ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 серпня 2022 року 
м. Київ

справа № 820/4361/16
адміністративне провадження № К/9901/37960/18 К/9901/37961/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 ) на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 та касаційну скаргу Центральної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова ГУ ДФС у Харківській області (далі - Інспекція) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26.10.2016 (суддя Мельников Р.В.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 (головуючий суддя - Мельнікова Л.В., судді - Бенедик А.П., Донець Л.О.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Центральної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова ГУ ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень

У С Т А Н О В И В:

У серпні 2016 року ОСОБА_1 звернулась до суду із позовом до Інспекції, у якому з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог просила скасувати податкові повідомлення-рішення від 21.07.2016 № 2478-1204, № 2478-1204/1, № 2478-1204/2.

На обґрунтування зазначених позовних вимог ОСОБА_1 послався на те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті Інспекцією у зв`язку з нарахуванням їй орендної плати за земельну ділянку за договором оренди від 06.04.2011, пунктом 9 якого передбачено, що розмір орендної плати за земельну ділянку за рік становить 8% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки і складає 21089,20 грн,  а розмір орендної плати за земельну ділянку в місяць становить 1757,43 грн., які постійно сплачувались позивачем у відповідності до умов договору. Будь-які зміни до договору оренди земельної ділянки не вносились, інших домовленостей щодо розміру орендної плати між позивачем та Харківською міською радою досягнуто не було. Також, ОСОБА_1 посилається на те, що в порушення вимог пункту 288.1 статті 288 Податкового кодексу України оскаржувані податкові повідомлення-рішення були сформовані 21.07.2016.  

Харківський окружний адміністративний суд постановою від 26.10.2016 позов задовольнив частково: скасував податкове повідомлення-рішення від 21.07.2016 № 2478-1240/2 з орендної плати за 2014 рік у розмірі 1822,01 грн.; скасував податкове повідомлення-рішення від 21.07.2016 № 2478-1204/1 з орендної плати за 2015 рік у розмірі 21600,00 грн.; скасував податкове повідомлення-рішення від 21.07.2016 № 2478-1204 з орендної плати за 2016 рік у розмірі 37745,81 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовив.

Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: з огляду на відсутність протягом одного місяця після закінчення строку договору від орендодавця листа-повідомлення про заперечення у поновленні договору оренди землі, то такий договір є поновленим на той самий строк і на тих самих умовах, які були передбачені договором у контексті розуміння Закону України «Про оренду землі»; законодавчо встановлений коефіцієнт індексації грошової оцінки землі тягне за собою автоматичну зміну розміру орендної плати, при цьому, визначена нормативно-грошова оцінка землі не змінюється, а лише індексується на відповідний коефіцієнт, що, в свою чергу, не є підставою для внесення змін до договору оренди; з огляду на наявність у позивача переплати з орендної плати за землю, то оскаржувані податкові повідомлення-рішення, якими позивачу визначені грошові зобов`язання з орендної плати за землю за 2014 та 2015 роки підлягають скасуванню на суми 1822,01 грн. та на 21600,00 грн. відповідно, а податкове повідомлення-рішення, яким позивачу визначене грошове зобов`язання з орендної плати за землю за 2016 рік - підлягає скасуванню у повному обсязі.

Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 04.07.2017 скасував рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 21.07.2016 № 2478-1204 з орендної плати за 2016 рік у розмірі 37745,81 грн. з прийняттям в цій частині нового судового рішення про відмову у задоволенні позову в цій частині. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишив без змін.

Частково скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи в цій частині нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що: твердження позивача щодо наявності у нього переплати з орендної плати за земельну ділянку за 2016 рік спростовується даними акту звіряння розрахунків № 6534-07 від 24.10.2016, згідно з яким позитивне сальдо розрахунків станом на 24.10.2016 становить 0,00 грн. В решті суд апеляційної інстанції погодився із висновками суду першої інстанції.

ОСОБА_1 оскаржила рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 02.10.2017 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, оскільки суд не надав належної правової оцінки тому, що: в порушення вимог пункту 289.3 статті 283 Податкового кодексу України уповноваженим органом у сфері земельних відносин жодних рішень про індексацію нормативної грошової оцінки земельної ділянки, яку орендує позивач, не приймалося і будь-яких повідомлень на адресу позивача не надходило; нормативна грошова оцінка земель є основою для визначення розміру орендної плати для земель державної і комунальної власності, а зміна нормативної грошової оцінки землі є підставою для перегляду розміру орендної плати, який в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлено положеннями статті 288 Податкового кодексу України.

У запереченні на касаційну скаргу позивача Інспекція просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги позивача, а рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог залишити без змін з підстав того, що на виконання вимог пункту 289.3 статті 289 Податкового кодексу України Державна служба України з питань геодезії, картографії та кадастру повідомила, зокрема, що за інформацією Державної статистики України індекс споживчих цін за 2015 рік становив 143,3%, а станом на 01.01.2016 - становить 1,433.

В свою чергу, Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 09.11.2017 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою відповідача. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що в силу положень статті 21 Закону України «Про оренду землі» та підпункту 271.1.1 пункту 271.1 статті 271 Податкового кодексу України обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, тоді як позивачем зазначені вимоги законодавства виконані не були; наявність у позивача переплати з орендної плати за земельну ділянку та стягнення заборгованості з орендної плати за землю за 2014-2015 роки не є предметом спору у даній справі.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.07.2022 прийняв касаційні скарги до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду і призначив попередніх розгляд справи на 26.07.2022, під час якого суд дійшов висновку про необхідність призначення справи до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 02.08.2022.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційних скаргах доводи та дійшов висновку, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що 06.04.2011 між Харківською міською радою (орендодавцем) та ОСОБА_1 (орендарем) був укладений договір оренди земельної ділянки, відповідно до умов якого: орендодавець надає, а орендар приймає у строкове платне користування земельну ділянку несільськогосподарського призначення - землі житлової та громадської забудови, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 (пункту 1 договору); нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 263615,00 грн. (пункт 5 договору); договір укладено строком до 01.09.2014. Після закінчення строку договору орендар має переважне право поновлення його на новий строк. У цьому разі орендар повинен не пізніше, ніж за 90 днів до закінчення строку дії договору повідомити письмово орендодавця про намір продовжити його дію (пункт 8 договору); розмір орендної плати за земельну ділянку на рік становить 8% від нормативної грошової оцінки цієї земельної ділянки і складає 21089,20 грн., розмір орендної плати за земельну ділянку в місяць становить 1757,43 грн. (пункт 9 договору); орендар самостійно 09.11.2011 між орендодавцем та орендарем був складений акт приймання передачі земельної ділянки здійснює обчислення орендної плати за землю з урахуванням індексації нормативної грошової оцінки, визначеної законодавством, за затвердженими Кабінетом Міністрів формами (пункт 10 договору); орендна плата за земельну ділянку сплачується рівними частками щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім днем звітного (податкового) місяця (пункт 11 договору). Договір зареєстрований в Управління Держкомзему у місті Харків в Державному реєстрі земель 07.11.2011 за № 631010004000085.

Відповідно до інформації, вказаної у листі Департаменту земельних відносин Виконавчого комітету Харківської міської ради від 04.07.2016 № 4847/0/225-16, дія договору оренди землі від 06.04.2011, укладеного між ОСОБА_1 та Харківською міською радою, не припинена.

Інспекцією були прийняті податкові повідомлення-рішення від 21.07.2016 2016 № 2478-1204, № 2478-1204/1, № 2478-1204/2, якими ОСОБА_1 були визначені суми податкових зобов`язань з орендної плати з фізичних осіб за 2014, 2015, 2016 роки у розмірах 6991,21 грн., 26340,41 грн. та 37745,81 грн. відповідно.

Зі змісту Земельного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) та Закону України «Про оренду землі» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) убачається, що користування землею в Україні є платним.

Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 31.12.2014) встановлено, що плата за землю - це загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній з 01.01.2015) плата за землю - це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Землекористувачами, як визначено в підпункті 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), є особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХII ПК України.

Згідно д підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

Підпунктом 271.1.1 пункту 271.1 статті 271 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Пунктом 271.2 статті 271 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів, офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Відповідно до пунктів 286.1, 286.2 статті 286 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Згідно з пунктом 287.3 статті 287 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкове зобов`язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.

Пунктом 288.1 статті 288 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

За приписами підпункту 288.4 статті 288 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Відповідно до пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки; не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки.

За приписами пункту 289.1 статті 289 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.

Положеннями пункту 289.2 статті 289 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення за станом на 1 січня поточного року, що визначається за формулою: Кi = І:100, де І - індекс споживчих цін за попередній рік. У разі якщо індекс споживчих цін не перевищує 100 відсотків, такий індекс застосовується із значенням 100. Коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель застосовується кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель.

Відповідно до пункту 289.3 статті 289 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації не пізніше 15 січня поточного року забезпечують інформування центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, і власників землі та землекористувачів про щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, для визначення суми податкових зобов`язань з земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності використовується нормативна грошова оцінка земель. Відповідно до законодавства, вона проводиться раз у 5-7 років, а для визначення поточних зобов`язань необхідно проіндексувати її на коефіцієнт індексації, який щороку розраховує центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за індексом споживчих цін за попередній рік. При цьому, коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель застосовується кумулятивно (тобто накопичувально) залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель, а не від дати набрання чинності рішенням ради про затвердження нормативної грошової оцінки.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Державна служба України з питань геодезії, картографії та кадастру у листі від 11.01.2016 № 6-28-0.22-201/2-16 повідомила, що за інформацією Державної статистики України індекс споживчих цін за 2015 рік становив 143,3%, з огляду на що коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель за 2015-2016 роки становить 1,433.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що законодавчо встановлений коефіцієнт індексації грошової оцінки землі тягне за собою автоматичну зміну розміру орендної плати, при цьому, визначена нормативно-грошова оцінка землі не змінюється, а лише індексується на відповідний коефіцієнт, що, в свою чергу, не є підставою для внесення змін до договору оренди.

Разом з цим, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов помилкового висновку, що індексації підлягає мінімальна трьохвідсоткова межа річної суми платежу з орендної плати за землю, а не визначений у пункті 9 договору розмір орендної плати за земельну ділянку.

Також, суди першої та апеляційної інстанцій, ухвалюючи рішення у справі, виходили з того, що у позивача наявна/відсутня переплата з орендної плати за землю за 2014-2016 роки, посилаючись лише на дані актів звіряння розрахунків платника податків від 24.10.2016 № 6534-07, № 1743-07, № 321-07, № 155-07, № 12-07. При цьому, висновки суду першої інстанції щодо наявних у позивача сум переплат суперечать висновкам суду апеляційної інстанції.

В свою чергу, матеріали справи містять копії квитанцій про сплату позивачем орендної плати за відповідні місяці 2014-2016 років, тоді як суди попередніх інстанцій не надали їм будь-якої правової оцінки.

Крім того, суди не надали належної правової оцінки положенням пункту 11 договору, а також положенням пункту 287.3 статті 287 Податкового кодексу України щодо обов`язку позивача сплачувати орендну плату щомісячно, та, як наслідок, не перевірили правомірність визначення позивачу податкового зобов`язання з орендної плати за весь 2016 рік згідно податкового повідомлення-рішення № 2478-1204, прийнятого 21.07.2016. 

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду зазначає, що судами попередніх інстанцій зазначені вище вимоги процесуального законодавства не виконано, обставини справи встановлено неповно, не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення правомірності прийнятих Інспекцією податкових повідомлень-рішень, що і потягло за собою ухвалення судових рішень, які не відповідають вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

З урахуванням наведеного касаційні скарги ОСОБА_1 та Інспекції підлягають частковому задоволенню, а ухвалені у даній справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Керуючись п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу ОСОБА_1 та касаційну скаргу  Центральної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова ГУ ДФС у Харківській області задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26.10.2016 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді | Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова