ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/22421/20                                                    Суддя першої інстанції: Аблов Є.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  23 лютого 2022 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача           - Степанюка А.Г.,
суддів                    - Губської Л.В., Кобаля М.І.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на прийняте у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 серпня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гран Формат» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним і скасування рішення та зобов`язання вчинити дії, -
В С Т А Н О В И Л А:
У вересні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Гран Формат» (далі - Позивач, ТОВ «Гран Формат») звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної податкової служби України (далі - Відповідач-1, ДПС України), Головного управління ДПС у м. Києві (далі - Відповідач-2, ГУ ДПС у м. Києві) про:
- визнання протиправним та скасування рішення комісії з питань реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.08.2020 №1825822/41628987;
- зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування №5 від 27.07.2020 до податкової накладної № 30 від 25.09.2019, складеної ТОВ «Гран Формат», в Єдиному реєстрі податкових накладних, днем його подання.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.08.2021 позов задоволено частково - визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у м. Києві від 11.08.2020 №1825822/41628987. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено. 
При цьому, задовольняючи позовні вимоги в частині, суд першої інстанції виходив з того, що надані ТОВ «Гран Формат» документи надавали можливість контролюючому органу здійснити реєстрацію розрахунку коригування, у той час як оскаржуване рішення не містить конкретних відомостей про документи, яких не вистачало для їх реєстрації. Також суд підкреслив, що рішення про зупинення реєстрації розрахунку коригування не відповідало критеріям обґрунтованості та не визначало документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій. Окремо суд підкреслив на безпідставності зупинення реєстрації розрахунку коригування з підстав ризиковості здійснення операцій з огляду на аргументи контролюючого органу про те, що таке зупинення здійснювалося у зв`язку з ризиковістю операції. 
Відмовляючи у задоволенні іншої частини позовних вимог, суд зазначив, реєстрації ДПС України розрахунку коригуванню має передувати процедура належної перевірки наданих первинних документів, що перебуває поза межами предметом розгляду цієї справи.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Відповідач-2 подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. Свою позицію обґрунтовує тим, що судом залишено поза увагою, що ТОВ «Гран Формат» на вимогу контролюючого органу не було надано документи, що підтверджують право власності на об`єкти рухомого майна, а також не підтверджено документально факт проведення розрахунків. Окремо з посиланням на позицію Верховного Суду наголошує на тому, що формально складені первинні документи не можуть бути безумовним свідченням про реальність господарської операції.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 23.12.2021 відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу та витребувано матеріали справи з суду першої інстанції, які надійшли 25.01.2022.
Відзивів на апеляційну скаргу від учасників справи не надійшло.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.02.2022 справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Оскільки рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог не є предметом апеляційного оскарження, то судова колегія вважає за необхідне здійснювати перевірку законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції у межах доводів та вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у м. Києві.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.
Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що основним видом економічної діяльності ТОВ «Гран Формат» є (20.15) виробництво добрив і азотних сполук (а.с. 9), а згідно витягу №1726574501455 з реєстру платників податку на додану вартість ТОВ «Гран Формат» зареєстровано платником податку на додану вартість 01.11.2017 (а.с. 10).
20.09.2019 між TOB «Гран Формат» (Постачальник) та TOB «Вертекс-Груп» (Покупець) укладено договір поставки № 20/09-2019 (далі - Договір поставки; а.с. 67).
Згідно пункту 1.1 Договору поставки Постачальник зобов`язується передати у встановлений строк товар у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар на умовах та в строки, передбачені даним Договором.
Відповідно до пункту 1.2 Договору поставки найменування товару, ціна та кількість товару зазначається в Специфікаціях до даного Договору.
Пунктом 2.1 Договору поставки передбачено, що відвантаження товару здійснюється згідно видаткових накладних, в яких зазначаються ціна та кількість товару, його асортимент, строки поставки.
Із змісту пункту 4.3 Договору поставки випливає, що Покупець здійснює оплату за партію товару, зазначену в товаротранспортних накладних, шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Постачальника, згідно наданого Постачальником рахунку-фактури протягом 320 банківських днів з моменту отримання Покупцем рахунку-фактури.
Товар згідно умов Договору поставки та Специфікації (додаток №1) до Договору поставки у кількості 980 тон було поставлено та передано у розпорядження TOB «Вертекс-Груп» за місцезнаходженням товару, тобто на складі TOB «Гран Формат», що підтверджується довіреністю TOB «Вертекс-Груп» №18 від 20.09.2019 на отримання цінностей комерційним директором TOB «Вертекс-Груп» Загорульком А.І. (а.с. 76), видатковими накладними № 328 від 25.09.2019, №321 від 23.09.2019, № 325 від 24.09.2019, №320 від 20.09.2019 (а.с. 77-80) та рахунком на оплату по замовленню № 158 від 20.09.2019 (а.с. 75).
Після отримання товару у кількості 980 тон TOB «Вертекс-Груп» передало весь отриманий товар на зберігання TOB «Гран Формат» згідно договору зберігання 20/09-2019-ЗБ від 20.09.2019, укладеного між сторонами (далі - Договір зберігання; а.с. 68-69).
Згідно п. 1.1 Договору зберігання за цим Договором Зберігач зобов`язується безоплатно зберігати товари, передані йому Поклажодавцем (надалі іменуються «товари» або «майно»): добриво гранульоване сульфат амонію (біг-бег 1 m), у кількості 980 тон, вартістю 4 981 663,40 грн. (сума ПДВ: 996 332,68 грн), всього з ПДВ: 5 977 996,08 грн. і повернути такі товари у схоронності.
Пунктом 1.2. Договору зберігання передбачено, що Зберігач зобов`язаний зберігати Товари до пред`явлення Поклажодавцем вимоги про її повернення.
Відповідно до п. 1.3 Договору зберігання Поклажодавець передає Зберігачу майно, зазначене в п. 1.1 договору, після отримання Покупцем Товару згідно Договору поставки № 20/09-2019 від 20.09.2019, укладеного між TOB «Гран Формат» та TOB «Вертекс-Груп». Факт передачі Поклажодавцем майна Зберігачу сторони оформляють актом приймання-передачі.
Судом першої інстанції було встановлено, що умови договору зберігання було виконано та передано на зберігання товар у кількості 980 тон, факт передачі TOB «Вертекс-Груп» товару TOB «Гран Формат» на зберігання підтверджується актами приймання-передачі: акт приймання-передачі товару від 20.09.2019, акт приймання-передачі товару від 23.09.2019, акт приймання-передачі товару від 24.09.2019, акт приймання-передачі товару від 25.09.2019 (а.с. 70-73). При цьому суд відзначив, що товаро-транспортні накладні не оформлювались у зв`язку з тим, що товар не був переміщений на інший склад.
На поставлений товар згідно Договору поставки TOB «Гран Формат» виписало та зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні, зокрема, №30 від 25.09.2019 (а.с. 83).
Разом з тим, 27.07.2020 у зв`язку з відсутністю в необхідності товару у кількості 165 тон, сторони, керуючись положеннями статті 214 Цивільного кодексу України, дійшли взаємної згоди відмовитись від правочину у частині щодо поставки товару у кількості 165 тон добрива гранульованого сульфат амонію на загальну суму з урахуванням ПДВ 1  006  499,34 грн та уклали документ у письмовій формі - Повернення постачальнику №12 від 27.07.2020, згідно якого, TOB «Вертекс-Груп» повернуло товар в кількості 165 тон добрива гранульованого сульфат амонію на загальну суму з урахуванням ПДВ 1  006  499,34 грн (а.с. 81).
Отримував товар від TOB «Вертекс-Груп» у кількості 165 тон головний інженер TOB «Гран Формат» Одинцов Вадим Ігорович на підставі довіреності №54 від 27.07.2020 (а.с. 82).
Матеріали справи свідчать, що щодо цієї операції ТOB «Гран Формат» було виписано та відправлено на реєстрацію в ЄРПН розрахунок коригуванні кількісних і вартісних показників №5 від 27.07.2020 до податкової накладної №30 від 25.09.2019 року на від`ємну суму 1  006  499,34 грн (у тому числі ПДВ - 167  479,89 грн) (далі - розрахунок коригування; а.с. 84).
Проте, згідно квитанції від 30.07.2020 реєстрація вищевказаного розрахунку коригування була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, у зв`язку із тим, що: «Розрахунок коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Крім того, у зазначеній квитанції платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 87).
З метою розблокування розрахунку коригування Позивач надіслав лист-пояснення від 06.08.2020 №06/08-20 про подання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію РК (а.с. 88-89).
За результатами розгляду вказаних пояснень та копій документів Комісія Головного управління ДПС у місті Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.08.2020 №1825822/41628987, яким відмовила у реєстрації розрахунку коригування від 27.07.2020 №5 в ЄРПН з підстав: «Ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних» (а.с. 97).
За наслідками адміністративного оскарження ДПС України прийнято рішення від 21.08.2020 №44574/41628987/2 про залишення скарги без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін (а.с. 96).
На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок зупинення №1165), а також додатків до нього, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246), та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), ряду позицій Верховного Суду, суд першої інстанції прийшов до висновку про часткову обґрунтованість позовних вимог з огляду на прийняття оскаржуваного рішення без наявних на те правових підстав.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до п. 2 Порядку №1246 податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Це положення кореспондує п. 201.16 ст. 201 ПК України.
Згідно п. 3 Порядку зупинення №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, які наведені у цьому пункті.
Приписи п. 4 Порядку зупинення №1165 визначають, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Водночас, за правилами п. 5 Порядку зупинення №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п. 7 Порядку зупинення №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктом 10 Порядку зупинення №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації, та в якій зазначається, зокрема, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку (п. 11 Порядку зупинення №1165).
У свою чергу, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначається Порядком №520.
Відповідно до п. 3 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Згідно п. 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, закріплено у пункті 5 Порядку №520, і може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
За правилами п. п. 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
При цьому, згідно п. 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Таким чином, можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
Відповідно до п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку зупинення №1165), одним із критеріїв ризиковості операції є перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.
Матеріали справи свідчать, що у направленій Позивачу квитанції контролюючий орган вказав на те, що сума компенсації вартості товару/послуги 3102, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Однак, рішення про зупинення реєстрації податкової накладної не містить у собі мотивації підстав та причин віднесення операцій Позивача до пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, як і не містить доказів наявності податкової інформації, що свідчила б про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи.
Крім того, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що рішення про зупинення реєстрації розрахунку коригування не містить вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків.
Разом з тим, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання розрахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації розрахунку коригування, а не довільно, на власний розсуд.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Аналогічна правова позиція висловлювалася Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а та від 03.11.2021 у справі №360/2460/20.
При цьому у пп. 3 п. 11 Порядку зупинення №1165 прямо передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У свою чергу, як вбачається з матеріалів справи, на виконання вимог чинного законодавства Позивачем засобами електронного документообігу Відповідачу-1 було направлене повідомлення разом з поясненнями щодо фактичного здійснення господарських операцій. До цього повідомлення були додані документи згідно переліку, зазначеному у листі-поясненні від 06.08.2020 №06/08-20 (а.с. 88-89).
Однак, всупереч наданих документів, ГУ ДПС у м. Києві прийнято рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Твердження Апелянта про те, що спірне рішення було прийнято у зв`язку з тим, що ТОВ «Гран Формат» не було надано документів на підтвердження господарських операцій з огляду на відсутність документів, що підтверджують право власності товариства на об`єкти рухомого майна, а також розрахункові документи, судовою колегією оцінюється критично, оскільки про необхідність їх надання у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування не зазначалося.
Колегія суддів зауважує, що під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.05.2020 у справі №0940/1240/18).
У розрізі зазначеного судовою колегією відхиляється посилання ГУ ДПС у м. Києві на постанову Верховного Суду у справі №520/12050/18, оскільки спірним у цій справі було саме податкове повідомлення-рішення, прийняте за результатами документальної перевірки, а не рішення щодо відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
З урахуванням наведеного колегія суддів приходить до висновку, що за відсутності належного мотивування податковим органом рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування з підстав ненадання певних документів без їх деталізації, таке рішення не узгоджується з вимогами наведених вище нормативно-правових актів, а тому підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Така позиція узгоджується також із висновками Верховного Суду, висловленими у постанові від 21.05.2020 у справі № 560/391/19 та постанові від 03.11.2021 у справі 360/2460/20.
Щодо висновків суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування в ЄРПН днем його подання з огляду на те, що реєстрації має передувати проведення належної перевірки наданих первинних документів, що не входять до предмету судового дослідження у межах цієї справи, судова колегія вважає за необхідне підкреслити, що рішення суду першої інстанції у цій частині не було предметом апеляційного оскарження, зміст апеляційної скарги свідчить про згоду ГУ ДПС у м. Києві із такою позицією суду, відзиву на апеляційну скаргу від ТОВ «Гран Формат» не надходило, а відтак у цій частині судове рішення за правилами ст. 308 КАС України не переглядалося.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -  
ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 серпня 2021 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
          
          Суддя-доповідач                                                                      А.Г. Степанюк 
          Судді                                                                                  Л.В. Губська
                                                                                                    М.І. Кобаль

Повний текст постанови складено та підписано 23 лютого 2022 року.