ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

26 травня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/26372/21	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
 головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
 суддів:  Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,     
 за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.  
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Промспецтех»
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 березня 2022 року (суддя Горбалінський В.В.) по справі №160/26372/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Промспецтех» до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,- 

                                                         в с т а н о в и В :
       
ТОВ «Промспецтех» звернулось до суду з позовом в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2879524/40049277 від 19.07.2021 року, №2932706/40049277 від 03.08.2021 року та №2932713/40049277 від 03.08.2021 року;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю “ПРОМСПЕЦТЕХ” №8 від 28.10.2020 року, №11 від 14.09.2020 року та №12 від 14.09.2020 року датами їх подання.
В обґрунтування заявлених вище вимог позивач посилався на те, що за результатами господарських операцій складено зазначені податкові накладні та направлено їх для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Згідно отриманих квитанцій податкові накладні прийнято, але їх реєстрацію зупинено, та зазначено: відповідно до п.201.16  ст.201 ПКУ  реєстрація ПН/РК зупинена оскільки ПН/РК відповідає критеріям п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Позивачем направлено в електронному вигляді до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копії документів на підтвердження реальності здійснення операції по зазначеним податковим накладним. Однак, Рішеннями Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області відмовлено у реєстрації податкових накладних. Вказуючи на відсутність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних, а також на те, що господарські операції, за якими складено податкові накладні, підтверджуються належними первинними документами, чому Комісією не надано жодної оцінки, позивач просив суд визнати протиправними та скасувати рішення Комісії та 
зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначені податкові накладні. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 березня 2022 року адміністративний позов задоволено частково, а саме:
визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2879524/40049277 від 19.07.2021 року;
зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю “ПРОМСПЕЦТЕХ” №8 від 28.10.2020 року датою її подання.
В іншій частині позову відмовлено.
Рішення суду, в частині задоволених позовних вимог, мотивовано недоведеністю відповідачем правомірності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН та необґрунтованістю рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Рішення суду, в частині незадоволених позовних вимог, мотивовано встановленими обставинами справи, які, за позицією суду першої інстанції, свідчать про правомірність оскаржуваних рішень №2932706/40049277 від 03.08.2021 року та №2932713/40049277 від 03.08.2021 року. Суд дійшов висновку про обґрунтованість підстав для прийняття вказаних рішень, які полягали у порушенні позивачем вимог абз. «б» п.187.1 ст.187 ПК України щодо дати виникнення податкових зобов`язань.
Не погодившись з рішенням суду позивач та відповідач подали апеляційні скарги.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 26.05.2022 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області повернуто заявнику у зв`язку з не усуненням її недоліків.
В апеляційній скарзі позивач просить рішення суду першої інстанції, в частині незадоволених позовних вимог, скасувати та в цій частині прийняти нову постанову про задоволення позову у повному обсязі. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, позивач посилається на те, що судом першої інстанції зроблено безпідставні висновки щодо правомірності відмови у реєстрації податкових накладних №11 від 14.09.2020 року та №12 від 14.09.2020 року. Позивач вказує на те, що такі висновки судом зроблені без урахування наданих позивачем документів, які підтверджують реальність господарських операцій та інформацію, яка зазначена у вказаних податкових накладних. Також позивач звертає увагу на невідповідність підстав зупинення реєстрації податкових накладних тим підставам, які слугували для відмови у реєстрації податкових накладних.
У відзиві на апеляційну скаргу позивача відповідач просить рішення суду першої інстанції, в частині незадоволених позовних вимог, залишити без змін з огляду на його законність та обґрунтованість.
Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю “ПРОМСПЕЦТЕХ” (ЄДРПОУ 40049277)  зареєстровано 05.10.2015 року, номер запису 12301020000005123, у встановленому законом порядку та перебуває на податковому обліку у Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області.
Основним видом економічної діяльності ТОВ “ПРОМСПЕЦТЕХ” є: 46.90 неспеціалізована оптова торгівля.
В процесі здійснення господарської діяльності ТОВ “ПРОМСПЕЦТЕХ” мав взаємовідносини із ФОП ОСОБА_1 та Державним підприємством “Національна атомна енергогенеруюча компанія “Енергоатом” в особі Відокремленого підрозділу “Рівненська атомна електрична станція”.
Під час здійснення господарської діяльності позивачем було складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних  податкові накладні №8 від 28.10.2020 року, №11 від 14.09.2020 року та №12 від 14.09.2020 року.  
Відповідно до квитанції № 9301813666 податкову накладну № 8 від 28.10.2020 року прийнято, однак реєстрацію зупинено та зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 28.10.2020 № 8 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податків. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”. Додатково повідомлено: показник "D"=1.2445%, "Р"=0.
Відповідно до квитанції № 9249679775 податкову накладну № 11 від 14.09.2020 року прийнято, однак реєстрацію зупинено та зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 14.09.2020 № 11 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”. Додатково повідомлено: показник "D"=1.0236%, "Р"=0.
Відповідно до квитанції № 9249679779 податкову накладну № 12 від 14.09.2020 року прийнято, однак реєстрацію зупинено та зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 14.09.2020 № 12 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податків. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”. Додатково повідомлено: показник "D"=1.0236%, "Р"=0.
На виконання п.201.16, ст.201 ПК України, позивачем були надані  повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме: копія повідомлення про об`єкти  оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність від 04,09.2020 року (Форма №20-ОПП); Копія відомостей про нарахування заробітної плати працівникам за вересень 2020 року; Копія табелів обліку робочого часу за вересень 2020 року; Копія відомості обліку ТМЦ по рахунку 104 “ОС”; Копії договору оренди офісних та складських приміщень №01012020/1 від 01.01.2020 року, акту приймання-передачі офісних та складських приміщень; Копії договору оренди транспортного засобу №012020/1 від 01.01.2020 року, акту приймання-передачі транспортного засобу; Копія договору №53-122-01-20-09565 від 21.04.2020 року; Копії видаткової накладної №227 від 21 вересня 2020 року, рахунку на оплату №244 від 14 вересня 2020, податкової накладної №11 від 14.09.2020 року; копії договору поставки №0109/4 від 01.09.2020 року, товарно-транспортної накладної №0109/1 від 01 вересня 2020 року, видаткової накладної № 0109/1 від 01 вересня 2020 року, рахунку-фактури №0109/1 від 01 вересня 2020 року, переписки із контрагентом; Копії актів наданих послуг №НП-004264589, специфікацій до актів наданих послуг №НП-004264589 ТОВ-ПОШТА”, платіжних доручень з оплати наданих послуг; Копії договору оренди офісних та складських приміщень №01012020/1 від 01.01.2020 року, акту приймання-передачі офісних та складських приміщень; копії договору оренди транспортного засобу №012020/1 від 01.01.2020 року, акту приймання-передачі транспортного засобу; Копія договору №53-122-01-20:09565 від 21.04.2020 року; Копії видаткової накладної №257 від 28 жовтня 2020 року, рахунку на оплату №269 від 28 жовтня 2020 року, податкової накладної №8 від 28.10.2020 року; Копії договору поставки №0109/4 від 01.09.2020 року, товарно-транспортної накладної №0109/1 від 01 вересня 2020 року, видаткової накладної № 0109/1 від 01 вересня 2020 року, рахунку-фактури №0109/1 від 01 вересня 2020 року, переписки із контрагентом, платіжного доручення №726 від 01.12.2020 року; Копії актів наданих послуг №НП-004471794 від 31.10.2020 року, специфікацій до актів наданих послуг №НП-004471794 від 31.10.2020 року ТОВ “НОВА ПОШТА”, платіжних доручень з оплати наданих послуг; Копії відомостей по рахункам №361, №631, №281; Копії документів підтвердження походження товару.
За результатами розгляду документів комісією регіонального рівня ДПС у Дніпропетровській області були прийняті рішення про відмову у реєстрації податкових  накладних №8 від 28.10.2020 року, №11 від 14.09.2020 року та №12 від 14.09.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних з тієї підстави, що платником податку не надано розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: відсутні розрахункові документи, в тому числі на придбання засувок від ФОП ОСОБА_2 при відстроченні платежу на 120 днів від 01.09.2020; Порушено вимоги абз. б п. 187.1 ст. 187 ПКУ щодо дати виникнення податкових зобов`язань: видаткова накладна 21.09.2020, податкова накладна 14.09.2020.
Не погоджуючись із рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом. 
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
Так, визначаючи межі апеляційного перегляду справи, суд апеляційної інстанції виходить з того, що рішення суду першої інстанції оскаржено позивачем, оскаржено в частині незадоволених позовних вимог, а тому судом апеляційної інстанції надається оцінка рішенню суду першої інстанції, на предмет його законності та обґрунтованості, в частині заявлених позовних вимог, які не були задоволені судом.
Відповідно до приписів пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в    порядку    та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165.
Підпунктом 2 пункту 3 Порядку встановлено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності такій ознаці безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі – ознаки безумовної реєстрації): обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем – платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник – посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку.
