ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 червня 2022 року 
м. Київ
справа № 2-а-9851/10/2670
адміністративне провадження № К/9901/19445/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Юрченко В.П.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «СБЕРБАНК» на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.09.2016 (головуючий суддя - Погрібніченко І.М.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2016 (головуючий суддя - Вівдиченко Т.Р., судді: Мамчур Я.С., Сорочко Є.О.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «СБЕРБАНК» до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників, третя особа- Національний банк України, про скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В :
У червні 2010 року Публічне акціонерне товариство «Дочірній банк Сбербанку Росії» (процесуальним правонаступником якого є Публічне акціонерне товариство «СБЕРБАНК»; далі - ПАТ «СБЕРБАНК», банк, товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції у місті Києві по роботі з великими платниками податків (процесуальним правонаступником якої є Міжрегіональне головне управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників; далі - ГУ ДФС, відповідач), у якому, посилаючись на норми Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 N334/94-ВР (чинного на час виникнення спірних відносин; Закон втратив чинність з 01.01.2013 згідно з Податковим кодексом України від 02.12.2010 N2755-VI; далі - Закон №334/94-ВР), просило визнати недійсними податкові повідомлення-рішення відповідача від 30.11.2009 N0001134310/0, від 18.02.2010 N0001134310/1, від 26.04.2010 N0001134310/2, від 23.06.2010 N0001134310/3, згідно з якими банку були донараховані податкові зобов`язання та застосовані штрафні (фінансові) санкції з податку на прибуток на суму 10' 713' 855,71 грн (5' 019' 332,30 грн - за основним платежем, 5' 694' 523,41 грн - штрафні (фінансові) санкції).
Справа розглядалась судами неодноразово.
Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 27.01.2011, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2011, позов задовольнив повністю.
Вищий адміністративний Суд України ухвалою від 18.11.2015 (провадження №К/9991/46384) скасував зазначені судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 30.11.2009 №0001134310/0, від 18.02.2010 №0001134310/1, від 26.04.2010 №0001134310/2, від 23.06.2010 №0001134310/3 в частині донарахування податкових зобов`язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток у сумі 10' 585' 527,30 грн і в цій частині направив справу на новий розгляд до суду першої інстанції, в решті судові рішення залишив без змін.
За наслідками нового розгляду справи в частині позовних вимог Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 30.09.2016 в задоволенні позову відмовив.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що створення банком страхового резерву у період, охоплений перевіркою, з віднесенням його до складу валових витрат є безпідставним, оскільки банк не здійснював фактичні виплати за відкритими кредитними лініями та іншими видами кредитів, гарантій тощо, і між банком як кредитором та його контрагентами не існувало боргових відносин.
Суд апеляційної інстанції з таким обґрунтуванням погодився та ухвалою від   08.11.2016 постанову суду першої інстанції залишив без змін.
ПАТ «СБЕРБАНК» подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.09.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2016, в якій просить скасувати зазначені судові рішення та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.
На обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на неврахування правових висновків Верховного Суду України та порушення судами першої та апеляційної інстанцій вимог статті 159 Кодекс адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення. 
Зокрема, позивач зазначає про правомірність формування ним валових витрат у спірному періоді, оскільки можливий ризик, який і зумовив необхідність створення страхового резерву, існує в усіх кредитних операціях банку тощо, що становлять його господарську діяльність, результат якої своєю чергою залежить від діяльності контрагента; ризик виникає кожного разу коли банк надає кошти, бере зобов`язання про їх надання; банк створює страхові резерви за рахунок валових витрат (до 10 відсотків) за виставленими гарантіями, тобто такими, які набрали чинності та не припинили свою дію.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 22.11.2016 відкрив касаційне провадження у цій справі.
Відповідач правом на подання заперечень на касаційну скаргу не скористався.
15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03.10.2017 №2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів», яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС) викладено в новій редакції.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» КАС в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що робоча група, до складу якої увійшли працівники державної податкової служби, провела виїзну планову документальну перевірку банку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2007 по 30.06.2009, за результатами якої склала акт від 17.11.2009 N521/43-10/259597 (далі - акт перевірки).
Згідно з висновками акта перевірки позивач порушив, зокрема, норми підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5 з урахуванням вимог підпунктів 12.2.1, 12.2.2 пункту 12.2 статті 12 Закону N334/94-ВР, що призвело до завищення (з урахуванням знижки) валових витрат на суму 16' 971' 611,57 грн. 
Таке порушення, що стало підставою для донарахування податкового зобов`язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток на суму 10' 585' 527,30 грн згідно з податковими повідомленнями - рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, полягало у віднесенні до складу валових витрат сум збільшення страхового резерву, сформованого під нестандартну заборгованість за позабалансовими операціями.
Як установлено судами на підставі матеріалів справи та аналізу відображення показників бухгалтерського обліку банку, виплати за укладеними, але ще не виконаними договорами кредитної лінії та різних гарантійних зобов`язань, сума яких становила основний борг, ПАТ «СБЕРБАНК» не здійснювалися. Таким чином, суди попередніх інстанцій, з врахуванням правової позиції, викладеної у постановах Верховного Суду України від 08.05.2012 у справі №21-83а12 та від 27.05.2008 у справі №21-1131во07, дійшли висновку, що оскільки позивачем не було виплачено суму, що становить основний борг, то не виник і ризик неповернення цих коштів, що своєю чергою свідчить про неправомірність віднесення банком сум страхового резерву за такими операціями до валових витрат спірного періоду та обґрунтованість донарахування відповідачем в цій частині податкового зобов`язання згідно з податковими повідомленнями-рішеннями.
Відповідно до положень підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5 Закону №334/94-ВР (у редакції Закону на час виникнення спірних правовідносин) до складу валових витрат включаються суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 12 цього Закону.
Згідно з підпунктом 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону №334/94-ВР будь-який банк, а також будь-яка небанківська фінансова установа, створена згідно з нормами відповідних законів, крім страхових компаній та недержавних пенсійних фондів (далі - фінансові установи), зобов`язані створювати страховий резерв для відшкодування можливих втрат по основному боргу (без процентів та комісій) за всіма видами кредитів (у тому числі за консолідованим іпотечним боргом), а також гарантій, порук, придбаних цінних паперів (у тому числі іпотечних сертифікатів із фіксованою дохідністю), інших активних банківських операцій, які належать до їх господарської діяльності згідно із законодавством.
Верховний Суд України неодноразово висловлювався щодо такого правозастосування у подібних правовідносинах.
Зокрема, у постановах від 08.05.2012 у справі №21-83а12 та від 27.05.2008 у справі №21-1131во07 правовий висновок Верховного Суду України полягав у тому, що правовою підставою створення страхового резерву за переліченими операціями є існування боргових відносин між банком як кредитором та його контрагентами, у тому числі за договорами гарантії та акредитиву. Якщо банк не здійснив фактичної виплати коштів за такими операціями, то він не має права вимоги до своїх контрагентів щодо повернення коштів.
Підпунктом 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону N334/94-ВР також передбачено необхідну ознаку боргових відносин як підставу формування страхового резерву, а саме можливість втрати по основному боргу, тобто наявність ризику, який і зумовлює необхідність створення такого резерву для покриття цих втрат.
За відсутності ризику при здійсненні кредитної операції віднесення банком до валових витрат сум страхового резерву за цією операцією суперечить вимогам зазначеної норми, а отже, є неправомірним. 
Правомірність включення банком до валових витрат сум страхового резерву визначається передусім наявністю підстав для цього, передбачених підпунктом 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону №334/94-ВР, а не відповідністю розміру створеного страхового резерву вимогам підпункту 12.2.3 пункту 12.2 цієї статті.
Наведені висновки Верховного Суду України в силу норм частини п`ятої статті 242, підпункту 8 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України підлягає врахуванню судом при застосуванні норм права до подібних правовідносин. Відступу від такої правової позиції Велика Палата Верховного Суду не зробила.
Доводи позивача, викладені у касаційній скарзі, не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій, правильності застосування судами норм матеріального та процесуального права. Натомість, зводяться лише до переоцінки доказів у справі, що, згідно з положеннями статті 341 КАС, виходить за межі повноважень касаційного суду.
Згідно з частиною другою статті 341 КАС вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів, знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.
Згідно з пунктом другим частини першої статті 350 КАС (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із Законом від 15.01.2020 №460-ІХ, яка набрала чинності 08.02.2020 та підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» зазначеного Закону) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
З огляду на викладене та відповідно до частини першої статті 350 КАС судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій слід залишити без змін.
Керуючись статтями 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «СБЕРБАНК» залишити без задоволення.
Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.09.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2016 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	І.А. Васильєва В.П. Юрченко   Р.Ф. Ханова