ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/1416/20                                            суддя першої інстанції: Непочатих В.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  08 червня 2022 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача                    - Степанюка А.Г.,
суддів                                - Бужак Н.П., Кобаля М.І.,
при секретарі                              - Матвєєвій С.А.,  
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на проголошене о 16 годині 29 хвилин рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2021 року, повний текст якого складено 12 січня 2022 року, у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерне товариство «Ніжинський жиркомбінат» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:
У квітні 2020 року Приватне акціонерне товариство «Ніжинський жиркомбінат» (далі - Позивач, ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат») звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі - Відповідач, ГУ ДПС у Чернігівській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.01.2020:
- №00000160500 (форми «В1») щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларованої на рахунок платника у банку у сумі 5144654,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1286164,00 грн;
- №00000130500 (форми «Р») щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств (11021000) у сумі 6068407,00 грн, яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 4854726,00 грн та штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 1213681,00 грн;
- № 00000170500 (форми «Н») щодо застосування штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у сумі 102228,18 грн.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 28.09.2020, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.01.2021, у задоволенні позову відмовлено повністю.
Постановою Верховного Суду від 22.04.2021 касаційну скаргу ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» задоволено частково - рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 28.09.2020 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.01.2021 скасовано, а справу №620/1416/20 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
При цьому суд касаційної інстанції зазначив, що рішення судів фактично дублюють зміст акта перевірки, у той час як з метою встановлення факту здійснення господарських операцій суди повинні встановити їх зміст, фактичний порядок поставок зернових культур, обсяги і зміст операцій, використання придбаного у господарській діяльності підприємства. Крім того, Верховний Суд вказав на необхідності дослідження фізичних, технічних та технологічних можливостей певного суб`єкта господарських відносин до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу та можливе залучення працівників (виконавців) за цивільно-правовими угодами; наявність основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, зокрема з`ясувати зобов`язану сторону щодо фактичної поставки товару та умови перевезення; наявність приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 29.12.2021 позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що належними і допустимими доказами підтверджується реальність господарських операцій ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» з ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат», рух товарів та зміна у структурі активів Позивача. Суд зауважив, що окремі недоліки в оформленні первинних документів, відсутність законодавчо визначеного обов`язку із складання товарно-транспортних накладних при виконанні договорів купівлі-продажу та принцип персональної відповідальності платника податків у своїй сукупності свідчать про неспроможність позиції контролюючого органу щодо безтоварності господарських операцій та неправомірного формування даних податкового обліку. Окремо суд підкреслив, що часткова відсутність чеків з придбання пального та відсутність фактів його зберігання на підприємстві не може мати своїм наслідком безумовний висновок про використання такого пального поза межами господарської діяльності ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат». 
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та ухвалити нове, яким повністю відмовити у задоволенні позовних вимог. В обґрунтування своїх доводів зазначає, що судом не було враховано факти ненадання ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» сертифікатів якості, що передбачено умовами договору, невідповідність зазначених у податкових накладних даних видатковим накладним, відсутності відомостей про особу, відповідальну за виконання господарських операцій, на ряді видаткових накладних, а також неналежне оформлення товарно-транспортних накладних або їх відсутність взагалі. Наголошує, що у ході перевірки встановлено як неможливість виконання ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» договірних зобов`язань з підстав відсутності трудових і виробничих ресурсів, так і відсутність реальної можливості забезпечення транспортування зерна. Окремо зауважує, що ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» документально оформлює придбання насіння у суб`єктів господарювання, що мають ознаки фіктивності. Також зазначає, що судом залишено поза увагою відсутність доказів придбання і зберігання залишків пального підприємством, що свідчить про його використання поза межами господарської діяльності.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.02.2022 було відкрито апеляційне провадження у справі та встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу.
У відзиві на апеляційну скаргу ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. В обґрунтування своїх доводів зазначає, що судом правильно встановлено всі фактичні обставини справи, враховано практику Верховного Суду із спірних правовідносин, а відтак висновок про обґрунтованість позовних вимог є правильним. Зауважує, що належними і допустимими доказами підтверджується факт придбання Позивачем у ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» зерна для його подальшого використання у власній господарській діяльності. Крім того, підкреслює, що списання чи реалізація пального поза межами господарської діяльності не проводилася, придбання паливно-мастильних матеріалів належним чином відображено у бухгалтерському обліку і підтверджується, зберігання пального здійснювалося у продавців, а використання паливних карток пояснює відсутність чеків.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11.05.2022 справу призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні на 08.06.2022.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 31.05.2022 задоволено клопотання ГУ ДПС у Чернігівській області про участь у розгляді справи у режимі відеоконференції.
Уповноважений працівник Чернігівського окружного адміністративного суду як суду, який забезпечує проведення відеоконференції, повідомив, що у судове засіданні ніхто не з`явився.
Відтак, учасники справи, будучи належним чином повідомленими про дату, час та місце судового розгляду справи, у судове засідання не прибули, а тому відповідно справа розглядалася у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами без повідомлення (виклику) учасників справи у відповідності до п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції - скасувати, виходячи з такого.
Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що у вересні - жовтні 20219 року на підставі наказу від 11.09.2019 № 72 та направлень на перевірку від 24.09.2019 №№ 55, 56, 57 і від 02.10.2019 № 95 працівниками ГУ ДПС у Чернігівській області проведена документальна планова виїзна перевірка ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за період з 01.07.2016 по 30.06.2019 (т. 5, а.с. 157-161).
Висновки перевірки зафіксовані в акті від 29.10.2019 № 94/14/00373942 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» (т. 1 а.с. 40-154).
За результатами перевірки встановлено, зокрема, порушення Позивачем:
- п. п. 4, 5, 6, 7, 11, 20, 29 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну України від 31.12.1999 №318, п. п. 44.1, 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, у зв`язку з чим було занижено суму податку на прибуток на 4  854  726,00 грн., у тому числі за 2016 рік на суму 83169,00 грн та за 2017 рік на суму 4771557,00 грн;
- п. п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 ПК України, внаслідок чого встановлено:
1) заниження суми податку, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 12  020,00 грн, у тому числі за січень 2019 року на суму 2394,00 грн., за березень 2019 року на суму 1746,00 грн., за квітень 2019 року на суму 6435,00 грн., за травень 2019 року на суму 1445,00 грн.;
2) завищення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню на загальну суму 5144654,00 грн., у тому числі за січень 2017 року на суму 120000,00 грн, за лютий 2017 року на суму 85000,00 грн, за березень 2017 року на суму 304133,00 грн, за квітень 2017 року на суму 111504,00 грн, за травень 2017 року на суму 433538,00 грн, за червень 2017 року на суму 545075,00 грн, за липень 2017 року на суму 767757,00 грн, за серпень 2017 року на суму 1928531,00 грн, за вересень 2017 року на суму 462823,00 грн, за грудень 2018 року на суму 384712,00 грн, за лютий 2019 року на суму 1581,00 грн;
3) завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість на 1272,00 грн за червень 2019 року;
- п. п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України, а саме - не зареєстровано податкові накладні.
Не погоджуючись з висновками Відповідача, викладеними в акті планової перевірки (у частині заниження суми податку на прибуток всього 4715062,00 грн за 2017 рік та завищення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню на загальну суму 4936614,38 грн по господарських операціях з ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент»), Позивачем 12.11.2019 подано контролюючому органу письмові заперечення на акт планової перевірки, за результатом розгляду яких останнім прийнято рішення про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» щодо правомірності нарахування податку на прибуток та податку на додану вартість (т. 1 а.с. 155-170).
На підставі наказу Головного управління ДПС у Чернігівській області від 21.11.2019 № 610 та направлення на перевірку від 12.12.2019 № 980 Відповідачем з 17.12.2019 по 21.12.2019 проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» з питань правильності нарахування та своєчасності сплати податку на прибуток, податку на додану вартість за період з 01.07.2016 по 30.06.2019 в частині питань, викладених у запереченнях від 12.11.2019 та від 13.11.2019 (т. 1 а.с. 171, 172; т. 5 а.с. 155, 156).
Висновки перевірки зафіксовано в акті від 28.12.2019 № 286/05/00373942 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» (т. 1 а.с. 173-241; т. 2 а.с. 1-14). 