У відповідності із п.5 Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
У свою чергу, постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 Критерії ризиковості платника податку (далі – Критерії).
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість ( Додаток 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних), на який у спірному випадку послався відповідач, визначено, що у  контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Надаючи оцінку підставам зупинення реєстрації податкової накладної, слід зазначити те, що відповідачем не було надано до суду доказів  наявної податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податкових накладних.
При цьому, слід звернути увагу на те, що надіслана позивачу квитанція містить вимоги щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. 
В той же час, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію ризиковості здійснення операцій. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв ризиковості здійснення операцій, при цьому не зазначення такого критерію(їв) ризиковості платника податку та/або критерію(їв) ризиковості здійснення операцій, та без зазначення переліку документів, які пропонується надати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
У спірному випадку позивач, реалізуючи свої право, надав контролюючому органу повідомлення з поясненнями щодо інформації по господарським операціям за наслідками яких виписані податкові накладні №11 та №12, а також подав копії первинних документів, які підтверджували здійснення господарських операцій.
Вказане повідомлення та долучені документи були доставлені ГУ ДПС у Дніпропетровській області, натомість, Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області було прийнято рішення №2932706/40049277 від 03.08.2021 року та №2932713/40049277 від 03.08.2021 року, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних №11 та №12.
При цьому, підставами для прийняття таких рішень визначено: «порушено вимоги абз. «б» п.187.1 ст.187 ПК України щодо дати виникнення податкових зобов`язань». Про вказане зазначено в графі «Додаткова інформація» оскаржуваних рішень.
Тобто, визначені в Квитанціях №1 обставини, які стали підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, жодним чином не стосуються обставин, які стали підставою для відмови у реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
При цьому, слід врахувати, що позивач не був обізнаний, а враховуючи підстави для зупинення реєстрації податкових накладних, і не міг бути обізнаний про необхідність надання контролюючому органу інформації щодо дати виникнення податкових зобов`язань та дати складання податкових накладних.
Отже, за встановлених обставин не можливо стверджувати про правомірність та обґрунтованість оскаржених рішень Комісії, що є підставою для їх скасування.
Визначаючи спосіб захисту порушеного права, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні №11, №12, як на тому наполягав позивач, оскільки контролюючим органом фактично не досліджувалось питання про яке, як на порушення зазначено в оскаржуваних рішеннях, та не надавалась позивачу можливість надати з цього приводу пояснення та підтверджуючи документи.
З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає, що за встановлених обставин належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ГУ ДПС у Дніпропетровській області повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних №11 та №12. 
Ураховуючи викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для часткового задоволення апеляційної скарги, скасування рішення суду першої інстанції, в частині незадоволених позовних вимог та прийняття нової постанови в цій частині заявлених вимог.
У зв`язку з частковим задоволенням апеляційної скарги на користь позивача підлягають стягненню судові витрати у вигляді сплаченого судового збору за подання апеляційної скарги у розмірі 6810,0грн. та у вигляді витрат на правничу допомогу у розмірі 2500,0грн., які понесені позивачем у зв`язку із складенням адвокатом апеляційної скарги та які підтверджені належними та допустимими доказами. А всього 9310,0грн.
На підставі викладеного, керуючись п.2 ч.1 ст.315, ст.ст.  317,  321,  322,  325 КАС України, суд, -
        ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Промспецтех» - задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 березня 2022 року по справі №160/26372/21, в частині незадоволених позовних вимог - скасувати та в цій частині заявлених вимог прийняти нову постанову.
Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2932706/40049277 від 03.08.2021 року та №2932713/40049277 від 03.08.2021 року – визнати неправомірними та скасувати.
Зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних №11 від 14.09.2020 та №12 від 14.09.2020.
В іншій частині Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 березня 2022 року по справі №160/26372/21 – залишити без змін.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Промспецтех» судові витрати у розмірі 9310,0грн.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені  ст.ст.328, 329 КАС України.
  
Вступну та резолютивну частини проголошено 26.05.2022
Повне судове рішення складено 27.05.2022
   
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк