ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/2570/20                                                         Суддя (судді) першої інстанції: Леонтович А.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  20 червня 2022 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача                              Аліменка В.О.,
суддів                                                  Безименної Н.В., Кучми А.Ю.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2021 р. у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:
До Київського окружного адміністративного суду звернулася ФОП ОСОБА_1 з позовом до Головного управління ДПС у Київській області, в якому просить суд:
- скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області від 03.01.2020 №0000013304;
- скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області від 03.01.2020 №0000023304;
- скасувати рішення ГУ ДПС у Київській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.01.2020 №0000043304;
- скасувати вимогу ГУ ДПС у Київській області про сплату боргу (недоїмки) від 03.01.2020 №0000033304.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що всі    витрати    підтверджені належним чином, а висновки контролюючим органом про допущені порушення зроблені без врахування    первинних документів,    поданих    до перевірки    та заперечень    до    акта.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2021 року позов задоволено.
Не    погоджуючись із рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить його скасувати та прийняти нове рішення,    яким    в задоволенні позову відмовити.
Розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження на    підставі    пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України.
Заслухавши суддю-доповідача,    дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів уважає, що апеляційну скаргу потрібно задовольнити частково, а рішення суду - скасувати в частині, з таких підстав.
Судом установлено, що позивач зареєстрована фізичною особою-підприємцем 21.03.2005, про що зроблено запис в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за №23540000000000731. Видами діяльності позивача за класифікацією видів економічної діяльності є: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
Головним управлінням ДПС у Київській області відповідно до плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік, проведено планову документальну виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за період діяльності з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року.
За наслідками вказаної перевірки, податковим органом складено акт від 04.12.2019 №274/10-36-33-04/3004714967(далі - Акт перевірки), яким встановлено порушення наступних вимог:
- п. 167.1 ст. 167, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, в частині заниження суми чистого доходу за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 на загальну суму 861389,50 грн, в т.ч. за 2016р. в сумі 77751,55 грн без ПДВ, за 2017р. в сумі 165016,42 грн без ПДВ та за 2018р. в сумі 618621,53 грн без ПДВ, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб здійснення підприємницької діяльності на суму 155028,11 грн, в т.ч. за 2016р. в сумі 13973,28 грн. за 2017р. в сумі 29702.96 грн та за 2018р. в сумі 111351,87 грн;
- п.16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, в частині заниження чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 на загальну суму 861389.50 грн призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності на суму 12920.84 гривень;
- п.2 ч.1 ст.7, ст.8, ч.2 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 занижено ЄСВ на загальну суму 184040,01 грн, а саме за 2016 рік на 17105,34 грн, за 2017 рік на 34084.52 грн та за 2018 рік на 132850,12 гривень.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято наступні рішення: податкове повідомлення-рішення від 03.01.2020 №0000013304; податкове повідомлення-рішення від 03.01.2020 №0000023304; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.01.2020 №0000043304; вимога про сплату боргу (недоїмки) від 03.01.2020 №0000033304.
Вважаючи вказані рішення є протиправними та такими, що не відповідають фактичним обставинам, позивач звернувся до суду із даним адміністративним позовом.
Постановляючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що    позивачем    надані належним чином оформлені первинні документи, які підтверджують понесені    нею витрати,    при тому, що в    акті перевірки не наведено,    які    саме витрати    та доходи    віднесені позивачем до    їх    складу, за результатами яких видів господарських операцій, за якою подією,    на    підставі яких первинних документів.    
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходити    до    наступного.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюються положеннями статті 177 Податкового кодексу України, у редакції,    яка    була чинна на час виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України).
Згідно з пунктом 177.2 цієї правової норми об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими    витратами,    пов`язаними з    господарською    діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Пунктом 177.4 статті 177 ПК України визначено перелік    витрат    на які зменшується загальний оподатковуваний доход для визначення об`єкту оподаткування.
Водночас згідно з підпунктом 177.4.5 цього пункту    не    включаються    до складу витрат    підприємця документально    не    підтверджені    витрати.
Згідно з пунктом 161    підрозділу 10 розділу ХХ ПК України тимчасово,    до    набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163.
Основним нормативно-правовим актом, що визначає правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку є Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VI з наступними змінами та доповненнями у реакції,    яка    була чинна на час виникнення спірних правовідносин (далі - Закон України №2464-VI).
Згідно з визначенням, закріпленим у пункті 2 частини 1 статті 1 цього Закону, єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір    якого    здійснюється    до    системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг)    за    діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
За    приписами статті 2 Закону України №2464-VI його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку ЄСВ. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що    не    суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку ЄСВ; платники ЄСВ; порядок нарахування, обчислення та сплати ЄСВ; розмір ЄСВ; орган, що здійснює збір та веде облік ЄСВ, його повноваження та відповідальність;    склад,    порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду    за    збором та веденням обліку ЄСВ.
Згідно з пунктом 4 частини 1 статті 4 України №2464-VI платниками ЄСВ є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
У відповідності    до    пункту 1 частини 2 статті 6 Закону України №2464-VI платник ЄСВ зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати внесок.
Пунктом 2 цієї частини закріплено, що базою нарахування ЄСВ є сума доходу, отримана від діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.
Відповідно    до    визначення, закріпленого у пункті 6 частини 1 статті 1 Закону України №2464-VI, недоїмкою є сума ЄСВ, своєчасно    не    нарахована та/або    не    сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом.
За    змістом частини 3 статті 9 та частини 11 статті 25 Закону України №2464-VI у разі донарахування контролюючим органом    за результатом перевірки    своєчасно    не    нарахованого платником ЄСВ застосовуються відповідні штрафні санкції.
Відповідно    до    частини 4 статті 25 Закону України №2464-VI орган доходів і зборів у порядку,    за    формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам ЄСВ, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
Суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що базою нарахування єдиного внеску, податку на доходи фізичних осіб та військового збору, є чистий оподатковуваний дохід платника.
На підтвердження дотримання наведених положень Податкового кодексу України та Закону України №2464-VI    позивачем    надано належним чином оформлені первинні документи, які підтверджують правильність визначення    нею витрат,    які підлягають врахуванню під час розрахунку суми оподатковуваного доходу.
Зазначені документи були надані відповідачу під час    перевірки,    а також разом із запереченнями на акт    перевірки.
До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (пп. 177.4.1. п.177.4 ст.177 ПК України);
витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (пп. 177.4.2. п.177.4 ст.177 ПК України);
суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця (пп. 177.4.3. п.177.4 ст.177 ПК України);
інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (пп. 177.4.4. п.177.4 ст.177 ПК України).
Не включаються до складу витрат підприємця:
витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;
витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;
документально не підтверджені витрати послуг (пп. 177.4.5. п.177.4 ст.177 ПК України).
Згідно абз. 2 п.п. 14.1.212 п. 14.1 статті 14 ПК України реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 цього Кодексу (нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання громадського харчування.
Відповідно до ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять" роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб`єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.
Фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи (п.177.5 ст.177 ПК України). Згідно із положеннями п. 44.2 ст. 44 ПКУ для обрахунку об`єкта оподаткування платних податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких місти посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом 2 пункту 180.1 статті 180 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платником податку на додану вартість є будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.
Відповідно до п. 181.1 статті 181 ПК України, у разі, якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку в органі державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку.
Згідно п.183.2 статті 183 ПК України у разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.
Відповідно до п. 183.1 статті 183 Податкового кодексу України будь-яка особа, що підлягає обов`язковій реєстрації чи прийняла рішення про добровільну реєстрацію як платника податку, подає до органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву.
Відповідно до п. 183.10 ст. 183 ПК України, будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.Фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді (п.177.10 ст.177 ПК України).
Відповідно до Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (затверджено наказом Міністерства доходів і зборів України 16.09.2013 N 481, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 01 жовтня 2013 р. за N 1686/24218), дані Книги заповнюються у гривнях з копійками та використовуються самозайнятою особою для заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи.
Згідно п.4 ч.1 ст.4 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.
Відповідно до п.2 ч.1 ст.7 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
За правилами пункту 6 П(С)БО «Витрати» 16 витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Згідно п. 7 П(С)БО «Витрати» 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Пунктом 6 Порядку № 481 визначено, що у графі 2 книги відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та /або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг); у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня; у графі 9 визначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської або незалежної професійної діяльності (графи 6, 7, 8). У графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг.
Наказом ДПА України від 2 грудня 2005 р. №540 затверджено Методичні вказівки щодо визначення стандартів якості контрольно-перевірочної роботи.
Метою визначення стандартів якості контрольно-перевірочної роботи є встановлення системи вимог, спрямованих на запровадження однорідної системи відображення в актах перевірок аспектів, пов`язаних з оцінкою виконання платниками податків зобов`язань зі сплати податків, а також інших вимог законодавства, перевірка яких знаходиться в компетенції податкової служби.
Будь-який висновок акта перевірки, який стосується оцінки повноти та своєчасності виконання платником своїх зобов`язань перед бюджетом, має ґрунтуватись на відповідних доказах, отриманих в ході перевірки.
Порядок доказування має бути визначено таким чином, щоб можна було встановити:
безпосередній зв`язок між показниками податкової декларації (розрахунку) та регістрами бухгалтерського обліку (первинними документами), які використовувались при проведенні перевірки;
осіб, чиї дії (або бездіяльність) призвели до порушень законодавства (якщо такі мали місце).
У випадку якщо перевіркою можливо визначити конкретний первинний документ або обліковий регістр, невикористання, використання або некоректне використання якого вплинуло на правильність визначення конкретних показників декларацій, акт перевірки має містити посилання на такий первинний документ або обліковий регістр.
У разі якщо перевірка свідчить про невірне визначення суб`єктом господарювання об`єктів оподаткування, але не має змоги встановити конкретні причини відхилення та визначити конкретні документи, що необґрунтовано вплинули (не вплинули) на розмір відповідних показників, в акті перевірки здійснюється посилання на норми законодавства, які регулюють загальний порядок обчислення конкретного податку.
Якщо застосовується п. 4 цього Стандарту, в акті перевірки має бути детально викладено розрахунки, на підставі яких визначено об`єкти оподаткування, та оцінку відхилень, обчислених таким чином об`єктів, від задекларованих підприємством. Такі розрахунки мають бути законодавчо обґрунтованими. У цьому випадку базою для перевірки виступають дані бухгалтерського обліку або дані первинних документів, які надано для перевірки (Стандарт 2. Доказовість ).
Додатково суд акцентує увагу, що акт    перевірки не    містить інформації про те, які    саме витрати    визнані контролюючим органом    як    такі, що    не    підтверджені    позивачем,    що виключає можливість перевірити правильність зроблених відповідачем висновків.
Наведене свідчить про помилковість висновків відповідача про наявність підстав для збільшення грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збора та єдиного внеска.
Судом встановлено, що Головним упаравлінням ДПС у Київській області проведено планову документальну виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за період діяльності з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року.
Так, в Акті перевірки, податковий орган дійшов висновку, що ФОП ОСОБА_1 порушено наступні вимоги законодавства: - п. 167.1 ст. 167, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, в частині заниження суми чистого доходу за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 на загальну суму 861389,50 грн, в т.ч. за 2016р. в сумі 77751,55 грн без ПДВ, за 2017р. в сумі 165016,42 грн без ПДВ та за 2018р. в сумі 618621,53 грн без ПДВ, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб здійснення підприємницької діяльності на суму 155028,11 грн, в т.ч. за 2016р. в сумі 13973,28 грн. за 2017р. в сумі 29702.96 грн та за 2018р. в сумі 111351,87 грн; - п.16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, в частині заниження чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 на загальну суму 861389.50 грн призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності на суму 12920.84 гривень; - п.2 ч.1 ст.7, ст.8, ч.2 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 занижено ЄСВ на загальну суму 184040,01 грн, а саме за 2016 рік на 17105,34 грн, за 2017 рік на 34084.52 грн та за 2018 рік на 132850,12 гривень.
Так, в частині завищення ФОП ОСОБА_1 витрат в Акті перевірки податковим органом встановлено наступне.
«За 2016р.
Відповідно до наданої інформації, залишки товарно - матеріальних цінностей станом на 01.01.2016р. відсутні, загальна сума придбання товарно - матеріальних цінностей за 2016р. становить 277803,52 грн. та залишки товарно - матеріальних цінностей станом на 31.12.2016р. становлять 30889,50 грн. (без ПДВ). Враховуючи вищезазначене валові витрати на придбання товарно - матеріальних цінностей безпосередньо пов`язаних з отриманим доходом за 2016р. за результатами перевірки становлять 246914,02 грн. (без ПДВ). ФОП ОСОБА_1 до графи валові витрати на придбання товарно - матеріальних цінностей декларації про майновий стан та доходи за 2016р. віднесено витрати у розмірі 324665.57 грн. (без ПДВ). розбіжність 77751,55 грн. (без ПДВ).
Отже, враховуючи вищезазначене, при перевірці правильності визначення витрат, пов`язаних із здійсненням підприємницької діяльності, відображених у додатках Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік, з даними про суми валових витрат, встановленими в ході перевірки встановлено завищення ФОП ОСОБА_1 витрат на загальну суму 77751,55 грн., чим порушено вимоги п. 177.4 ст.177 Податкового кодексу України №2755-УІ від 02.12.2012 року (із змінами та доповненнями).
За 2017р.
Відповідно до наданої інформації, залишки товарно - матеріальних цінностей станом на 01.01.2017р. становлять 30889.50 грн (без ПДВ). загальна сума придбання товарно - матеріальних цінностей за 2017р. становить 861705.50 грн та залишки товарно - матеріальних цінностей станом на 31.12.2017р. становлять 149115.42 грн (без ПДВ). Враховуючи вищезазначене валові витрати на придбання товарно - матеріальних цінностей безпосередньо пов`язаних з отриманим доходом за 2017р. за результатами перевірки становлять 743479,58 грн (без ПДВ). ФОП ОСОБА_1 до графи валові витрати на придбання товарно - матеріальних цінностей декларації про майновий стан та доходи за 2017р. віднесено витрати у розмірі 908496,00 грн (без ПДВ). розбіжність 165016.42 грн (без ПДВ).
Отже, враховуючи вищезазначене, при перевірці правильності визначення витрат, пов`язаних із здійсненням підприємницької діяльності, відображених у додатках Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік. з даними про суми валових витрат, встановленими в ході перевірки встановлено завищення ФОП ОСОБА_1 витрат на загальну суму 165016.42 грн, чим порушено вимоги п. 177.4 ст.177 Податкового кодексу України №2755-УІ від 02.12.2012 року (із змінами та доповненнями).
За 2018р.
Відповідно до наданої інформації, залишки товарно - матеріальних цінностей станом на 01.01.2018р. становлять 149115.42 грн (без ПДВ), загальна сума придбання товарно - матеріальних цінностей за 2018р. становить 1313947,50 грн та залишки товарно - матеріальних цінностей станом на 31.12.2018р. становлять 380917.86 грн (без ПДВ). Враховуючи вищезазначене валові витрати на придбання товарно - матеріальних цінностей безпосередньо пов`яаних з отриманим доходом за 2018р. за результатами перевірки становлять 1082145,06 грн (без ПДВ). ФОП ОСОБА_1 до графи валові витрати на придбання товарно - матеріальних цінностей декларації про майновий стан та доходи 2018р. віднесено витрати у розмірі 1256923,27 грн (без ПДВ), розбіжність 174778.21 грн (без ПДВ).»
Як зазначено судом вище, у ході перевірки посадові особи контролюючого органу встановили відсутність документального підтвердження валових витрат на придбання товарно-матеріальних цінностей безпосередньо пов`язаних з отриманим доходом від продажу товарів групи «Бакалійні вироби в асортименті» (продукти харчування, кондитерські вироби, напої та ін.) за 2018р. на загальну суму 443843,32 грн. Згідно наданих на перевірку первинних документів та даних єдиного реєстру податкових накладних ФОП ОСОБА_1 реалізовано товарів групи «Бакалійні вироби в асортименті» (продукти харчування, кондитерські вироби, напої та ін.) за 2018р. на загальну суму 1253131.02 грн. без ПДВ та торгова націнка на реалізуємий товар становить 36%. Враховуючи вищезазначене собівартість реалізованого товару групи «Бакалійні вироби в асортименті» за 2018р. становить 921419,87 грн. без ПДВ. Згідно наданих на перевірку первинних документів та даних єдиного реєстру податкових накладних ФОП ОСОБА_1 придбано та реалізовано, з урахуванням наявних товарно - матеріальних залишків станом на 31.12.2018р. на загальну суму 380917.86 грн. без ПДВ. товарів групи «Бакалійні вироби в асортименті» (продукти харчування, кондитерські вироби, напої та ін.) на загальну суму 477576,25 грн. без ПДВ. розбіжність 443843,32 грн. без ПДВ.
Таким чином, позивачем, на думку перевіряючих, порушено норми п. 177.4 ст. 177 ПК України, а саме завищення витрат на загальну суму 618621,53 грн.
У той же час, у ході розгляду справи, представник позивача наполягав на тому, що відповідачем під час проведення перевірки не досліджувалися всі первинні документи, не наведено обставини існування значної розбіжності між загальним доходом та витратами позивача.
Проаналізувавши акт перевірки, де встановлено зазначені правопорушення, судом встановлено, що в акті перевірки не наведено, які саме витрати віднесені позивачем до їх складу, за результатами яких видів господарських операцій, за якою подією, на підставі яких первинних документів. Відсутність в акті перевірки деталізації обставин податкового правопорушення суперечить приписам пункту 5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015 № 727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 р. за № 1300/27745.
Не вдається за можливе також встановити обставини, які стали підставою для такого висновку і у відзиві на позовну заяву, надану відповідачем до суду.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3 статті 44 ПК України).
Разом з цим суд звертає увагу, що за змістом пункту 83.1 статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Правила збору, отримання, обробки та використання податкової інформації встановлені нормами статей 72-74 ПК. Так, згідно з пунктом 74.3 статті 74 ПК зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Верховний Суд неодноразово в своїх рішеннях, зокрема у постанові від 7 вересня 2021 року у справі № 804/7342/15, зазначав, що можливість використання податковим органом інформаційних баз даних прямо передбачене Податковим кодексом України, однак виходячи із висновків, зазначених, зокрема у постанові 21 травня 2021 року у справі № 460/408/19, використана інформація під час перевірки позивача повинна бути зібрана (отримана) та використана з дотриманням статей 72-74 ПК.
Поряд із цим, передбачена підпунктом 19-1.1.1 пункту 19-1.19 статті 19-1 ПК України функція проведення відповідно до законодавства перевірок не передбачає без передбачених законодавством передумов на власний розсуд контролюючого органу враховувати, або не враховувати частину інформації, із передбачених пунктом 83.1 статті 83 ПК України джерел.
Суд звертає увагу на те, що передбачене підпунктом 75.1.2 пункту 75.3 статті 75 ПК України визначення документальної перевірки включає перевірку, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Отже, при проведенні такого виду перевірки висновки формуються на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Надаючи оцінку наведеним у акті перевірки висновкам податкового органу, що стосуються неповного обліку руху товарно-матеріальних цінностей, судом установлено, що ці висновки сформовано без урахування всієї сукупності наданих під час контрольного заходу обсягу документів, а в акті перевірки не зазначено, на підставі яких саме документів контролюючим органом зроблені наведені вище висновки про порушення позивачем вимог податкового законодавства.
Більше того, Акт перевірки не містить посилань на первинні чи розрахункові документи позивача, які б обґрунтовували висновки відповідача про протиправність віднесення до витрат вартості тих чи інших товарів (робіт, послуг), у тому числі щодо віднесення до їх складу витрат придбаних товарно-матеріальних цінностей.
Відтак, Акт перевірки ґрунтується не на чітких і зрозумілих доказах порушення позивачем вимог податкового законодавства, а на узагальненнях, які не надають можливість суду ретельно дослідити факти ймовірних порушень. Порушення способу перевірки в частині податку на доходи фізичних осіб доводить неналежне виконання контрольної функції податковим органом та унеможливлює прийняття будь-яких рішень за наслідками не проведення перевірки.
В силу вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, відповідач, який за процесуальним законом несе тягар доказування, у даній справі, не довів суду правомірності своїх розрахунків, у зв`язку з чим не є можливим встановити яким чином податковий орган дійшов висновку про заниження позивачем суми податку на доходи фізичних осіб.
Враховуючи викладені обставини, висновки відповідача про заниження позивачем доходу за 01.01.2016 по 31.12.2018 рр. на загальну суму 861369,50 грн , в т.ч. за 2016 р. в сумі 77751,55 грн без ПДВ. за 2017р. в сумі 165016,42 грн без ПДВ та за 2018р. в сумі 618621,53 грн без ПДВ, та, як наслідок, про заниження сум чистого доходу за усі охоплені перевіркою періоди у загальному розмірі 155028,11 грн, в т.ч. за 2016р. в сумі 13973,28 грн. за 2017р. в сумі 29702.96 грн та за 2018р. в сумі 111351,87 грн в результаті порушення позивачем вимог пункту 167.1 статті 167 та пункту 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, суд вважає необґрунтованими.
Наведені вище доводи стосуються і встановленого відповідачем порушення п.2 ч.1 ст.7, ст.8, ч.2 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», згідно з яким у зв`язку з заниженням чистого доходу від здійснення підприємницької діяльності позивачем було занижено суму єдиного внеску 184040,01 грн, а саме за 2016 рік на 17105,34 грн, за 2017 рік на 34084.52 грн та за 2018 рік на 132850,12 гривень., а отже відсутні підстави для застосування штрафних санкцій визначених рішенням від 03.01.2020 №0000043304.
Аналізуючи всі доводи апеляційної скарги, колегія суддів також приймає до уваги висновки ЄСПЛ, викладені в рішенні у справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до    ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, апеляційна скарга Головного управління Державної податкової служби у Київській області підлягає залишенню без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2021 року - без змін.
Керуючись ст.ст. 195, 242, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегыя суддів, -
П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2021 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач                                                             В.О. Аліменко

Судді                                                                                 Н.В. Безименна

                                                                                          А.Ю. Кучма