ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 червня 2022 року 
м. Київ
справа № 0870/4828/12
адміністративне провадження № К/9901/41878/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Олендера І.Я.,  Васильєвої І.А., 
здійснивши попередній розгляд касаційної скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 06 червня 2017 року (суддя Прасов О.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2017 року (головуючий суддя Мельник В.В., судді: Сафронова С.В., Чепурнов Д.В.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Мотор Січ» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

В травні 2012 року Публічне акціонерне товариство «Мотор Січ» (далі - Товариство, позивач) звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжя ДПС (яку протокольною ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 15 травня 2017 року та ухвалою Верховного Суду від 13 червня 2022 року замінено її правонаступниками, відповідно, Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби, Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - Інспекція, відповідач), в якому просило, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24 січня 2012 року: №0000150802 - в частині зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 556345,74 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції у сумі 278172,87 грн; №0000130802, яким позивачу зменшено від`ємне значення податку на додану вартість в розмірі 19   471   322 грн.

Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на безпідставність висновків відповідача про завищення податкового кредиту з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 556345,74 грн, сплаченого митним органам при розмитненні товарів у митному режимі «імпорт» із зазначенням характеру угоди « 84». Усі умови для відображення спірних сум податкового кредиту були виконані: наявний зв`язок отриманих товарів з господарською діяльністю підприємства; факт сплати податку відповідно до вимог підпункту «в» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) підтверджено належним чином. При цьому контролюючий орган помилково ототожнював придбання товарів із фактом їх купівлі-продажу. Висновок податкового органу про необхідність врахування у подальшій податковій звітності наслідків попередніх податкових перевірок, за позицією позивача, є помилковим та зроблений без урахування обставин оскарження в адміністративному та судовому порядку результатів таких перевірок. 

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 06 червня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2017 року, позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 24 січня 2012 року №0000150802 в частині зменшення Товариству бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у сумі 556345,74 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції у сумі 278172,87 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 24 січня 2012 року №0000130802, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 19471322 грн за листопад 2011 року.

Приймаючи такі рішення, суди попередніх інстанцій, дослідивши обставини справи й наявні у ній докази, дійшли висновку, що позивач обґрунтовано включив податок на додану вартість в розмірі 556345,74 грн до податкового кредиту за листопад 2011 року. Поставка товару позивачем здійснювалась в межах гарантійних зобов`язань постачальника по заміні деталей неналежної якості. Отримане у власність майно пов`язане з виробничим процесом і використовувалось у подальшій господарській діяльності, факт сплати ПДВ при його розмитненні підтверджений належним чином. Апеляційний суд вказав, що ПК України пов`язує виникнення права на податковий кредит з фактом сплати ПДВ, пов`язаним з придбанням або виготовленням товарів, а не з наявністю грошових розрахунків з постачальником. 

Щодо висновків відповідача про завищення позивачем залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, суди дійшли висновку про їх помилковість, оскільки визначені контролюючим органом грошові зобов`язання за результатами попередніх перевірок внаслідок оскарження останніх в судовому порядку набули статусу неузгоджених, а тому правомірно не відображались у податковій звітності.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, податковий орган звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки, просив їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог. В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішень за неправильного застосування норм матеріального права, вирішення спору без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Скаржник наголошує, що згідно з Порядком ведення відомчих класифікаторів з питань митної статистики, які використовуються в процесі оформлення митних декларацій, затвердженим наказом Державної митної служби України №107 від 15 лютого 2011 року (далі - Порядок №107), характер угоди « 84» означає «інше» та не передбачає розрахунків за товар.  

Відповідач також вважає, що невідображення у податковій звітності результатів попередніх податкових перевірок призвело до завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р.24 податкової декларації за листопад 2011 року) в розмірі 19   471   322 грн. Зазначена сума не є грошовим зобов`язанням, тому відсутні підстави для застосування наслідків, передбачених пунктом 56.15 статті 56 ПК України, а саме вважати неузгодженим грошове зобов`язання внаслідок оскарження відповідного податкового повідомлення-рішення. 

У запереченнях на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін як законні та обґрунтовані. Викладені Товариством доводи є аналогічними наведеним у позові та запереченнях на апеляційну скаргу.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Судами встановлено, що у період з 21 грудня 2011 року по 06 січня 2012 року Інспекцією проведено камеральну перевірку ПAT "Мотор Січ" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за листопад 2011 року, за результатами якої складено акт №12/08-02/14307794 від 06 січня 2012 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем:
- пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.3, 200.4 статті 200 ПК України, пункту 2 розділу ХІ Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 25 січня 2011 року №41 (далі - Порядок №41), внаслідок чого позивачем завищено заявлену за листопад 2011 року суму бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 664438 грн;
- абзацу «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України, підпункту 4.6.7 підпункту 4.6 пункту 4 Порядку №41, а саме підприємством завищено залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р.24) податкової декларації за листопад 2011 року у сумі 19   471   322 грн;

Такі висновки контролюючого органу вмотивовані наступним:
- позивач до складу податкового кредиту за листопад 2011 року безпідставно включив ПДВ у розмірі 664438,17 грн, який сплачено митним органам при ввезенні на митну територію України за характером угоди « 84», яка означає «інше» та не передбачає розрахунків за товар. Натомість, зі змісту пункту 198.3 статті 198 ПК України слідує, що право на податковий кредит виникає у разі придбання або виготовлення товарів з метою їх використання у господарській діяльності;
- платник податків не відобразив у податковій звітності за листопад 2011 року результати попередніх перевірок, що призвело до завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

На підставі висновків вказаного акту перевірки відповідачем 24 січня 2012 року були прийняті податкові повідомлення-рішення:
- №0000150802, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ за листопад 2011 року на 664   438 грн та нараховано штрафні санкції в розмірі 332   219 грн;
- №0000130802, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення з ПДВ за листопад 2011 року на 19   471   322 грн.

Не погодившись із прийнятими Інспекцією податковими повідомленнями-рішеннями (з №0000150802 - частково, з №0000130802 - повністю), Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі.

Щодо наявності правових підстав для включення до податкового кредиту за листопад 2011 року ПДВ в розмірі 556345,74 грн, сплаченого митним органам при розмитненні товарів, отриманих в межах гарантійного ремонту, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з абзацом «в» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (тут і далі - в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з ввезення товарів на митну територію України.

Частина друга пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України регламентує, що для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення  права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата сплати (нарахування) податку за податковими зобов`язаннями, що були включені отримувачем таких послуг до податкової декларації попереднього періоду.

Відповідно до частини першої пункту 187.8 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

За змістом пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: 
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; 
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За правилами пункту 201.12 статті 201 Податкового кодексу України у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку. Для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається податкова накладна, податкові зобов`язання за якою включені до податкової декларації попереднього періоду.

Аналіз наведених положень податкового законодавства свідчить, що з моменту подання платником податків митної декларації для митного оформлення ввезених на митну територію України товарів у останнього виникають відповідні податкові зобов`язання зі сплати ПДВ. Після сплати цього податку до бюджету платник податків набуває право на віднесення таких сум до податкового кредиту відповідного періоду. Таке розуміння норм ПК України відповідає характеру і змісту правового регулювання ПДВ та суті його адміністрування, оскільки право на податковий кредит перебуває у прямій залежності саме від факту сплати відповідної суми ПДВ до бюджету. При цьому митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, є належним документом, що посвідчує право на віднесення сплачених сум ПДВ до податкового кредиту за відповідний період, оскільки вона підтверджує фактичну сплату суми податку до відповідного бюджету.

Суди попередніх інстанцій установили, що в листопаді 2011 року Товариством були ввезені і розмитнені товарно-матеріальні цінності в режимі «імпорт» та оформлено ВМД типу ІМ-40, в яких у графі 24 «Характер угоди» зазначено код « 84 - інші випадки», який згідно з Порядком №107 не передбачає розрахунки за товар.

Так, позивачем було ввезено на митну територію України наступний товар:
1) за ВМД № 112000011/2011/3058 - частини до авіадвигуна ТВЗ-117ВМА сер.2 - насос-регулятор у неробочому стані, поставлений компанією LG INTERNATIONAL CORP (Корея) на виконання умов контракту з капітального ремонту авіаційних двигунів №1323/658-E09-081-KR410 від 17 березня 2009 року для здійснення позивачем капітального ремонту авіаційних двигунів шляхом заміни дефектних (неробочих) деталей на кондиційні, що підтверджено рекламаційним актом № LG AV0308-EAS01 від 03 серпня 2010 року та листом №LGAV100810-MS02 від 10 серпня 2010 року;
2) за ВМД №112000011/2011/3064 - частини до авіадвигуна ТВЗ-117ВМА сер.2 - насос-регулятор у неробочому стані, поставлений компанією IRAN AIRCRAFT (Іран) на виконання умов контракту з капітального ремонту авіаційних двигунів №1323/658-Е-97115IR364 від 23 жовтня 1997 року і технічних звітів №Н140-А05-356Е, №Н140-А05-353Е;
3) за ВМД №112000011/2011/3084 - частини до авіадвигуна ТВЗ-117ВМА СБМ1 - насос-регулятор у неробочому стані, поставлений компанією IRAN AIRCRAFT (Іран) на виконання умов контракту з капітального ремонту авіаційних двигунів №1323/658-Е-97115IR364 від 23 жовтня 1997 року і технічних актів №Н140-А05-369Е, №Н140-А05-355Е, №Н140-А05-372Е;
4) за ВМД №112000011/2011/3217 - частини до авіадвигуна ТВЗ-117ВМА СБМ1 - коробка приводів у неробочому стані, поставлена ТОВ "ЕврокоммерцГрупп" (РФ) на виконання умов контракту з ремонту авіаційного двигуна №1323/658-E10-100-RU643 від 18 березня 2010 року для здійснення позивачем заміни нерезиденту дефектних частин на кондиційні в межах гарантійних зобов`язань в зв`язку з їх виходом з ладу після ремонту, що підтверджено рекламаційним актом №140-74/11-10 від 25 листопада 2010 року;
5) за ВМД №112000011/2011/3386 - частини до турбогвинтового авіадвигуна ТВЗ-117 ВМА-СБМ-1 - насоси-регулятори у неробочому стані, поставлені компанією IRAN AIRCRAFT IND TURBINE ENGINE MANUFACTURING (Іран) на виконання умов контракту з капітального ремонту авіаційних двигунів №PP-1323/658-E-97115IR364 від 23 жовтня 1997 року і доповнення №14 від 04 лютого 2007 року до нього для здійснення позивачем капітального ремонту авіаційного двигуна шляхом заміни дефектних частин на кондиційні, що підтверджено технічними звітами №Н140-А05-385Е, №Н140-А05-386Е;
6) за ВМД №112000011/2011/3391 - запасні частини до авіадвигуна ТВЗ-117В - ротор компресора, які знято (дефектовано), поставлені компанією PRESIDENT FLIGHT Khartoum AIRPORT Republic of Sudan, на виконання умов контракту з капітального ремонту авіаційних двигунів №МЕ/003/2006 від 20 липня 2006 року і доповнення №34 від 12 липня 2011 року до нього.

Дослідивши указані первинні документи, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що Товариство, як виконавець робіт з капітального ремонту, виконувало заміну бракованого товару, який надійшов у його власність. Суди також встановили, що податок на додану вартість був сплачений позивачем відповідно до вимог абзацу «в» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, що не заперечується відповідачем.

Посилання Інспекції на те, що у позивача відсутній обов`язок сплачувати будь-які платежі при ввезенні товару за характером угоди « 84» були визнані судом апеляційної інстанції безпідставними, оскільки такий характер правочину не передбачає розрахунків за товар саме з постачальником, а не звільняє особу від сплати обов`язкових платежів до бюджету. Суд касаційної інстанції погоджується з таким висновком, а у касаційній скарзі відсутні доводи, які б його спростовували. 

Встановлені судами попередніх інстанцій обставини наявності зв`язку отриманих позивачем товарів з його господарською діяльністю та підтвердження факту сплати ПДВ свідчать про виконання Товариством основних умов відображення податкового кредиту у спірному періоді. Таким чином, висновок судів про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 24 січня 2012 року № 0000150802 в оскарженій Товариством частині є цілком правильним та обґрунтованим.

Що ж стосується податкового повідомлення-рішення від 24 січня 2012 року №0000130802, як уже зазначалось, підставою для його прийняття слугував висновок контролюючого органу про завищення позивачем залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24), за листопад 2011 року на 19   471   322 грн у зв`язку із невідображенням в податковій декларації результатів попередніх перевірок.

З установлених судами попередніх інстанцій обставин справи слідує, що контролюючим органом неодноразово проводились перевірки фінансово-господарської діяльності, за результатами яких складались акти перевірок, висновки яких, в свою чергу, слугували підставою для прийняття відповідних податкових повідомлень-рішень. Такі рішення податкового органу були оскаржені позивачем в судовому порядку. Ці обставини не заперечувались відповідачем впродовж судового розгляду цієї справи.

Враховуючи наведені обставини, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що станом на час формування висновку про завищення Товариством залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24), за листопад 2011 року на 19 471 322 грн результати попередніх перевірок були неузгоджені. Правових підстав для їх врахування у податковій звітності за листопад 2011 року не було.

Крім того, суди попередніх інстанцій відповідно до положень статті 72 КАС України (в редакції, чинній на час прийняття оскаржуваних судових рішень) врахували обставини, встановлені в судових рішеннях, що набрали законної сили, у справах №2а-0870/10946/11, №2а-0870/5395/11, №2а-0870/4785/11, №2а-0870/6318/11, №2а-0870/8700/11, №0870/1269/12. За змістом судових рішень в указаних справах судами не була підтверджена правильність висновків контролюючого органу, викладених у відповідних актах перевірок, про порушення Товариством вимог податкового законодавства у попередніх звітних (податкових) періодах. Прийняті за результатами цих перевірок податкові повідомлення-рішення були визнані протиправними та скасовані. 

Під час розгляду цієї справи та у касаційній скарзі податковим органом указані обставини не спростовано. Відповідач також не наводить доказів, які б свідчили, що станом на момент декларування позивачем залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24), за листопад 2011 року у розмірі 19 471 322 грн, певні складові такого розміру від`ємного значення, які були зменшені за результатами попередніх податкових перевірок, були узгоджені.

Враховуючи наведене вище в сукупності, колегія суддів погоджується із висновком судів попередніх інстанцій про наявність, в даному випадку, правових підстав для задоволення позовних вимог.

Доводи ж касаційної скарги Інспекції не впливають на правильність прийнятих судами рішень й не свідчать про неправильне застосування ними норм матеріального права або порушення процесуальних норм, а фактично зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною третьою статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 327, 341, 343, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, залишити без задоволення, а постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 06 червня 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.Я.Олендер   І.А. Васильєва