У вказаному акті перевірки встановлено порушення Позивачем:
1) пунктів 4, 5, 6, 7, 9, 11, 20 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну України від 31.12.1999 №318; пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим було занижено суму податку на прибуток всього у сумі 4854726,00 грн, у тому числі за 2016 рік на суму 83169,00 грн, за 2017 рік на суму 4771557,00 грн;
2) пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201   Податкового кодексу України, у зв`язку з чим:
- занижено суму податку, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 12020,00 грн, в тому числі за січень 2019 року на суму 2394,00 грн, за березень 2019 року на суму 1746,00 грн, за квітень 2019 року на суму 6435,00 грн, за травень 2019 року на суму 1445,00 грн;
- завищено суму податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню на загальну суму 5144654,00 грн, в тому числі за січень 2017 року на суму 120000,00 грн, за лютий 2017 року на суму 85000,00 грн, за березень 2017 року на суму 304133,00 грн, за квітень 2017 року на суму 111504,00 грн, за травень 2017 року на суму 433538,00 грн, за червень 2017 року на суму 545075,00 грн, за липень 2017 року на суму 767757,00 грн, за серпень 2017 року на суму 1928531,00 грн, за вересень 2017 року на суму 462823,00 грн, за грудень 2018 року на суму 384712,00 грн, за лютий 2019 року на суму 1581,00 грн;
- завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість на 1272,00 грн, в тому числі за червень 2019 року - 1272,00 грн;
3) пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України - не зареєстровано податкові накладні.
За наслідками розгляду заперечень ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» від 12.11.2019 ГУ ДПС у Чернігівській області листом від 03.01.2020 №109/10/25-01-05-01-06 повідомило платника податків, що його позиція є необґрунтованою та не підлягає задоволенню (т. 2 а.с. 15-18).
10.01.2020 ГУ ДПС у Чернігівській області прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 00000160500 форми «В1» щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларованої на рахунок платника у банку у сумі 5144654,00 грн, та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1286164,00 грн, за порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (т. 1 а.с. 34-35; т. 5 а.с. 203, 204);
- № 00000130500 форми «Р» щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств (11021000) у сумі 6068407,00 грн, яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 4854726,00 грн та штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 1213681,00 грн, за порушення пунктів 4, 5, 6, 7, 9, 11, 20 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.1999 № 318; пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 Податкового кодексу України (т. 1 а.с. 36-37);
- № 00000170500 форми «Н» щодо застосування штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у сумі 102228,18 грн (т. 1 а.с. 38-39).
Позивачем оскаржено індивідуальні акти в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України від 18.03.2020 № 9813 про результати розгляду скарги оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 10.01.2020 № 00000160500 та № 00000130500 залишені без змін, а скаргу - без задоволення (т. 2 а.с. 19-47, 48-54).
Вирішуючи питання про правомірність спірних рішень контролюючого органу, суд першої інстанції встановив, що у період з січня-вересня 2017 року ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» мав господарські взаємовідносини, зокрема, з ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент».
Між цими суб`єктами господарювання були укладені договори поставки № 2 від 29.05.2017, № 169 від 22.06.2017, № 14 від 26.06.2017, № 180 С від 01.08.2017, № 16 від 22.08.2017, № 18 від 28.08.2017, № 1309 від 13.09.2017 (т. 2 а.с. 55-75).
Згідно п. 3.2 кожного з цих договорів датою поставки вважається дата видаткової накладної на відповідну партію товару.
Пунктом 3.3 кожного з договорів передбачено, що поставка товарів підтверджується, зокрема, товарно-транспортною накладною відповідно до форми №1-ТН.
Відповідно до пункту 6.1 договорів право власності та ризик випадкової втрати або пошкодження товару, поставка якого є предметом кожного з цих договорів, переходить від ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» (Постачальника) до Позивача (Покупця) в момент поставки товару у відповідності з умовами поставки, визначеними відповідним договором.
На виконання умов вказаних договорів ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент», як встановлено судом першої інстанції, на адресу ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» було поставлено протягом січня-серпня 2017 року соняшнику в кількості 1899,95 т, у період серпень-вересень 2017 року - ріпаку у кількості 558,23 т та протягом травня-вересня 2017 року - сої у кількості 421,89 т, а також 13.09.2017 олії ріпакової нерафінованої в кількості 53,6 т.
Факт поставки, на переконання Чернігівського окружного адміністративного суду, підтверджується оформленими ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» видатковими накладними та товарно-транспортними накладними (т. 2 а.с. 144-240, т. 3 а.с. 1-88). Оплата за товар здійснена відповідно до копій рахунків на оплату та платіжних доручень (т. 3 а.с. 89-182).
Крім того, за висновком суду першої інстанції, факт реальності господарських операцій між ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» та ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» за період з січня 2017 року по вересень 2017 року підтверджується виробничо-технічними звітами з виготовлення із товару, поставленого ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» на адресу ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат», як сировини, готової продукції (т. 3 а.с. 183-194), та видатковими накладними, митними деклараціями (т. 8 а.с. 163-234).
Судом першої інстанції також встановлено, що Позивач мав наявні основні засоби для зберігання (склади), що підтверджується свідоцтвом про право власності, витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та технічними паспортами на будівлі (т. 8, а.с. 93-162).
Окремо судом вказано, що в актах перевірки № 94/14/00073942 від 29.10.2019 та № 286/05/00373942 від 28.12.2019 зазначено, що перевіркою встановлено, що ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» у періоді, що перевірявся, перебувало у взаємовідносинах з ПП «ТТ-НАФТА» (код ЄДРПОУ 37021932), ТОВ ВКФ «Агронафтопродукт» (код ЄДРПОУ 22830363), ПП «АМІК Україна» (код ЄДРПОУ 30603572), ТОВ «Газ-Авто-Сервіс» (код ЄДРПОУ 33965511), а саме здійснювало операції з придбання дизельного палива, бензину та газу скрапленого.
При дослідженні первинних документів було встановлено, що у зв`язку з частковою відсутністю у Позивача чеків з АЗС та відсутністю палива в залишках товарно-матеріальних цінностей Відповідачем зроблено висновок, що вказані операції не є господарською діяльністю платника податку.
Судом першої інстанції встановлено, що ІІрАТ «Ніжинський жиркомбінат» було надано на підтвердження факту реального вчинення господарських операцій з придбавання палива, що є підставою для формування платником податкового обліку, копії договорів, видаткових накладних, рахунків та платіжних доручень (т. 3 а.с. 195-240, т. 4 а.с. 1-185).
На підставі встановлених вище обставин, суд першої інстанції прийшов до висновку, що підстав для визнання безтоварними господарських операцій ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» з ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» немає. При цьому, суд наголосив на тому, що контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень не доведено, що господарські операції Позивача є фіктивними або безтоварними, не доведено недобросовісності платника податків та його контрагента, що, на його переконання, свідчить про відсутність перешкод для формування даних податкового обліку за наслідками відносин з останнім, а окремі недоліки в оформленні первинних документів та відсутність деяких товарно-транспортних накладних правильність таких висновків не спростовує. Крім іншого, за висновками суду, сукупність наданих на підтвердження придбання пального документів свідчить, що останнє використано підприємством у власній господарській діяльності.
Однак, з такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може повністю погодитися з огляду на таке.
Згідно п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Приписами ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно ч. 1 ст. 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Крім того, згідно п. 2.4 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.
Тобто, при вирішенні питання про правомірність формування податкових зобов`язань суд повинен встановити, насамперед, реальність господарської операції, про що мають свідчити належним чином оформлені первинні документи. При цьому чинне законодавство передбачає перелік необхідних первинних документів з огляду на предмет господарських відносин. 
Як вірно встановлено судом першої інстанції, надані для перевірки і до суду первинні документи переважно відповідають наведеним вище нормативним вимогам та у своїй сукупності підтверджують рух товарів від ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент».
Так, як було зазначено вище, за умовами договорів постачальник вважається таким, що виконав зобов`язання з поставки товару після прийняття його покупцем і надання йому оригіналів наступних документів, зокрема, належним чином оформленої товарно-транспортної накладної відповідно до форми №1-ТН.
Судовою колегією враховується, що згідно правової позиції Верховного Суду, викладеної, зокрема, у постанові від 13.11.2018 у справі №822/6312/15, наявність товарно-транспортної накладної є обов`язковою для застосування відправниками та одержувачами вантажів, оскільки є підставою для проведення розрахунків за договором перевезення.
При цьому, як було зазначено вище, умовами укладених між ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» і ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» договорів (п. п. 3.2, 3.3) було передбачено обов`язковість надання товарно-транспортних накладних Покупцю. Тобто, учасники цивільно-правових угод самостійно визначили для себе перелік обов`язкових для підтвердження виконання договірних зобов`язань документів, серед яких вказали товарно-транспортну накладну.
На виконання умов договорів Позивачем були отримані і надані у подальшому до перевірки та до матеріалів справи оформлені відповідно до Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, товарно-транспортні накладні. Висновки акту перевірки про те, що товарно-транспортні накладні не містять відомості про вантаж, а саме одиниці виміру, кількість перевезеного вантажу та його вартість, в якості підстав для визнання господарських операцій безтоварними судова колегія вважає необґрунтованим, оскільки хоча й у частині згаданих документів такі відомості не зазначено, однак в них містяться відомості щодо маси перевезеного вантажу, що, з огляду на його вид (зерно), дає можливість визначити кількість.
Доводи Апелянта про те, що у період, протягом якого здійснювалися поставки товару на адресу ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат», ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» не укладало договорів перевезення та не придбавало відповідних послуг в інших суб`єктів господарювання судовою колегією оцінюється критично з огляду на те, що у межах спірних правовідносин оцінюється дотримання податкової дисципліни і реальність господарських операцій з поставки товарів саме Позивачу, а не надання транспортних послуг ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент». При цьому, виключно аналіз даних Єдиного реєстру податкових накладних не дає безумовних підстав стверджувати, що ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» не придбавало транспортні послуги взагалі, оскільки вони могли надаватися й неплатниками податку на додану вартість.
У розрізі наведеного суд апеляційної інстанції звертає увагу, що Верховний Суд в постановах від 11.11.2020 №320/1147/19, від 24.11.2020 №813/3034/15 та, зокрема, від 14.12.2021 у справі № 280/3376/19 виклав висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, відповідно до якого норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Наведені висновки повністю узгоджуються з практикою Європейського суду з прав людини, зокрема, у рішенні від 22.01.2009 у справі «Булвес проти Болгарії», яке наголошує на принципі персональної відповідальності платника та неможливості втручання у право власності особи, яка, попри можливе порушення своїм контрагентом податкового законодавства, є належним отримувачем поставлених товарів чи послуг.
Подібну позицію займав і Верховний Суд України, який у постанові від 11.12.2007 у справі № 21-1376во06, де зазначив, що «у разі невиконання контрагентом зобов`язання зі сплати податку до бюджету, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи. Ця обставина не є підставою для позбавлення платника ПДВ права на його відшкодування у разі, коли цей платник виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту».
Як вірно зазначено судом першої інстанції, Відповідачем не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності Позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії підприємства та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди. Разом з тим, матеріалами справи підтверджується рух активів (товару) по ланцюгу від постачальника до покупця, встановлено зв`язок між фактом придбання товару і господарською діяльністю Позивача.
Посилання Апелянта на матеріали кримінального провадження щодо контрагентів ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» судовою колегією відхиляться, оскільки відповідно до ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою. Водночас, жодного з документів, передбачених ч. 6 ст. 78 КАС України, ГУ ДПС у Чернігівській області надано не було. 
Твердження ГУ ДПС у Чернігівські області щодо необхідності врахування податкової інформації, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» по ланцюгах постачання, а також податкову інформацію, надану іншими контролюючими органами, судовою колегією оцінюється критично, оскільки така інформація носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Такий висновок узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 06.12.2021 у справі № 640/8883/19.
З приводу аргументів контролюючого органу про відсутність у ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» виробничих і трудових ресурсів, необхідних для виконання договірних зобов`язань перед ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат», судова колегія вважає за необхідне зазначити, що у постанові від 29.04.2021 у справі № 822/1865/15 Верховний Суд вказав на те, що відсутність у контрагента добросовісного платника податку матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції, та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем.
Щодо доводів апеляційної скарги про відсутність у частині видаткових накладних відомостей про прізвище, ім`я та по батькові особи, відповідальної за здійснення господарської операції, судова колегія вважає за необхідне зазначити, що у постанові від 28.02.2018 у справі №806/1033/17, як і, зокрема, у постанові від 08.07.2021 у справі №640/7737/19, Верховний Суд зазначив, що окремі недоліки в оформленні первинних документів не спростовують наявності у підприємства відповідних господарських операцій. Відсутність реквізитів первинних документів ще не означає їх дефектність; відсутність деталізації в первинних документах не є підставою для визнання нереальності господарських операцій. У кожному конкретному спірному випадку важливо окремо досліджувати характер недоліків первинних документів, однак згідно з прямим приписом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» такі недоліки не повинні унеможливлювати ідентифікацію осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, зміст та обсяг таких господарських операцій тощо. Водночас неістотні недоліки первинних документів не є підставою для невизнання факту відсутності здійснення господарської операції.
Відтак відсутність в окремих видаткових накладних відомостей щодо особи, відповідальної за здійснення господарської операції, не може бути безумовним свідченням її безтоварності.
З приводу аргументів контролюючого органу на користь безтоварності господарських операцій про те, що дані видаткових накладних не відповідають даним податкових накладних, а по деяким видатковим накладним податкові накладні взагалі не складалися, судова колегія вважає за необхідне зазначити, що, як пояснював Позивач, податкові накладні складалися за правилами першої події згідно п. 187.1 ст. 187 ПК України, а відтак відомості податкової накладної не співпадали з даними видаткової накладної. Крім того, щодо видаткових накладних, по яким податкові накладні не складалися, податковий кредит, за твердженням ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат», що не було спростовано ГУ ДПС у Чернігівській області, не формувався.
Також колегія суддів вважає необґрунтованим посилання Відповідача на ненадання Позивачем сертифікатів якості на поставлений товар, оскільки, по-перше, відповідні документи не належать до первинних, по-друге, пунктами 2.1 договорів, на які посилається ГУ ДПС у Чернігівській області, обов`язковість їх надання Позивачу не передбачена.
З урахуванням наведеного судова колегія вважає за необхідне зазначити таке.
Як вже було зазначено вище, згідно ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
При цьому суд апеляційної інстанції погоджується з посиланням Чернігівського окружного адміністративного суду на те, що приписи чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства не ставили у залежність право формування Позивачем податкового кредиту та витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, від добросовісності платника податку, з яким суб`єкт господарювання перебував у господарських правовідносинах. Тобто, невиконання такими особами податкових зобов`язань тягне за собою настання відповідальності лише для зазначених суб`єктів і не може бути підставою для притягнення до відповідальності іншого суб`єкта господарювання.
З урахуванням наведеного судова колегія погоджується з твердженням суду першої інстанції про відсутність правових підстав визнання безтоварними господарських операцій Позивача із згаданим контрагентом, у зв`язку з чим вважає за необхідне зазначити таке.
Приписи п. 44.1 ст. 44 ПК України визначають, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
За правилами п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму залишкової вартості окремого об`єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта.
Згідно п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Крім того, відповідно до п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв`язку з придбанням товарів (робіт і послуг), вартість яких відноситься до складу витрат виробництва (обігу). Право на нарахування податкового кредит виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно п. 198.6 ст. 198 ПК України не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно п. 201.11 ст. 201 Кодексу). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Як підтверджують наявні у справі докази, право на податковий кредит у ТОВ «Далечінь» виникло за правилом першої події, а саме датою списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату виконаних робі (послуг) відповідно до п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України.
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
З наведеного вбачається, що не дають право на формування податкового обліку операції, не підтверджені належним чином оформленими документами. При цьому, як було зазначено раніше, встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з`ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.
Як вбачається з матеріалів справи та не спростовано Відповідачем, на момент виписування податкових накладних Позивачу ТОВ «Інтеграл Системний Менеджмент» було зареєстровано у встановленому законом порядку як суб`єкт підприємницької діяльності, а також платником податку на додану вартість, а факт реальності господарських операцій з ним, як було встановлено раніше, підтверджується належним чином оформленими первинними документами, а тому правових підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень у частинах, що стосується взаємовідносин ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» із вказаним контрагентом, у ГУ ДПС у Чернігівській області не було (заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток приватних підприємств на суму 4  715  064 грн та завищення бюджетного відшкодування на суму 4  936  614 грн).
Щодо використання паливно-мастильних матеріалів поза межами господарської діяльності, судова колегія вважає за необхідне зазначити, що, як було встановлено раніше, у ході перевірки було виявлено документальне оформлення придбання ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» протягом періоду, що перевірявся, бензину А-92, дизпалива та газу пропан-бутан у ПІІ «Амік Україна», ТОВ «Агронафтопродукт», ПП «ТТ-Нафта», ТОВ «Газ-Авто-Сервіс» (т. 3 а.с. 195-240, т. 4 а.с. 1-185).
Водночас, при дослідженні первинних документів було встановлено, що у підприємства частково відсутні чеки з АЗС на згадані паливно-мастильні матеріали, які є підтвердженням фактичного отримання палива.
Відповідно до п. 6.4 укладеного між ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» і ПІІ «Амік Україна» публічного договору від 11.11.2015 (т. 3 а.с. 195-206) фактичне приймання-передача товарів по кількості та асортименту здійснюється покупцем на термінали АЗС за показниками сумарних лічильників паливно-роздавальної колонки, згідно кількісних показників чека з POS-терміналу, або актом відпуску нафтопродуктів при неможливості обслуговування паливної картки, касового чеку після чого претензії по кількості та асортименту товарів продавцем не приймаються.
Із змісту укладених між ТОВ ВКФ «Агронафтопродукт» і ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» договорів (т. 3 а.с. 207-209) вбачається, що відпуск товару проводиться продавцем шляхом зняття товару із зберігання та передачі його покупцю згідно бланків на пальне, що видаються покупцю разом з накладною.
Пунктом 3.4 договору купівлі-продажу товарів від 06.08.2018 №1205-Т, укладеного між ПП «ТТ-Нафта» і ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат», підтвердженням фактичного відпуску товарів покупцю є чек реєстратора розрахункових операцій (т. 3 а.с. 210-214).
За умовами договорів постачання, укладених Позивачем з ТОВ «Газ-Авто-Сервіс» (т. 3 а.с. 215-218), датою постачання товару є дата, вказана у товарній накладній. 
Відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 №1442, розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків.
Особливості порядку продажу нафтопродуктів за готівку та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) встановлюються інструкцією, яка затверджується спільним наказом Міненерговугілля, Мінекономрозвитку, Мінінфраструктури.
Згідно Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, відпуск нафтопродуктів через АЗС може здійснюватися за готівку (пункт 10.3.1), за відомостями (за безготівковими розрахунками на підставі договорів між підприємством і споживачем) (пункт 10.3.2), за талонами (пункт 10.3.3), за платіжними картками (пункт 10.3.4).
Відповідно до пункту 34 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться операторами АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.
Порядок здійснення розрахункових операцій, зокрема у сфері торгівлі, визначений нормами Закону України «Про застосування розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», дія якого поширюється на суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.
Згідно п. п. 1, 2 ст. 3 цього Закону суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
2) видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.
Для реєстрації розрахункових операцій на АЗС в Державному реєстрі реєстраторів розрахункових операцій зареєстровані спеціалізовані електронні контрольно-касові апарати, які забезпечують реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів. Відпуск нафтопродуктів операторами АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки без проведення реєстрації операції з відпуску технічно виключається.
Викладене, на переконання судової колегії, свідчить, що доказом операції з відпуску (продажу) пального на АЗС є розрахунковий документ, роздрукований реєстратором розрахункових операцій. Іншими словами, розрахунковий документ, роздрукований реєстратором розрахункових операцій є допустимим доказом продажу (придбання) палива на АЗС. 
Отже, відсутність у платника підтвердження фактичного отримання нафтопродуктів (чеків з АЗС) та відсутність ПММ в залишках товарно-матеріальних цінностей у платника, свідчить що вказані операції не є господарською діяльністю платника податку.
Указаний висновок узгоджується за своїм змістом із правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 18.09.2019 у справі № 814/200/16, від 26.02.2019 у справі № 825/2075/17 та від 12.11.2019 у справі № 620/4196/18.
Посилання суду першої інстанції на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 26.06.2018 у справі №825/3731/15-а судовою колегією оцінюється критично, оскільки постанови у справах №814/200/16, №825/2075/17 та № 620/4196/18 прийняті Верховним Судом пізніше. 
Отже, колегія суддів приходить до висновку, що ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» було використано придбане у ПІІ «Амік Україна», ТОВ «Агронафтопродукт», ПП «ТТ-Нафта», ТОВ «Газ-Авто-Сервіс» пальне поза межами господарської діяльності підприємства, що свідчить про порушення підприємством п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України у зв`язку з не нарахуванням податкових зобов`язань з податку на додану вартість.
Згідно п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 Податкового кодексу України, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені Податкового кодексу України для такої реєстрації, зведену податкову накладну.
Відтак не підтвердження ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» у податковому обліку з податку на додану вартість у складі податкового кредиту 221  331,52 грн свідчить про порушення ним вже згаданих вище норм статті 198 ПК України та, відповідно, правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення від 10.01.2020 №00000160500 у частині зменшення суми бюджетного відшкодування на суму 221  332 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 55  332,75 грн.
Крім того, зважаючи на встановлені обставини щодо характеру вчинених ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» господарських операцій з придбання нафтопродуктів у ПІІ «Амік Україна», ТОВ «Агронафтопродукт», ПП «ТТ-Нафта», ТОВ «Газ-Авто-Сервіс», суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що у контролюючого органу були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України згідно з податковим повідомленням-рішенням від 10.12.2020 №00000170500 з огляду на незабезпечення реєстрації Позивачем податкових накладних.
