ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 серпня 2022 року 
м. Київ

справа № 440/4414/19
адміністративне провадження № К/9901/10831/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,          
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.05.2020 (у складі головуючого судді: Костенко Г.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14.01.2021 (у складі колегії суддів: Перцової Т.С., Русанової В.Б., Жигилія С.П.) у справі №440/4414/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Транзит-Сервіс» до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
13 листопада 2019 року ПП "Транзит-Сервіс" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.08.2019 №0011301401.
Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 16.01.2020 замінено відповідача у справі з Головного управління ДФС у Полтавській області на його правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Полтавській області.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 14.05.2020, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 14.01.2021, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області №0011301401 від 23.08.2019; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь ПП "Транзит-Сервіс" витрати зі сплати судового збору в розмірі 6901,88 грн.
Приймаючи такі рішення, суди виходили із того, що акт перевірки не відповідає вимогам чинного законодавства, оскільки з його змісту не можливо встановити яким чином та на підставі яких документальних доказів податковий орган дійшов встановлених ним висновків; в акті відсутні посилання на конкретні первинні документи із зазначенням їх реквізитів та дат їх складання, відсутня чіткість та системність викладу обставин порушення податкового законодавства, а цифрові показники різняться між собою. Судами вказано, що податковим органом не доведено неправильне віднесення позивачем сум до складу інших операційних витрат та наявності будь-яких розбіжностей даних звіту позивача та фактичних даних його бухгалтерського обліку.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
ПП «Транзит-Сервіс» у встановленому законом порядку зареєстроване як юридична особа, (код ЄДРПОУ 24564184). Видами діяльності ПП «Транзит-Сервіс» відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань є зокрема: код КВЕД 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; код КВЕД 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н. в. і. у.; код КВЕД 45.19 Торгівля іншими автотранспортними засобами; код КВЕД 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; код КВЕД 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; код КВЕД 77.32 Надання в оренду будівельних машин і устаткування; код КВЕД 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; код КВЕД 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; код КВЕД 49.41 Вантажний автомобільний транспорт (основний); код КВЕД 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.
У період з 25.06.2019 по 22.07.2019 фахівцями ГУ ДФС у Полтавській області проведено документальну планову виїзну перевірку ПП «Транзит-Сервіс» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2018.
За результатами перевірки складено акт від 29.07.2019 №914/16-31-14-01-10/24564184 «Про результати документальної планової виїзної перевірки Приватного підприємства "Транзит-Сервіс», згідно з висновками якого за позивачем встановлені порушення п.п. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі - ПК), Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 28.03.2013 №433, у результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 368  100 грн, в т.ч. по періодах: за 2018 рік - 368 100 грн.
Висновки акту перевірки зводяться до того, що позивачем без підтверджуючих документів зайво віднесено до складу р.2180 "інші операційні витрати" суму за 2018 рік у розмірі 2 044 999 грн (відображена перевіряючими розбіжність), яка виникла між звітними та фактичними даними без підтверджуючих документів, що встановлено при перевірці даних головної книги, оборотно-сальдових відомостей по рахунку 94 "Інші операційні витрати" за 2018 рік на загальну суму інших операційних витрат 27 705 000,61 грн та звітними даними по ф.2 "Звіт про фінансові результати (звіт про сукупний дохід) за 2018 рік по рядку 2180 "Інші операційні витрати" на загальну суму 29 750 000 грн.
Не погодившись з такими висновками, ПП "Транзит-Сервіс" подало заперечення на акт перевірки від 29.07.2019 №914/16-31-14-01-10/24564184. Однак, листом від 20.08.2019 №35468/10/16-31-14-01-18 ГУ ДФС у Полтавській області повідомило, що висновки акту перевірки від 29.07.2019 №914/16-31-14-01-10/24564184 залишаються без змін, а подане заперечення без задоволення.
На підставі висновків акту перевірки від 29.07.2019 №914/16-31-14-01-10/24564184, ГУ ДФС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення №0011301401 від 23.08.2019, яким ПП "Транзит-Сервіс" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток приватних підприємств» у розмірі 460 125 грн, з яких 368 100 грн за основним платежем та 92 025 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Не погодившись з прийнятим ГУ ДФС у Полтавській області рішенням, ПП "Транзит-Сервіс" 06.09.2019 подало до ДФС України скаргу, яку рішенням ДПС України від 05.11.2019 №8277/6/99-00-08-05-01 залишено без задоволення.
Незгода позивача із прийнятим податковим повідомленням-рішенням ГУ ДФС у Полтавській області  №0011301401 від 23.08.2019, зумовила його звернення до суду.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Головне управління ДПС у Полтавській області просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.05.2020 й постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14.01.2021 та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовну відмовити.
Доводи скаржника зводяться до наявності різниці на суму 2 044  999 грн між даними оборотно-сальдових відомостей позивача по рахунку 94 "Інші операційні витрати" за 2018 рік на загальну суму інших операційних витрат 27 705 000,61 грн та звітними даними по ф.2 "Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2018 рік по рядку 2180 "Інші операційні витрати" на загальну суму 29 750 000 грн.
Посилаючись на постанови Верховного Суду від 14.05.2019 у справі №813/110/15, від 24.01.2018 у справі №802/2148/13-а, від 01.10.2019 у справі №820/2788/18, скаржник указує про те, що на запит контролюючого органу позивач не надав підтверджуючих документів щодо виявленої розбіжності.
Позивачем подано відзив на касаційну скаргу, у якій він просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника та відповідність оскаржуваних рішень судів нормам матеріального та процесуального права, а також правовим висновкам Верховного Суду.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 44.1 статті 44 ПК передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
За змістом пунктів 5, 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до пункту 20 згаданого Положення (стандарту) до інших операційних витрат включаються: витрати на дослідження та розробки відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи"; собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахунку іноземної валюти в грошову одиницю України за курсом Національного банку України на дату продажу іноземної валюти, плюс витрати, пов`язані з продажем іноземної валюти; собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов`язаних з їх реалізацією; сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів; втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов`язаннями, що пов`язані з операційною діяльністю підприємства); втрати від знецінення запасів; нестачі й втрати від псування цінностей; визнані штрафи, пеня, неустойка; витрати на утримання об`єктів соціально-культурного призначення; інші витрати операційної діяльності.
Зі встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи убачається, що спірне грошове зобов`язання нараховане відповідачем у зв`язку із існуванням розбіжності між даними оборотно-сальдових відомостей позивача по рахунку 94 "Інші операційні витрати" за 2018 рік та звітними даними по ф.2 "Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2018 рік по рядку 2180 "Інші операційні витрати" на суму 2 044 999 грн, а також ненадання позивачем документів на запит контролюючого органу щодо вказаної розбіжності.
Відповідач наполягає, що за даними оборотно-сальдових відомостей позивача по рахунку 94 "Інші операційні витрати" за 2018 рік розмір інших операційних витрат складає 27 705 000,61 грн, водночас, судами попередніх інстанцій встановлено, що при досліджені наданої позивачем оборотно-сальдової відомості по рахунку № 94 за 2018 рік розмір інших операційних витрат становить 29 963 263,61 грн. 
Досліджуючи зміст акту перевірки, суди попередніх інстанцій також встановили, що у ньому серед елементів витрат, які відображені у рахунку бухгалтерського обліку 94 «Інші операційні витрати», наявна різниця тільки по собівартості реалізованої валюти, а саме вказано 17 388 781,75 грн, хоч згідно з даними рахунку бухгалтерського обліку 94 «Інші операційні витрати» - собівартість реалізованої валюти становить 19 647 044,75 грн.
При цьому, при дослідженні оборотно-сальдової відомості по рахунку № 94 за 2018 рік, оборотів по рахунку № 942 за 2018 рік, картки рахунку № 942 за 2018 рік та картки рахунку № 84 за 2018 рік судами встановлено, що собівартість реалізованої валюти складає саме 19  647  044,75 грн.
У зв`язку із цим, суди вказали про наявність завищення позивачем інших операційних витрат на суму 213 263,61 грн, а не, як відображено у акті перевірки, їх заниження на суму 2 044 999 грн.
У касаційній скарзі, посилаючись на постанови Верховного Суду від 14.05.2019 у справі №813/110/15, від 24.01.2018 у справі №802/2148/13-а, від 01.10.2019 у справі №820/2788/18, відповідач указує про те, що позивачем на запит контролюючого органу не було надано документів щодо виявленої у ході перевірки розбіжності, а тому, на переконання скаржника, позивачем безпідставно сформовано спірну суму витрат. Зокрема, скаржник указує про те, що у ході перевірки ним запитувалося, а позивачем не було надано оборотно-сальдова відомість по рахунку № 94 за 2018 рік та обороти по рахунку №94 в розрізі місяців, кореспонденції проводок по дебетовому та кредитовому обороту.
Проте, за встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, контролюючим органом при проведенні перевірки використовувалася оборотно-сальдова відомість позивача по рахунку № 94 за 2018 рік. Ненадання ж оборотів по рахунку №94 в розрізі місяців, кореспонденції проводок по дебетовому та кредитовому обороту, не є обставиною, яка впливає на правомірність формування позивачем сум податкових зобов`язань, оскільки підставою для ведення податкового обліку є саме первинні, а не звітні документи.
Окрім того, надаючи оцінку вказаним доводам скаржника, суд касаційної інстанції звертає увагу на положення частини першої статті 9, частин першої-другої статті 77, частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС), якими передбачено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості; кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу; в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача; суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідачем ні у суді першої інстанції, ні під час апеляційного оскарження доводів щодо ненадання позивачем запитуваних документів не заявлялося. Враховуючи встановлений нормами процесуального законодавства обов`язок суб`єкта владних повноважень доводити правомірність своїх рішень, колегія суддів не вбачає порушень у нездійсненні судами попередніх інстанцій окремого дослідження обставини, які стосуються наведених доводів скаржника.
За таких обставин, Судом не встановлено суперечностей у рішеннях судів попередніх інстанцій правовим висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 14.05.2019 у справі №813/110/15, від 24.01.2018 у справі №802/2148/13-а, від 01.10.2019 у справі №820/2788/18, які прийняті за інших фактичних обставин.
У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд вважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Відтак, касаційна скарга Головного управління ДПС у Полтавській області не підлягає задоволенню.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 356, 359 КАС, суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.05.2020 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14.01.2021 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
Суддя-доповідач          І.В. Дашутін
Судді          О.О. Шишов
          М.М. Яковенко