ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 лютого 2022 р. 	Справа № 520/8734/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2021, головуючий суддя І інстанції: Ніколаєва О.В., м. Харків, повний текст складено 14.09.21  по справі № 520/8734/21
за позовом               Товариства з обмеженою відповідальністю "БЛЕК ДАЙМОНД"  
до               Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України    
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю "БЛЕК ДАЙМОНД" (далі - позивач, ТОВ "БЛЕК ДАЙМОНД") звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України (далі по тексту - ДПС України, перший відповідач), Головного управління ДПС в Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі – ГУ ДПС в Харківській області, другий відповідач),  в якому просило суд, з урахуванням уточнень: 
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС в Харківській області від 06.04.2021 № 2541612/39152435 про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.03.2021 №53 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- визнати протиправним та скасувати рішення ДПС України від 21.04.2021 №17917/39152435/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.03.3031 № 53 в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 11.03.2021 № 53 подану ТОВ "БЛЕК ДАЙМОНД", днем її подання – 11.03.2021.
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що відповідачі не мали правових підстав для відмови у реєстрації податкової накладної від 11.03.2021 № 53, оскільки на вимогу контролюючого органу позивачем були надані всі документи на підтвердження проведення господарської операції між ТОВ "БЛЕК ДАЙМОНД" та ТОВ "Чернещина".
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2021 по справі № 520/8734/21 адміністративний позов – задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС в Харківській області від 06.04.2021 №2541612/39152435 про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.03.2021 №53 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 11.03.2021 №53 подану ТОВ «БЛЕК ДАЙМОНД» днем її подання 11.03.2021.
У задоволенні решти позовних вимог - відмовлено.
Стягнуто з Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України за рахунок бюджетних асигнувань витрати по сплаті судового збору на користь Товариства з обмеженою відповідальність "БЛЕК ДАЙМОНД" у розмірі 1135,00 грн. (одна тисяча сто тридцять п`ять гривень 00 копійок).
Стягнуто з ДПС України за рахунок бюджетних асигнувань витрати по сплаті судового збору на користь Товариства з обмеженою відповідальність "БЛЕК ДАЙМОНД" у розмірі 1135,00 грн. (одна тисяча сто тридцять п`ять гривень 00 копійок).
Другий відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на незаконність, необґрунтованість, неповне з`ясування обставин справи, неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2021 у справі № 520/8734/21 та прийняти нове, яким у задоволенні позову ТОВ "БЛЕК ДАЙМОНД" відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що суд першої інстанції невірно застосував приписи п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України та не взяв до уваги положення постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 та наказу Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, які регулюють порядок роботи комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (далі- ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) щодо зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН та прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, оскільки при винесенні оскаржуваного рішення судом було невірно визначено предмет доказування по даній справі, яким в даному випадку є не дослідження господарських операцій, а відповідність наданих платником документів вичерпному переліку, визначеному в наведених вище постанові Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 та наказі Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520. Стверджує, що позивачем на розгляд до комісії було подано неповний пакет документів, необхідних для реєстрації податкової накладної, визначених у п.5 Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, а саме були відсутні первинні документи щодо придбання та транспортування товарно-матеріальних цінностей та видаткові накладні, у зв`язку з чим рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області правомірно відмовлено в реєстрації такої податкової накладної.
Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України  суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, позивач зареєстрований в якості юридичної особи та перебуває на податковому обліку у Головному управлінні ДПС у Харківській області, що підтверджується копією витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та господарських формувань.
Одним з основних видів діяльності підприємства є неспеціалізована оптова торгівля (основний) (код КВЕД 46.90). Крім того, підприємство займається іншими зареєстрованими видами діяльності.
У спірних відносинах, між позивачем (продавець) та ТОВ «Чернещина» (покупець) укладено договір купівлі-продажу від 19.02.2021 №19/02/21-Х-СГТ.
Відповідно до п.п. 1.1., 1.2 зазначеного договору продавець продає, а покупець купує сільськогосподарську техніку в кількості та комплектності, зазначених в специфікації (додаток №2), що є невід`ємною частиною цього договору, на умовах передбачених цим договором. Найменування, кількість комплектність і ціна товару, зазначені в специфікації (додаток №2), формується продавцем на підставі письмової заявки покупця (додаток №1) до цього договору.
У відповідності до специфікації покупець купує пристосування для збирання соняшнику ПСП 870 45 у базовій комплектації заводу виробника під комбайн Jon Deere S760.
Відповідно до пункту 3.1 договору, загальна вартість товару становить 364 628,00 грн. (триста шістдесят чотири тисячі шістсот двадцять вісім гривень), у тому числі ПДВ - 20%.
У пункті 3.2 договору передбачено, що покупець зобов`язується здійснити оплату за цим договором у наступному порядку: 364 628,00 грн. (триста шістдесят чотири тисячі шістсот двадцять вісім гривень) оплатити у термін до 12.03.2021 включно.
19.02.2021 директором ТОВ «Чернещина» складено та підписано заявку на поставку техніки (додаток № 1 до договору купівлі-продажу від 19.02.2021 № 19/02/21-Х-СГТ), в якій відображено найменування товару, комплектація, кількість, ціна, а Товариством з обмеженою відповідальністю "БЛЕК ДАЙМОНД" в свою чергу виписано рахунок на оплату від 11.03.2021 № 101, на підставі якого покупцем 11.03.2021 сплачено 364 628 грн, що підтверджується копією платіжного доручення від 11.03.2021 № 682 та випискою за рахунками.
Позивачем на отриману суму попередньої оплати від покупця за придбаний товар було сформовано податкову накладну від 11.03.2021 № 53 та відправлено її до реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Проте, 30.03.2021 позивачем отримано квитанцію, що документ було прийнято, а реєстрацію податкової накладної від 11.03.2021 № 53 - зупинено.
Зі змісту квитанції від 30.03.2021 вбачається, що податкову накладну від 11.03.2021 № 53 прийнято, але її реєстрація зупинена, з посиланням на те, що платник податку, яким подано для реєстрації НП/РК в єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку. Та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації зазначеної в НП/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вимог контролюючого органу до регіональної комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних було надано повідомлення про подання пояснень та копій додаткових документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено від 30.03.2021 № 3.
Відповідно до квитанції від 30.03.2021 № 2 позивач надіслав повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по повідомленням НП/РК. Головним управлінням ДПС України у Харківській області документ прийнято, про що свідчить реєстраційний номер 14608611.
У подальшому Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Харківській області прийнято рішення від 06.04.2021 № 2541612/39152435 про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.03.2021 року № 53, у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, акти-приймання передачі товарів (робіт/послуг) .
У графі "додаткова інформація" зазначено про відсутність первинних документів щодо придбання ТМЦ, первинних документів щодо транспортування ТМЦ, видаткові накладні".
Позивачем оскаржено зазначене рішення в адміністративному порядку, проте рішенням від 21.04.2021 - залишено без задоволення скаргу у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, акти-приймання передачі товарів (робіт/послуг).
Не погоджуючись з оскаржуваними рішеннями контролюючих органів позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги в частині скасування рішення від 06.04.2021 № 2541612/39152435 про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.03.2021 року № 53, суд першої інстанції зазначив, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Неконкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, за висновком суду призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не на власний розсуд. 
При цьому суд зауважив, що в матеріалах справи наявні первинні документи, які були оформлені позивачем у рамках господарських відносин із контрагентом та копії яких надавалися контролюючому органу разом із поясненнями для прийняття рішення щодо реєстрації податкових накладних та до скарг в порядку адміністративного оскарження, однак невмотивовано не враховані під час прийняття спірного рішення.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення ДПС України №17917/39152435/2 про залишення скарги без задоволення, суд першої інстанції вказав на відсутність підстав для його скасування, оскільки останнє не є юридично значимим для позивача, не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, отже саме по собі не породжує для позивача настання будь-яких юридичних наслідків та не впливає на його права та обов`язки.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
За змістом п.п. "а" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) (далі по тексту - ПК України) об`єктом оподаткування є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).
Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020 (далі по тексту - Порядок № 1165).
За визначенням, наведеним у п. 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).
Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як вбачається зі змісту отриманої платником податків ТОВ "БЛЕК ДАЙМОНД" копії квитанції від 30.03.2021 відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК № 53 від 11.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки позивач відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.
Відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Аналіз п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (пп. 2 п. 11 Порядку № 1165).
При цьому, колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судому своїх рішеннях, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, 20.08.2019 у справі №2540/3009/18.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.18 у справі №822/1817/18, від 02.04.19 у справі № 822/1878/18.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень "суб`єктивізує" акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних поноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної
Аналогічна правова позиція, викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі № 819/330/18.
Натомість, в квитанції від 30.03.2021 про зупинення реєстрації податкової накладної № 53 від 11.03.2021 не наведено чіткого визначення мотивів зупинення Комісією ГУ ДПС у Харківській області реєстрації вказаної податкової накладної, вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість такого рішення, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації відповідного розрахунку коригування.
Також, з дослідженої колегією суддів копії квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної № 53 від 11.03.2021  встановлено відсутність будь-яких розрахунків, що не відповідає вимогам пп.2 п. 11 Порядку № 1165. 
Разом з цим, з матеріалів справи вбачається, що комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 5585 від 02.04.2021 про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з вимогами п. 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
На виконання вимоги першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Харківській  області було надіслано повідомлення № 3 від 30.03.2021 про надання пояснень та/або копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, разом з пакетом документів, зокрема, договір купівлі-продажу №19/02/21-Х-СГТ від 19.02.2021, укладений між ТОВ "БЛЕК ДАЙМОНД" та ТОВ "Чернещина", з додатками до нього, заявка на поставку техніки від 19.02.2021 (а.с.24), специфікація від 19.02.2021 (а.с. 25), платіжне доручення № 682 від 11.03.2021 (а.с. 26), рахунок на оплату №101 від 11.03.2021 (а.с.27).
При цьому, з доданих документів вбачається, що податкова накладна № 53 від 11.03.2021, була сформована на підставі рахунку на оплату № 101 від 11.03.2021 згідно з договором купівлі-продажу №19/02/21-Х-СГТ від 19.02.2021 та отриманих від замовника відповідно до платіжних доручень № 682 від 11.03.2021 коштів. 
Дослідивши умови договору купівлі-продажу №19/02/21-Х-СГТ від 19.02.2021, на підставі якого було здійснено продаж товару у спірних відносинах, колегією суддів встановлено, що продавець (ТОВ "БЛЕК ДАЙМОНД") продає, а покупець (ТОВ "Чернещина") купує сільськогосподарську техніку (товар) в кількості та комплектності, зазначених в специфікації (додаток №2), що є невід`ємною частиною цього договору, на умовах передбачених цим договором.
Відповідно до специфікації до вказаного договору від 19.02.2021 товаром визначено пристосування для збирання соняшнику ПСП 870-45 у базовій комплектації заводу виробника під комбайн John Deere S760 у кількості – 1 шт. на загальну суму з ПДВ 364 628 грн. 00 коп.
Згідно з п.3.2 вказаного договору, покупець зобов`язується здійснити оплату за цим договором у наступному порядку : суму 364 628 грн.00 коп. оплатити в термін до 12.03.2021 включно.
Відповідно до п.3.3 право власності на придбаний товар переходить до покупця з моменту підписання сторонами акту приймання-передачі та видаткової накладної, за умови сумлінного виконання покупцем п.п.3.2.1 цього Договору, тобто 100% оплати за товар.
Згідно з п. 3.4. за умови сумлінного виконання покупцем п.п.3.2.1 цього договору, продавець в термін з 23 квітня 2021 року включно, передає товар покупцеві. Передача товару здійснюється тільки при підписанні та запевнення печатками сторін Акту прийому-передачі товару.
