ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 лютого 2022 року	Львів	Справа № 500/3794/21 пров. № А/857/19851/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді :                                                  Кухтея Р.В.,
суддів :                                                                      Шевчук С.М., Шинкар Т.І.

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області, як відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2021 року (ухвалене головуючою-суддею Чепенюк О.В. в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у м. Тернополі) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення,

в с т а н о в и в :

У липні 2021 року ОСОБА_1 звернувся в суд із зазначеним позовом, в якому з урахуванням зменшення позовних вимог просив визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі – ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач) №35220-54 від 09.06.2021.
Ухвалою суду від 28.07.2021 було допущено процесуальне правонаступництво ГУ ДПС на правонаступника ГУ ДПС, як відокремленого підрозділу ДПС України. 
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.10.2021 позовні вимоги були задоволено повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити позивачу у задоволенні позову.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.
Згідно п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що  ОСОБА_1 був зареєстрований як фізична особа-підприємець у період з 12.06.2008 по 03.08.2018 та з 09.09.2020 по 30.12.2020, взятий на податковий облік в контролюючих органах з 13.06.2008 як платник податків.
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.07.2011 по справі №2-а/1970/1522/11, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2011, у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0001002303 від 25.02.2011 було відмовлено.
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 27.07.2015 по справі №819/3280/133-а було задоволено позов Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міністерства доходів в Тернопільській області та стягнуто з фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 податковий борг, у тому числі заборгованість по штрафних санкціях за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО в сумі 95000,00 грн, яка виникла на підставі податкового повідомлення-рішення № 0001002303 від 25.02.2011.
Також судом на підставі даних інтегрованої картки ОСОБА_1 встановлено, що кошти на сплату штрафних (фінансових) санкцій перераховані платником податків до бюджету двома платежами:
13.08.2020 на суму 5323,92 грн, за період з 21.05.2012 по 12.08.2020 нараховано пеню в розмірі 3943,19 грн,
07.09.2020 на суму 89608,56 грн, за період 21.05.2012 по 06.09.2020 нараховано пеню у розмірі 66919,97 грн, а всього нараховано пені на суму 70863,16 грн.
На суму пені в розмірі 70863,16 грн ГУ ДПС було виставлено податкову вимогу №35220-54 від 09.06.2021.
Вважаючи оспорювану вимогу протиправною, позивач звернувся до адміністративного суду з вимогою про її скасування.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що станом на 09.06.2021, дату винесення оспорюваної вимоги №35220-54, про сплату ОСОБА_1 пені в сумі 70863,16 грн така пеня відповідно до п.п.129.9.1 п.129.9 ст.129 ПК України підлягала анулюванню як така, що нарахована після закінчення 1095 днів, що настає за днем, коли у контролюючого органу відповідно до цього Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків. Відтак, у контролюючого органу не було підстав для прийняття 09.06.2021 та надіслання ОСОБА_1 податкової вимоги на суму пені, яка нарахована за період з 21.05.2012 по 06.09.2020. Крім того, з огляду на наведені положення статті 59 ПК України у контролюючого органу також не було підстав для надсилання 09.06.2021 податкової вимоги позивачу, оскільки податковий борг відповідно до даних інтегрованої картки платника податків по платежу штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО, починаючи з 18.05.2012 не переривався, проте змінювалася сума, але в розумінні статті 59 ПК України це не є підставою для направлення платнику податків податкової вимоги.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює ПК України.
Згідно дефініції, наведеної у п.п.14.1.39 п.14.1 ст.14 ПК України, грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.
Відповідно до п.п.14.1.153 п.14.1 ст.14 ПК України, податкова вимога - письмова вимога контролюючого органу до платника податків щодо погашення суми податкового боргу.
Пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми грошових зобов`язань у встановлених цим Кодексом випадках та не сплачена у встановлені законодавством строки (п.14.1.162 п.14.1 ст.14 ПК України).
Згідно п.п.14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України, податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Так, відповідно до п.129.1 ст.129 ПК України, нарахування пені розпочинається:
129.1.1 при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
129.1.2 при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
129.1.3 при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, у тому числі у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до  статті 50  цього Кодексу, - після спливу 90 календарних днів (270 календарних днів у разі здійснення платником податків самостійного коригування відповідно до  підпункту 39.5.4  пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу), наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання.
Згідно п.129.3 ст.129 ПК України, нарахування пені закінчується : 129.3.1 - у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов`язань; 129.3.2 - у день проведення взаєморозрахунків непогашених зустрічних грошових зобов`язань відповідного бюджету перед таким платником податків; 129.3.3 - у день запровадження мораторію на задоволення вимог кредиторів (при винесенні відповідної ухвали суду у справі про банкрутство або прийнятті відповідного рішення Національним банком України); 129.3.4 - при прийнятті рішення щодо скасування або списання суми податкового боргу (його частини).
У разі часткового погашення податкового боргу сума такої частки визначається з урахуванням пені, нарахованої на таку частку.
У спірних правовідносинах пеня нарахована позивачу у зв`язку з несвоєчасною сплатою ним суми грошового зобов`язання  - штрафної санкції за порушення норм з регулювання обігу готівки, застосованої контролюючим органом за результатами податкової перевірки (тобто штрафної (фінансової) санкції, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи).
Таким чином, порядок та строки нарахування пені обчислюються відповідно до п.п.129.1.1 п.129.1 та п.п.129.3.1 п.129.1 ст.129 ПК України, а саме :
-          з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
-          по  день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов`язань.
Про такий порядок нарахування пені зазначала представник відповідача, зауваживши на запитання суду, що право на нарахування пені виникає з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання. У межах спірних правовідносин - після спливу 10 календарних днів від дати узгодження грошового зобов`язання на підставі рішення суду від 14.12.2011, яке набрало законної сили.
Відповідно до п.129.4 ст.129 ПК України, на суми грошового зобов`язання, визначеного  підпунктами 129.1.1  та  129.1.2  пункту 129.1 цієї статті (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені), та в інших випадках визначення пені відповідно до вимог цього Кодексу, коли її розмір не встановлений, нараховується пеня за кожний календарний день прострочення сплати грошового зобов`язання, включаючи день погашення, з розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день.
Зазначений розмір пені застосовується щодо всіх видів податків, зборів та інших грошових зобов`язань, крім пені, яка нараховується за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, що встановлюється відповідним законодавством (п.129.5 ст.129 ПК України). Отже, пеня нараховується і на штрафні (фінансові) санкції, що має місце у спірному випадку.  
Разом з тим, з 01.01.2021 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» №466-IX від 16.01.2020. 
Відповідно до цього Закону включено п.129.9 у ст.129 ПК України наступного змісту : п.п.129.9.1 п.129.9 ст.129 ПК України, пеня не нараховується, а нарахована пеня підлягає анулюванню після закінчення 1095 дня, що настає за днем, коли у контролюючого органу відповідно до цього Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків.
Отже, з 01.01.2021 пеня не нараховується, а нарахована підлягає анулюванню, зокрема, у разі закінчення 1095 дня, що настає за днем, коли у контролюючого органу відповідно до цього Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків.
Положення ПК України, у тому числі статті 129 ПК України, не містять прямої вказівки на те, коли у контролюючого органу виникає право нарахувати пеню платнику податків. Такі норми визначають лише момент коли розпочинається нарахування пені і закінчується. Відтак, «вислів за днем, коли у контролюючого органу відповідно до цього Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків» вжитий у підпункті 129.9.1 пункту 129.9 статті 129 ПК України необхідно розуміти як початок строку, визначеного ПК України для нарахування пені, який у спірному випадку визначається з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
Як видно з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, відповідно до даних інтегрованої картки платника податків ОСОБА_1 по платежу штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО, пеня нарахована 13.08.2020 у розмірі 3943,19 грн на суму 5323,92 грн за період з 21.05.2012 по 12.08.2020, 07.09.2020 у розмірі 66919,97 грн на суму 89608,56 грн за період 21.05.2012 по 06.09.2020.
Контролюючий орган розпочав нарахування пені з 21.05.2012, тобто вважав, що саме з цього часу у нього виникло право нараховувати пеню платнику податків. Станом на 12.08.2020 та 07.09.2020 минуло більше 1095 днів, що настають за днем, коли у контролюючого органу відповідно до цього Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків.
У спірному випадку оспорювана вимога прийнята ГУ ДПС 09.06.2021, тобто під час дії п.129.9 ст.129 ПК України.
Такі обставини дають підстави для висновку, що станом на 09.06.2021, на дату винесення спірної вимоги №35220-54, про сплату ОСОБА_1 пені в сумі 70863,16 грн, така пеня відповідно до п.п.129.9.1 п.129.9 ст.129 ПК України підлягала анулюванню як така, що нарахована після закінчення 1095 дня, що настає за днем, коли у контролюючого органу відповідно до цього Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків. Відтак, у контролюючого органу не було підстав для прийняття 09.06.2021 та надіслання позивачу податкової вимоги на суму пені, яка нарахована за період з 21.05.2012 по 06.09.2020.
Крім того, ГУ ДПС безпідставно посилається в апеляційній скарзі на строки стягнення суми пені, оскільки граничний строк погашення податкового зобов`язання мають різні значення за своїм змістом, оскільки граничний строк погашення податкового зобов`язання це строк протягом якого особа може добровільно сплатити ти податковий борг, а строк стягнення це строк протягом якого уповноваженим суб`єктом здійснюються заходи з примусового стягнення коштів узгодженого податкового зобов`язання в тому числі через виконавче провадження.
Тому посилання ГУ ДПС на час стягнення суми штрафів, як підставу нарахування штрафних санкцій не є підставою для скасування судового рішення, оскільки право нарахування пені виникло з дня настання граничного строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом.
Згідно ст.114 ПК України, граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу.
Зі змісту та обсягу встановлених судом обставин випливає, що закінчення встановленого ст. 102 ПК України строку є безумовною підставою для відсутності у контролюючого органу права визначати платнику податку суму грошового зобов`язань, в тому числі штрафних санкцій.
Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі «Серявін та інші проти України» ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі «Гірвісаарі проти Фінляндії» (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).
Відтак, решта доводів апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не мають визначального значення для скасування оскаржуваного рішення.
Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.
Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.10 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому судове рішення, постановлене за результатами апеляційного перегляду в касаційному порядку оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу.
Керуючись ст.ст. 12, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області, як відокремленого підрозділу ДПС України залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2021 року по справі №500/3794/21 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. М. Шевчук 	
 	 	Т. І. Шинкар