ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 березня 2022 року	Львів	Справа № 140/7360/21 пров. № А/857/20979/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: 
головуючого судді:                               Гуляка В.В. 
суддів:                                                    Ільчишин Н.В., Коваля Р.Й. 
розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області, 
на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2021 року  (суддя - Лозовський О.А., час ухвалення - не зазначено, місце ухвалення - м.Луцьк, дата складання повного тексту - не зазначено), 
в адміністративній справі №140/7360/21 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області, 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

                                                             встановив: 

У липні 2021 року позивач ОСОБА_1 звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача ГУ ДПС у Волинській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.04.2021 №4147220-2404-0304. 
Відповідач позовних вимог не визнав, в суді першої інстанції подав відзив на позовну заяву, у якому зазначив про безпідставність позовних вимог. Просив відмовити у задоволені позову повністю. 
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 30.09.2021 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 29.04.2021 №4147220-2404-0304. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача витрати по сплаті судового збору в сумі 980,00 гривень. 
З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що судом першої інстанції рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, висновки суду не відповідають дійсним обставинам справи, а обставини справи досліджені судом неповно та необ`єктивно, а тому підлягає скасуванню з підстав, наведених в апеляційній скарзі. 
В обґрунтування апеляційних вимог апелянт покликаються на те, що згідно з чинним законодавством платником орендної плати є орендар земельної ділянки, об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. Тобто для винесення спірного ППР було достатньо факту укладення та підписання відповідного договору. Твердить апелянт, що Головне управління ДПС у Волинській області діяло виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а підстави для задоволення позовних вимог ОСОБА_1 відсутні. 
За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати оскаржене рішення суду від 30.09.2021 року та прийняти нове судове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю. 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначає про її необґрунтованість та безпідставність, вважаючи оскаржене рішення суду законним та обґрунтованим. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін. 

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, з врахуванням наступного. 

Судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 24.09.2019 між Головним управлінням Держгеокадастру у Волинській області (орендодавець) та ОСОБА_1 (орендар) укладено Договір оренди землі (далі - Договір) (а.с. 13-15). 
Відповідно до пункту 1.1. Договору Орендодавець на підставі протоколу проведення електронних земельних торгів від 24.09.2019 надає, а Орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку сільськогосподарського призначення державної власності для ведення товарного сільськогосподарського виробництва з кадастровим номером 0723682200:06:002:0411, яка розташована за межами населених пунктів та території Довжицької сільської ради Маневицького району Волинської області. 
В оренду передається земельна ділянка із земель сільськогосподарського призначення державної власності для ведення товарного сільськогосподарського виробництва загальною площею 12,9998 гектарів, у тому числі: 12,9998 га - пасовища (пункт 2.1. Договору). 
Договір укладено на сім років (пункт 3.1. Договору). 
Головним управлінням ДПС в Волинській області 29.04.2021 прийнято податкове повідомлення-рішення за №4147220-2404-0304, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем орендна плата з фізичних осіб за 2021 рік у розмірі 70021,49 грн. (а.с. 11). 
Не погоджуючись з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом. 

Суд апеляційної інстанції погоджується із висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову, з врахуванням наступного. 
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн. 
Наведені норми означають, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень. 
Спірні правовідносини, зокрема, питання виникнення права користування земельними ділянками, його здійснення та припинення врегульовано Земельним кодексом України, Законом України "Про оренду землі", а також Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі - ПК України). 
За приписами підпункту  14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України, плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності. 
Земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (пп.14.1.72 п.14.1 ст.14 ПК України). 
Грошове зобов`язання платника податків - це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності (пп.14.1.39 п.14.1 ст.14 ПК України). 
Відповідно до  статті 1 Законом України "Про оренду землі", оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності. 
Об`єктами оподаткування відповідно до ст.270 ПК України є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні та земельні частки (паї), які перебувають у власності. 
Пунктом  271.1 статті 271 ПК України  визначено, що базою оподаткування плати за землю є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено. 
Відповідно до пункту  288.1 статті 288 ПК України, підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. 
Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни. Форма надання інформації затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Договір оренди земель державної і комунальної власності укладається за типовою формою, затвердженою Кабінетом Міністрів України. 
Платником орендної плати є орендар земельної ділянки (п.288.2 ст.288 ПК України). Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду (п.288.3 ст.288 ПК України). Об`єкт за договором оренди землі вважається переданим орендодавцем орендареві з моменту державної реєстрації права оренди, якщо інше не встановлено законом (частина п`ята статті  6 Закону України "Про оренду землі"). 
Відповідно до пункту 3.3 Договору, право оренди земельної ділянки виникає у Орендаря з моменту його державної реєстрації відповідно до закону. 
Судом встановлено на підставі Інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна, що власником земельної ділянки з кадастровим номером 0723682200:06:002:0411 є Держава Україна в особі Головного управління Держгеокадастру у Волинській області, код ЄДРПОУ: 39767861, країна реєстрації: Україна (а.с. 16). 
Вирішуючи спірні правовідносини, судом першої інстанції вірно враховано, що згідно із статтею 792 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), за договором найму (оренди) ділянки наймодавець зобов`язується передати наймачеві ділянку на встановлений договором строк у володіння та користування за плату. 
Відповідно до статті 124 Земельного кодексу України (далі - ЗК України), передача в оренду земельних ділянок, що перебувають у державній або комунальній власності, здійснюється на підставі рішення відповідного органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування згідно з їх повноваженнями, визначеними статтею 122 цього Кодексу. Передача в оренду земельних ділянок, що перебувають у державній або комунальній власності, здійснюється за результатами проведення земельних торгів, крім випадків, встановлених частинами другою, третьою статті 134 цього Кодексу. Передача в оренду земельних ділянок, що перебувають у державній або комунальній власності, громадянам, юридичним особам, визначеним частинами другою, третьою статті 134 цього Кодексу, здійснюється в порядку, встановленому статтею 123 цього Кодексу (частини 1-3). 
Статтею 125 ЗК України передбачено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. 
Відповідно до ст.126 ЗК України, право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень". 
За визначенням статті 2 Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень", державна реєстрація речових прав на нерухоме майно (далі - державна реєстрація прав) - офіційне визнання і підтвердження державою фактів виникнення, переходу або припинення прав на нерухоме майно, обтяження таких прав шляхом внесення відповідного запису до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно. 
Пунктом 2 ч.1 ст.4 Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" визначено, що державній реєстрації прав підлягає право постійного користування та право оренди (суборенди) земельної ділянки. 
Згідно із ст.27 Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень", державна реєстрація права власності та інших речових прав, крім державної реєстрації права власності на об`єкт незавершеного будівництва, проводиться, серед іншого, на підставі документів, що відповідно до законодавства підтверджують набуття, зміну або припинення прав на нерухоме майно. 
Підставами для державної реєстрації права оренди земельної ділянки сільськогосподарського призначення є договір оренди землі, укладений у порядку, встановленому Законом України "Про оренду землі". 
Так, статтею 13 Закону України "Про оренду землі" від 6.10.98 №161-XIV (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати ділянку відповідно до умов договору та вимог законодавства. 
Договір оренди землі укладається в письмовій формі й за бажанням однієї зі сторін може бути посвідчений нотаріально (статті 14). 
Згідно із ст.17 Закону України "Про оренду землі", об`єкт за договором оренди землі вважається переданим орендодавцем орендареві з моменту державної реєстрації права оренди, якщо інше не встановлено законом. 
У відповідності до приписів статей 638, 640 ЦК України, договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору. Договір є укладеним з моменту одержання особою, яка направила пропозицію укласти договір, відповіді про прийняття цієї пропозиції. Якщо відповідно до акта цивільного законодавства для укладення договору необхідні також передання майна або вчинення іншої дії, договір є укладеним з моменту передання відповідного майна або вчинення певної дії. Договір, що підлягає нотаріальному посвідченню, є укладеним з дня такого посвідчення. 
Отже, поняття "момент укладення договору" та "момент набрання чинності договором оренди земельної ділянки" різняться змістовим наповненням, а також можуть відрізнятись у часі, що зазначено й у мотивувальних частинах постанов. 
Положення Цивільного кодексу України передбачено як визначення строку, так і початку перебігу строку та його закінчення. 
Так, згідно із ст.252 ЦК України, строк визначається роками, місяцями, тижнями, днями або годинами. Термін визначається календарною датою або вказівкою на подію, яка має неминуче настати. 
Згідно ч.1 ст.253 ЦК України, перебіг строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов`язано його початок. Строк, що визначений роками, спливає у відповідні місяць та число останнього року строку (ч.1 ст.254 ЦК України). 
Пунктом 3.3 Договору узгоджено, що право оренди земельної ділянки виникає у Орендаря з моменту його державної реєстрації відповідно до закону. 
Пунктом 4.2. Договору передбачено, що орендна плата на наступні роки сплачується Орендарем, відповідно до Податкового кодексу України. 
Пунктом 4.4. Договору встановлено, що орендна плата вноситься Орендарем у строки, визначені Податковим кодексом України у розмірі, встановленому п. 4.2. Договору. 
Як визначено пунктом 8.4.3 Договору, протягом одного року з дня державної реєстрації права оренди в установленому законодавством порядку приступити до користування орендованої земельної ділянки відповідно до умов Договору. 
Таким чином, незважаючи на те, що пунктом 4.6. передбачено, що орендар не звільняється від сплати орендної плати в разі тимчасового не використання земельної ділянки, а також у випадку, зазначеному в пунктом 8.4.3 даного Договору, суд першої інстанції вірно вказав на наступне, що Орендар, в силу приписів норм чинного законодавства не є платником земельного податку, оскільки право оренди земельної ділянки, яке виникає із моменту державної реєстрації, не зареєстроване у встановленому законом порядку, а відтак нарахування орендної плати за оренду земельної ділянки можливе лише з моменту державної реєстрації права оренди земельну ділянку, тобто права її користування. 
Вказана норма також закріплена статтями 125 та 126 Земельного кодексу України, згідно яких право постійного користування земельної ділянки виникає з моменту державної реєстрації цих прав та оформлюються відповідно до Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень". 
Тобто, лише внаслідок проведення реєстраційних дій речове право набувається, змінюється або припиняється. 
Отже, для визначення початку перебігу та закінчення строку дії договору має значення не момент його підписання, а момент вчинення реєстраційних дій щодо права, тобто внесення до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень як єдиної державної інформаційної системи, яка містить відомості про речові права на нерухоме майно, їх обтяження, суб`єктів речових прав, технічні характеристики об`єктів нерухомого майна (будівель, споруд тощо), кадастровий план ділянки, а також відомості про правочини, учинені щодо таких об`єктів нерухомого майна. 
Такий висновок суду узгоджується з правовою позицією, наведеною у постанові Великої Палати Верховного Суду від 15.01.2020 у справі №322/1178/17. 
Судом також встановлено, що жодних актів передання-приймання земельної ділянки сторонами не підписувалося, що свідчить про те, що фактично орендована земельна ділянка ще не перейшла у користування орендаря, оскільки лише після державної реєстрації права оренди в установленому законодавством порядку орендар має право приступити до користування орендованої земельної ділянки. 
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що нарахування позивачу орендної плати згідно податкового повідомлення-рішення 29.04.2021 №4147220-2404-0304 за земельну ділянку сільськогосподарського призначення державної власності для ведення товарного сільськогосподарського виробництва з кадастровим номером 0723682200:06:002:0411, є безпідставним та необґрунтованим, а відтак оскаржене податкове повідомлення-рішення підлягає визнанню протиправним та скасуванню як таке, що прийняте з порушенням норм податкового законодавства України, що підтверджує обґрунтованість позову. 
Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
З урахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції всебічно з`ясовано обставини справи, рішення суду першої інстанції винесено з дотриманням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому немає підстав для його скасування. 

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження). 
Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи, та враховуючи, що дану адміністративну справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України. 
Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд - 

                                                           постановив: 

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області - залишити без задоволення. 
Рішення Волинського окружного адміністративного суду 30 вересня 2021 в адміністративній справі №140/7360/21 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	В. В. Гуляк 	
судді	 	Н. В. Ільчишин 	
 	 	Р. Й. Коваль