймання-передачі наданих послуг, актів приймання  передачі нафтопродуктів.
Сума податку на додану вартість на підставі складених ТОВ «ЕЛЕВАНТ ІНВЕСТ КОМПАНІ», ТОВ «ЕВІДЕНС ТРЕЙД», ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» та зареєстрованих в установленому порядку податкових накладних включена товариством до складу податкового кредиту відповідного періоду та відображена у Додатку 5 до податкової декларації з ПДВ. 
В подальшому придбане пальне позивачем реалізовувался на АЗС. З місць відповідального зберігання транспортування паливно-мастильних матеріалів до місць їх реалізації здійснювалось відповідно до договору про перевезення вантажів автомобільним транспортом 01.02.2020 №102, укладеним між ТОВ «РЕВЕРС ОІЛ» та ТОВ «ТД «КРЕМЕНЧУКНАФТОПРОДУКТСЕРВІС». На підтвердження транспортування ПММ до перевірки позивачем надавався реєстр ТТН та акти виконаних робіт.
В результаті дослідження документів, якими позивач підтверджує факт здійснення господарських операцій з поставки нафтопродуктів з вказаними вище контрагентами постачальниками, суд апеляційної інстанції вважає, що ці документи є первинними в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України» і є достатніми доказами  для підтвердження реальності господарських операції з поставки товару, руху активів у процесі здійснення господарських операцій та зміни у власному капіталі позивача.
Відповідачем в ході проведення перевірки не наведені та не встановлені обставини, які б свідчили про невідповідність господарських операцій з поставки товару (нафтопродуктів) меті та задачам діяльності позивача, або що реалізація вказаних операцій не обумовлена розумними економічними причинами (цілями ділового характеру). 
На час здійснення господарської операції з позивачем його контрагенти ТОВ «ЕЛЕВАНТ ІНВЕСТ КОМПАНІ», ТОВ «ЕВІДЕНС ТРЕЙД», ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» мали статус юридичної особи, платника податку на додану вартість, що свідчить про наявність у них спеціальної податкової правосуб`єктності. 
Виписані цими підприємствами податкові накладні за відповідними господарськими операціями з позивачем зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Виходячи зі специфіки та умов укладених позивачем  з його контрагентами  договорів, надані позивачем документи в їх сукупності є достатнім доказом підтвердження фактичного виконання зазначених вище господарських операцій. В наданих позивачем первинних документах визначено суть та зміст відповідних господарських операцій, в них зазначено найменування придбаного товару/послуг, їх кількість та вартість, визначено сторони господарських операцій та осіб,  відповідальних за здійснення господарських операцій. Вказані документи підтверджують фактичне отримання обумовленого договорами товару (нафтопродуктів) та використання його у власній господарської діяльності підприємства. 
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що встановлені обставини справи свідчать про належне документальне підтвердження господарських операцій, ділову мету здійснення таких господарських операцій, а саме: придбання товару з метою ведення власної господарської діяльності, зміну у власному капіталу позивача (оплату вартості придбаних товарів). 
Суд першої інстанції правильно встановив помилковість висновків відповідача про нереальність господарської операції позивача та його контрагентів ТОВ «ЕЛЕВАНТ ІНВЕСТ КОМПАНІ», ТОВ «ЕВІДЕНС ТРЕЙД», ТОВ «ІНВЕСТ ПЕТРОЛ» з огляду на інформацію щодо цих підприємств та їх контрагентів.
З приводу аргументів відповідача щодо нереальності господарських операцій позивача з вказаними постачальниками, які, за позицією відповідача, не могли виконати умови договорів через недостатність трудових та матеріально - технічних можливостей, слід зазначити те, що такі доводи відповідача є лише припущеннями та жодними доказами не підтвердженні. При цьому, аналіз господарської діяльності постачальників позивача, який наведено в акті перевірки, свідчить про те, що постачальники позивача мали штат працівників, але за позицією відповідача такого штату недостатньо для здійснення задекларованої господарської діяльності. В той же час, відповідачем не зазначено (не обґрунтовано), яка ж кількість працівників необхідна для виконання зобов`язань щодо постачання ПММ позивачу.
Не може погодитися суд апеляційної інстанції і з доводами контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій позивача з вказаними постачальниками через наявністю в ланцюгах постачання ПММ контрагентів, які, за позицією відповідача, не могли поставити такі об`єкти пального. З приводу таких аргументів відповідача слід зазначити те, що позивач не зобов`язаний та не має об`єктивної можливості під час придбання товару у постачальника встановлювати його походження по «ланцюгу постачання», а тому не може нести відповідальність за можливі порушення, які були допущені контрагентами прямих постачальників. Відносини постачальників позивача із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин. При цьому, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на те, що відповідачем не було надано суду актів перевірки постачальників ПММ, які б свідчили про неможливість виконання постачальниками ПММ своїх зобов`язань за договорами поставки.
Таким чином, встановивши зазначені обставини справи, дослідивши аргументи відповідача, з якими останній пов`язує незаконність рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Передбачені ст. 317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.
Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд –
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області залишити без задоволення.  
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2021 року у справі № 160/6620/21 залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська