П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/5503/21 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Лавренчук О.В.   
Суддя-доповідач -  Біла Л.М.   
12 травня 2022 року                                                                                                    м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Білої Л.М. 
суддів:  Гонтарука В. М.  Матохнюка Д.Б. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомирський НПЗ" до Відокремленого підрозділу Державної податкової служби України Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
В квітні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Житомирський НПЗ" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, у якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №4449 від 15.01.2021 про відповідність ТОВ «Житомирський НПЗ» критеріям ризиковості;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №8289 від 26.01.2021 про відповідність ТОВ «Житомирський НПЗ» критеріям ризиковості;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №16000 від 08.02.2021 про відповідність ТОВ «Житомирський НПЗ» критеріям ризиковості;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №21050 від 22.02.2021 про відповідність ТОВ «Житомирський НПЗ» критеріям ризиковості;
- зобов`язати Головне управління Державної податкової служби у Житомирській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Житомирський НПЗ» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Протокольною ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, від 02.06.2021 року здійснено заміну відповідача його правонаступником - Відокремленим підрозділом Державної податкової служби України Головного управління ДПС у Житомирській області.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2021 року позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, згідно з якою апелянт просить суд скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що стало підставою невірного вирішення даного спору.
Зокрема, апелянтом відзначено, що оскаржуване рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості прийнято з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів, які не відображають у повному обсязі провадження фінансово - господарської діяльності позивача, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості. 
Також, на переконання апелянта, судом першої інстанції безпідставно не взято до уваги наявну у контролюючого органу податкову інформацію, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій.
Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження.
Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційних скарг, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд відзначає наступне.
Судом встановлені наступні обставини справи.
Товариство з обмеженою відповідальністю "Житомирський НПЗ" перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Житомирській області.
Видами діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомирський НПЗ" є: 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування (основний); 06.10 Добування сирої нафти; 19.20 Виробництво продуктів нафтоперероблення; 20.14 Виробництво інших основних органічних хімічних речовин; 20.15 Виробництво добрив і азотних сполук; 20.41 Виробництво мила та мийних засобів, засобів для чищення та полірування; 23.20 Виробництво вогнетривких виробів; 23.99 Виробництво неметалевих мінеральних виробів, н.в.і.у.; 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.; 69.10 Діяльність у сфері права.
15.01.2021 Комісією ГУ ДПС у Житомирській області, відповідно до п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, прийнято Рішення №4449 від 15.01.2021 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомирський НПЗ" критеріям ризиковості платника податку. 
Підставою даного рішення визначено: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. У графі "Податкова інформація" зазначено: У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності  під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
З метою спростування інформації про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку останнім супровідним листом №1 від 16.01.2021 було надано відповідачу відповідні пояснення та копії документів.
В подальшому, Комісією ГУ ДПС у Житомирській області, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів, надісланих листом від 17.01.2021 №1, прийнято Рішення №8289 від 26.01.2021 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомирський НПЗ" критеріям ризиковості платника податку. Підстава: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. У графі "Податкова інформація" зазначено: У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності  під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
З метою спростування інформації про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку позивачем листом №1 від 28.01.2021 року надано відповідачу інформацію та документи.
У Рішенні відповідача №1600 від 08.02.2021 вказано про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомирський НПЗ" критеріям ризиковості платника податку. Підстава: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. У графі "Податкова інформація" зазначено: У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності  під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
З метою спростування інформації про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку позивачем листом №3 від 10.02.2021 року надано відповідачу інформацію та документи, ідентичні обґрунтуванню та доданим документам, що вказані у супровідних листах від 16.01.2021 та від 28.01.2021.
Комісією ГУ ДПС у Житомирській області, відповідно до п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів, надісланих листом від 11.02.2021 №3, прийнято Рішення №21050 від 22.02.2021 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомирський НПЗ" критеріям ризикових платника податку. Підстава: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. У графі "Податкова інформація" зазначено: Подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості.
Вважаючи вказані рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом. 
Задовольняючи позов, суд першої інстанції зазначив, що аналіз вчинених відповідачем під час прийняття оскаржуваних рішень дій свідчить про недотримання порядку їх прийняття.
При цьому, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідачем не надано будь-яких доказів на підтвердження підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, позаяк не доведено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, не надано жодних належних доказів на підтвердження викладених у відзивах заперечень, а здійснення реєстрації податкових накладних та одночасне прийняття оскаржуваних  рішень про віднесення позивача до ризикових платників податку вказує на нівелювання питання правомірності формування податкового кредиту з ПДВ по операціям з "удаваними контрагентами та/або операціями".
Колегія суддів з висновками суду першої інстанції погоджується та, надаючи оцінку доводам апеляційної скарги, відзначає наступне.
Процедуру винесення комісією ДПС рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 6 Порядку), Критерії ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до Порядку), Критерії ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку) визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», що набув чинності 01.02.2020 (далі - Порядок №1165).
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.6 Порядку №1165).
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
При цьому, можливість виключення платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, визначена абз.14 п.6 Порядку № 1165 та являє собою факт надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили.
Як встановлено з матеріалів справи, оскаржуваними рішеннями №4449 від 15.01.2021, №8289 від 26.01.2021 та №16000 від 08.02.2021 контролюючим органом віднесено позивача до переліку ризикових платників податків на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку відповідно до Порядку, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1165 від 11.12.2019, а саме: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності  під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
У рішенні №21050 від 22.02.2021 контролюючий орган підставою відповідності позивача критеріям ризикових платників податку відзначено п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості".
Додатком №4 до Порядку №1165 затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить обов`язкове для заповнення поле «податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку)».
Додатком № 1 до Порядку № 1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, пункт 8 яких передбачає такий критерій, як наявність у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Натомість, контролюючим органом у Рішеннях №4449 від 15.01.2021, №8289 від 26.01.2021 та №16000 від 08.02.2021 в рядку «Податкова інформація» не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття вказаних рішень, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, а лише процитовано зміст п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків.
Стосовно ж рішення №21050 від 22.02.2021 контролюючим органом вказано: "Подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості".
Тобто, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що зі змісту оскаржуваних рішень про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку вбачається, що зазначаючи про відповідність позивача п.8 Критеріїв, податковим органом викладена загальна фраза про наявність податкової інформації, без зазначення, яка саме податкова інформація стала підставою для прийняття оскаржуваного рішення, що є порушенням приписів Порядку №1165.
Отже, спірні рішення не містять обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.
При цьому, зі змісту оскаржуваних рішень встановлено, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування, а у зв`язку з наявною податковою інформацією, отриманою з баз даних ДПС під час виконання функцій контролюючим органом.
На переконання судової колегії, покладення в основу прийнятого рішення про ризиковість платника податків посилання на отриману податкову інформацію з Єдиного реєстру податкових накладних, не можливо визнати належним та беззастережним доказом законності дій відповідача, оскільки, вказане було здійснено за відсутності умов передбачених п. 6 Порядку 1165, які пов`язують можливість проведення такого моніторингу лише у випадку складання платником податкової накладної/розрахунку коригування та зупинення реєстрації такої внаслідок виявлення, що така відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення комісії не містить мотивів та обґрунтувань віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.
Судова колегія зауважує, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органів наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, мала б обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
При цьому, незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення про віднесення платника податку до переліку ризикових платників податків не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності платника податку пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості, податковий орган, в будь-якому випадку, не позбавлений обов`язку доказування, встановленого ч. 2 ст. 77 КАС України.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 05 січня 2021 року у справі № 640/11321/20.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що доводи апелянта спростовуються встановленими у справі обставинами.
Частиною другою статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Європейський суд з прав людини у своїх рішеннях неодноразово підкреслював особливу важливість принципу належного урядування. Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (дивитися рішення у справах Беєлер проти Італії [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, пункт 120, ECHR 2000-I, Онер`їлдіз проти Туреччини [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, пункт 128, ECHR 2004-XII, Megadat.com S.r.l. проти Молдови (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, пункт 72, від 8 квітня 2008 року, і Москаль проти Польщі (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 51, від 15 вересня 2009 року). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах Лелас проти Хорватії (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, від 20 травня 2010 року, і Тошкуце та інші проти Румунії (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37, від 25 листопада 2008 року).
З огляду на викладений принцип контролюючий орган має дотримуватись послідовності дій при прийнятті рішення.
Статтею 9 КАС України закріплено принцип законності, який вимагає, щоб органи державної влади та їх посадові особи діяли тільки на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з частинами першою, другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідачем не надано жодних доказів, які досліджувалися в ході засідання комісії, що стали підставою для прийняття оскаржуваних рішень та були покладені в основу їх прийняття.
Колегія суддів зазначає, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 та від 22.07.2019 у справі №815/2985/18, 20.08.2019 у справі №2540/3009/18, від 18.09.2019 у справі №826/6528/18.
В контексті викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
При цьому, надаючи оцінку доводам апеляційної скарги, судова колегія враховує, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
У п.58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили в порядку та в строки, передбачені ст. 325 КАС України.

          
Головуючий	 	 	Біла Л.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Гонтарук В. М.    Матохнюк Д.Б.