Окремо судова колегія вважає за необхідне зауважити, що наполягаючи на визнанні протиправним та скасуванні податкового повідомлення-рішення від 10.01.2020 №00000130500 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 6  068  407,00 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 4  854  726,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями 1  213  681,00 грн, Позивач не наводить жодних обґрунтувань неправомірності донарахування Відповідачем податкового зобов`язання за 2016 рік на суму 83  169 грн та штрафних санкцій 20  792 грн, а також за 2017 рік на суму 56  493 грн та штрафних санкцій 14  123,25 грн. 
Ці зобов`язання, як свідчать матеріали перевірки, донараховані внаслідок безпідставного, на думку контролюючого органу, віднесення до собівартості реалізованої продукції витрат на придбання послуг з перевезення, механізмів, автобетононасосу на суму 86,9 тис грн у 2016 році та на 313,8 тис грн у 2017 році. Крім того, за 2016 рік донараховано податкові зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств з 375,2 тис грн у зв`язку з безпідставним включенням бюджетного відшкодування до доходів підприємства та донарахованого контролюючим органом податкового зобов`язання з податку на прибуток до інших витрат операційної діяльності.
Отже, оскільки будь-яких аргументів щодо протиправності донарахувань контролюючим цих податкових зобов`язань платником податків під час розгляду справи висловлено не було, а суд першої інстанції залишив поза увагою такі обставини, то судова колегія приходить до висновку що податкове повідомлення-рішення від 10.01.2020 №00000130500 в частині податкового зобов`язання за 2016 рік на суму 83  169 грн та штрафних санкцій 20  792 грн, а також податкового зобов`язання за 2017 рік на суму 56  493 грн та штрафних санкцій 14  123,25 грн не підлягає скасуванню.
Судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, суд першої інстанції прийшов до помилкового висновку щодо обґрунтованості позовних вимог саме у повному обсязі, залишивши поза увагою підстави позову  у співвідношенні до предмету та не врахувавши, що за позицією Верховного Суду чек є обов`язковим документом на підтвердження придбання пального і використання його у межах господарської діяльності, що має своїм наслідком скасування судового рішення.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Приписи п. п. 1, 4 ч. 1, ч. 2 ст. 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при прийняття рішення неповно з`ясовано обставини, які мають значення для справи, а також порушено норми матеріального та процесуального права, що стали підставою для неправильного вирішення справи. У зв`язку з цим колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу ГУ ДПС у Чернігівській області - задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції - скасувати.
Крім іншого, відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Згідно ч. 3 ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
З урахуванням наведеного судова колегія приходить до висновку про необхідність стягнення з ГУ ДПС у Чернігівській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ПрАТ «Ніжинський жиркомбінат» витрат, пов`язаних зі сплатою судового збору, пропорційно до задоволених позовних вимог (95,74%), в сумі 90  560,47 грн., з яких 20  124,55 грн за подання позову, 30  186,82 грн за подання апеляційної скарги та 40  249,10 грн за подання касаційної скарги.
Керуючись ст. ст. 139, 195, 242-244, 250, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -  

ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області - задовольнити частково.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2021 року - скасувати.
Прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити частково.
Визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням ДПС у Чернігівській області податкові повідомлення-рішення від 10 січня 2020 року:
- №00000160500 (форми «В1») в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларованої на рахунок платника у банку у сумі 4  936  614,38 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1  234  153,60 грн;
- №00000130500 (форми «Р») в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств (11021000) у сумі 5  893  830 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 4  715  064 грн та штрафними (фінансовими) санкціями - 1  178 766 грн.
У задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області (14000, м. Чернігів, вул. Реміснича, 11, код ЄДРПОУ ВП 44094124) на користь Приватного акціонерного товариства «Ніжинський жиркомбінат» (16600, Чернігівська обл., м. Ніжин, вул. Прилуцька, 2, код ЄДРПОУ 00373942) витрати, пов`язані зі сплатою судового збору, в сумі 90  560 (дев`яносто тисяч п`ятсот шістдесят) гривень 47 копійок.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач                                                                      А.Г. Степанюк 

Судді                                                                                            Н.П. Бужак

                                                                                                    М.І. Кобаль

Повний текст постанови складено та підписано 08 червня 2022 року.