На виконання умов договору №19/02/21-Х-СГТ від 19.02.2021 продавець -  ТОВ "БЛЕК ДАЙМОНД" виписало рахунок на оплату № 101 від 11.03.2021 на суму 364 628,00 грн, в т.ч. ПДВ – 60 771,33 грн., який 11.03.2021 покупець товару оплатив, що підтверджується платіжним дорученням від 11.03.2021 № 682.
Вважаючи, що 11.03.2021  у зв`язку з отриманням оплати по договору №19/02/21-Х-СГТ від 19.02.2021, виникло податкове зобов`язання в силу ч.1 ст. 187 Податкового кодексу України, позивач, діючи відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, сформував податкову накладну № 53 від 11.03.2021 на суму 364 628,00 грн, в т.ч. ПДВ – 60 771,33 грн.
Таким чином, на дату подачі на реєстрацію (11.03.2021) спірної податкової накладної від 11.03.2021 у розпорядженні позивача на підтвердження здійснення продажу товару перебували лише договір купівлі-продажу №19/02/21-Х-СГТ від 19.02.2021, заявка на поставку техніки від 19.02.2021, специфікація від 19.02.2021, платіжне доручення № 682 від 11.03.202, рахунок на оплату №101 від 11.03.2021, які разом з поясненнями від 30.03.2021 №3 та повідомленням були надані на вимогу контролюючого органу.
Проте, незважаючи на подані документи, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області у відношенні підприємства було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 53 від 11.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.04.2021.
Дослідивши зміст спірного рішення ГУ ДПС у Харківській області № 2541612/39152435 від 06.04.2021, колегією суддів встановлено, що підставою для його прийняття слугувало ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, додатково зазначено про відсутність первинних документів щодо придбання та транспортування ТМЦ, видаткових накладних.
Проте, як встановлено колегією суддів, документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, актів приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки позивач на дату подачі на реєстрацію (11.03.2021) спірної податкової накладної не міг подати з огляду на те, що податкове зобов`язання виникло за правилом першої події, тобто внаслідок зарахування коштів від покупця на банківський рахунок продавця як оплата товару, а передача товару мала відбутися за умовами договору до 23.04.2021, отже, документів, відсутність яких стало підставою для відмови у реєстрації спірної податкової накладної, ще не існувало.
Отже, на думку колегії суддів пояснень від 30.03.2021 та документів, що були до них додані було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Беручи до уваги, що комісія з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних у своєму рішенні №5585 від 02.04.2021 визнало невідповідність платника податку ТОВ "БЛЕК ДАЙМОНД" критеріям ризиковості платника податку, а також враховуючи, що в квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної не було зазначено конкретного переліку документів, необхідних для реєстрації податкових накладних, посилання, як на підставу для відмови, на відсутність первинних документів щодо придбання та транспортування ТМЦ, видаткових накладних є неприйнятним.
Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд, відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Харківській області при прийнятті рішення № 2541612/39152435 від 06.04.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної № 53 від 11.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, діяла необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог ч. 2 ст. 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання його протиправним та скасування.
Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких, обираючи спосіб захисту порушеного права, слід зважати на його ефективність з точки зорустатті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає, щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності "небезпідставної заяви" за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менше, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути "ефективним" як у законі, так і на практиці, зокрема, в тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Афанасьєв проти України" від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).
Отже, "ефективний засіб правого захисту" в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями Рекомендації Комітету ОСОБА_4 Європи № R (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом ОСОБА_4 11 березня 1980 року під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
На законодавчому рівні поняття "дискреційні повноваження" суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти, чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірну податкову накладну, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки - зареєструвати таку накладну. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної контролюючим органом обрано лише відповідність такої накладної критеріям ризиковості господарської операції, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 53 від 11.03.2021 на суму 303 856,67 грн, в т.ч. ПДВ - 60 771,33 грн, подану ТОВ "БЛЕК ДАЙМОНД" (39152435), днем її подання – 11.03.2021. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.
Керуючись ч.4 ст.229, ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.
Рішення  Харківського окружного адміністративного суду від 14.09.2021 по справі № 520/8734/21 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова 	
Судді	   	В.Б. Русанова    С.П. Жигилій