ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 листопада 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/11192/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Дурасової Ю.В., Лукманової О.М.,     
  
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.12.2020 (суддя Олійника В.М.) у справі  за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "ПРОГРЕС" до  Державної податкової служби України,  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,- 
в с т а н о в и В:
  У     вересні         2020 року         товариство з обмеженою відповідальністю "Прогрес" звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою     до Головного     управління ДПС у Дніпропетровській         області,      Державної податкової         служби України, в якій просило визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №1833327/24235274 від 13.08.20 р.; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати складену Товариством з обмеженою відповідальністю "Прогрес" податкову накладну від 05.08.20 р. №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.12.2020 адміністративний позов задоволено.
Рішення суду мотивоване тим, що відмовляючи у реєстрації податкових накладних відповідач не вказав, які документи не були подані платником податків.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, оскаржив його до апеляційного суду. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що підставою для  зупинення  реєстрації  податкової  накладної  №1  від 05.08.2020 року  було неподання до податкового органу платіжного доручення, що містить печатку банку.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, Товариство з обмеженою відповідальністю "Прогрес" -  позивач  зареєстровано в якості юридичної особи 27.03.96р., предметом діяльності якого є;
-           01.11- вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний);
-           46.21 - оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для
тварин;
-           46.39 - неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;
-           46.49 - оптова торгівля іншими товарами господарського призначення;
-           47.11 - роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;
-           47.19 - інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах та інші види діяльності.  
Для провадження статутної діяльності ТОВ "Прогрес" забезпечено матеріальними, технічними та трудовими ресурсами. Загальна вартість основних засобів, що використовуються в господарській діяльності складає 4 602 353,83 грн. Посівна площа сільськогосподарських культур під урожай 2020р. складає 642,00 га, з яких рілля 642,00 га (підтверджено звітом про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 р.) Станом на 01.08.20 р. ТОВ "Прогрес" зібрано 4210,00 ц сільськогосподарських культур, з яких:
пшениця озима - 3650,00 ц;
ячмінь озимий - 560,00 ц.
ТОВ "Прогрес" є платником єдиного податку 4 групи (юридична особа, що здійснює сільськогосподарську діяльність) та має статус платника ПДВ, що підтверджується витягом з реєстру платників ПДВ за №1904304500023.
В процесі здійснення статутної діяльності між ТОВ "Прогрес" та ТОВ "Ромир-Трейд" було укладено договір постачання №050820 від 05.08.20 р., згідно з яким ТОВ "Прогрес" (постачальником) прийнято зобов`язання передати у власність ТОВ "Ромир-Трейд" (покупця) сільськогосподарську продукцію (товар), асортимент, кількість, ціна яких визначена в рахунках-фактурах до договору, що надані постачальником та являють собою невід`ємну частину даного договору, а Покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його на умовах даного договору. Предметом поставки за даним договором є сільськогосподарська продукція (ячмінь), що вирощений ТОВ "Прогрес" на використовуваних підприємством земельних ділянках.
Відповідно до п.3.3 договору №050820 від 05.08.20р. покупець оплачує суму, зазначену в рахунку-фактурі, шляхом безготівкового перерахування коштів на поточний рахунок постачальника.
На виконання досягнутої домовленості ТОВ "Ромир-Трейд" за платіжним дорученням №229 від 05.08.20р. було здійснено попередню оплату за ячмінь на суму 176 399,86 грн. (в т.ч. ПДВ - 29399,98 грн.)
ТОВ "Прогрес" за видатковою накладною №1 від 07.08.20р. було поставлено ТОВ "Ромир-Трейд" ячмінь в кількості 46,18 т. Вказаний обсяг продукції від імені покупця отримано уповноваженим представником Ландер В.І., який діяв на підставі довіреності №70 від 05.08.20р.
За правилом першої події у ТОВ "Прогрес" в момент надходження від ТОВ "Ромир-Трейд" попередньої оплати в сумі 176 399,86 грн. виникло податкове зобов`язання з ПДВ в сумі 29399,98 грн.
Позивачем було складено в електронній формі податкову накладну №1 від 05.08.20 р. на суму ПДВ 29399,98 грн. та направлено  для реєстрації в ЄРПН.
ТОВ "Прогрес" було отримано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН №9189016782 від 06.08.20р.
В якості підстави зупинення реєстрації податкової накладної зазначено наступне: "Документ доставлено до ДПС України. Документ  прийнято. Реєстрація  зупинена. Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 05.08.20р. №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1003, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних". 
Після отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної ТОВ "Прогрес" надав  пояснення з обгрунтуванням обставин провадження господарської операції, за результатами якої видано податкову накладну. Разом з поясненнями до податкового органу було подано засвідчені копії  необхідних документів.
Вказані пояснення з додатками були прийняті ДПС України, що підтверджено квитанцією №2 за реєстраційним номером №9190749657 від 07.08.20р.
Незважаючи на подання пояснень щодо вчинення господарської операції та її належне документальне обгрунтування, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН ТУ ДПС в Дніпропетровській області було прийнято рішення №1833327/24235274 від 13.08.20р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 05.08.20р. №1.
В якості підстави відмови в реєстрації податкової накладної зроблено посилання на ненадання ТОВ "Прогрес" копій "первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних". 
При цьому, в рішенні №1833327/24235274 від 13.08.20р. не вказано, яких саме документів (розрахункових та/або банківських виписок з особових рахунків або документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством) не було подано ТОВ "Прогрес" і відсутність яких виступила підставою відмови в реєстрації податкової накладної. Додаткової інформації щодо зазначення конкретних документів, що не були надані ТОВ "Прогрес", в рішенні також не зазначено.
У зв`язку з незгодою з рішенням №1833327/24235274 від 13.08.20 р. позивач подав  до Державної податкової служби України  скаргу від 13.08.20р. з вимогою про скасування вказаного рішення. 
Рішенням Комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН розгляду скарг №45141/24235274/2 від 25.08.20 р. про залишення скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня №1833327/24235274 від 13.08.20р. про відмову в реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в ЄРПН без змін.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, з огляду на таке.
Відповідно до приписів пункту   201.16 статті 201 ПК України   реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в   порядку   та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165   затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі   Порядок).
Підпунктом 2 пункту 3 Порядку встановлено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності такій ознаці безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі   ознаки безумовної реєстрації): обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем   платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник   посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку.
Приписами пунктів 5 та 7 Порядку передбачено, що податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу   податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, обов`язковою умовою зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є встановлення критерію ризикованості здійснення операцій.
У свою чергу,   постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165   Критерії ризиковості здійснення операцій (далі   Критерії).
Відповідно до пункту 5 Критеріїв одним з критеріїв ризиковості здійснення операцій є перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.
У свою чергу, вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв ризиковості здійснення операцій чи Критерію ризиковості платника податку, при цьому не зазначення такого критерію(їв) ризиковості платника податку та/або критерію(їв) ризиковості здійснення операцій, та без зазначення переліку документів, які пропонується надати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що позивачем на адресу контролюючого органу направлялося повідомлення, із наданням пояснень та копій первинних документів по господарській операції, і вказане повідомлення було отримано відповідачем.
На час прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування діяв Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений   наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520   (зареєстрований в Мінюсті України 13.12.2019р. за №1245/34216).
Відповідно до п.2, 3, 4-7, 11 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу .
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (   УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог   Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", «uПро електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком №520 (додаток до вказаного Порядку).
Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано повинні бути конкретно вказані.
Однак, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення містить лише загальне твердження: ненадання платником податку документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт/послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).
В той же час, як вбачається з повідомлення позивачем надано ґрунтовні пояснення щодо господарських операцій, у тому числі, долучені документи по цим господарським операціям.   У своїх поясненнях позивач зазначав про суть та зміст господарських операцій, підстави для коригування податкових зобов`язань та надавав цьому підтвердження у вигляді належним чином складених первинних документів.
Поданим позивачем поясненням та документам контролюючим органом оцінки надано не було.
При цьому, суд звертає увагу на те, що в оскаржуваному рішенні Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Дніпропетровській області №1833327/24235274 від 13.08.20 р. позначки в полі "Неподання розрахункових документів та/або банківських документів з особових рахунків" немає, а відтак дана підстава в спірному рішенні відсутня.
З огляду на викладене, враховуючи встановлені обставини справи, які свідчать про необґрунтованість рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.
Щодо аргументів ГУ управління ДПС у Дніпропетровській області про дискреційні повноваження контролюючого органу.
Так, під дискреційними повноваженнями слід розуміти надання органу або посадовій особі повноважень діяти на власний розсуд в межах закону. Зокрема, дискреційні повноваження полягають у тому, що суб`єкт владних повноважень може обирати у конкретній ситуації альтернативне рішення, яке є законним. 
Дискреційні повноваження   це комплекс прав і зобов`язань представників влади, як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення. Також ця особа може вибирати рішення у передбачених для конкретних ситуацій нормативно-правових актах або схожих документах.
У спірному випадку, реалізуючи свої владні повноваження, контролюючий орган, обираючи одне із альтернативних рішень, прийшов до висновку про те, що правильним рішенням є рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Тобто, відповідачем було реалізовано свої дискреційні повноваження шляхом прийняття оскарженого рішення.
Адміністративний суд під час розгляду справи та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції. При цьому, у разі скасування нормативно-правового акту або індивідуального акта, суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду (ч.3   ст.245 КАС України).
Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що задоволення позовних вимог позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні/розрахунки коригування, є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке були предметом судового контролю у межах цієї справи.
Ураховуючи викладене, суд апеляційної інстанції приходить висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з дотримання норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для задоволення апеляційної скарги Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст.   316,   321,   322,   325 КАС України, суд, -

               ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області -залишити без задоволення. 
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.12.2020 - залишити без змін. 
                    Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, за винятком наявності підстав передбачених п. 2 ч. 5   ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова