ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

23 грудня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/10619/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Ясенової Т.І. (доповідач),
                               суддів:  Суховарова А.В., Головко О.В.,     
розглянувши в письмовому провадженні адміністративну справу в м. Дніпрі за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Саркар» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.11.2020 (головуючий суддя Турлакова Н.В.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Саркар» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Саркар» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Н» №0014065630 від 02.04.2020.
В обґрунтування позову посилається на те, що за результатами перевірки нібито встановлено порушення позивачем п.201.10 ст.201 розділу V ПК України у вигляді пропущення строків реєстрації по 97 податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених за серпень-грудень 2019 року, січень 2020 року, у зв`язку з чим, прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким позивачу визначено штраф у розмірі 421 618,72 грн. Позивач зазначає, що є добросовісним платником податків, керується у своїй діяльності виключно чинним законодавством України, своєчасно сплачує податки та реєструє податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних. Так, податкові накладні прийнято на реєстрацію та успішно зареєстровано електронною системою Єдиного реєстру податкових накладних, накладні не блокувались та не зупинялись в реєстрації. Отже, позивач не погоджується з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, вважає його протиправним, необґрунтованим та таким, що підлягає скасуванню. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.11.2020  у задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції, позовні вимоги задовольнити. 
В обґрунтування апеляційної скарги позивач вважає, що аналіз ст.201, п.120-1.2 ст.120-1 ПК України дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість обов`язку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою. Позивач вказує, що у даній справі спірним є наявність чи відсутність підстав для застосування передбаченого п.2 ст. 120-1 ПК України, штрафу, проте судом першої інстанції не встановлено всіх обставин, які впливають на права та обов`язки платника податків, а саме, чи підлягає позивач юридичній відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, перелічених в акті податкової перевірки, що, на думку позивача, свідчить про неповноту розгляду даної справи. Зокрема, позивач зазначив, що із 97 податкових накладних саме податкова накладна №1 від 02.12.2019 на суму 5400,00 грн. не підлягала наданню отримувачу (покупцю), оскільки реалізація товару відбувалася кінцевому  споживачу не платнику ПДВ. Також позивач вказав на те, що формулювання п.120-1.2 ст.120-1 ПК України є некоректним, оскільки в операціях, які не оподатковуються ПДВ або оподатковуються за нульовою ставкою, відсутня база для нарахування штрафів в принципі.
Відповідно до вимог статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження. 
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, 04.03.2020 Головним державним ревізор-інспектором відділу податків і зборів з юридичних осіб Криворізького південного управління Головного управління ДПС у Дніпропетровській області Пашинною І.Г. на підставі пп.19.1.1 п.19.1 ст.19, пп.20.1.4 п. 20.1 ст. 20 розділу І ПК України, у порядку пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 та ст. 76 глави 8 розділу II ПК України проведено камеральну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Саркар» з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних складених за серпень-грудень 2019 року, січень 2020 року зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням граничних строків реєстрації.
За результатами перевірки складено Акт №10674/04-36-56-31123611 від 04.03.2020. 
Дані камеральної перевірки свідчать про порушення п.201.10 ст. 201 розділу V ПК України у вигляді пропущення строків реєстрації по 97 податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених за серпень-грудень 2019 року, січень 2020 року.
На підставі акта перевірки, Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» №0014065630 від 02.04.2020, яким визначена сума штрафу у загальному розмірі 421 618,72 грн.
Позивач не погодившись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позову дійшов висновку, що податкові накладні подані на реєстрацію Товариством з порушенням граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України, а отже спірне податкове повідомлення-рішення прийнято правомірно, в порядку та у спосіб передбачені законом.
За наслідками перегляду справи, суд апеляційної інстанції виходить з таких підстав.
За приписами пункту 201.1 статті 201.1 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відповідальність за порушення термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість передбачена приписами ст.120-1 ПК України.
Так, за змістом вказаної норми, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу, зокрема, в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Норма пункту 120-1.1 статті 120 ПК України встановлює юридичну відповідальність за порушення платником податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної. При цьому законодавець окреслює ряд виключень, а саме окреслює коло різновидів податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію яких, платник податків не підлягатиме юридичній відповідальності у порядку цієї норми.
Так, диспозиція пункту 120-1.1 статті 120 ПК України передбачає, що штраф не застосовується за порушення граничних строків для реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
При цьому, для звільнення від відповідальності необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).
Вказана правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду по справах № 816/1488/17, № 807/68/18, №808/3250/17, № 340/1857/19.
Так, позивачем зареєстровано 97 податкових накладних з порушенням граничного строку, передбаченого ст. 201 ПК України. Дана обставина не заперечується сторонами по справі.
В обґрунтування позову та вимог апеляційної скарги позивач зазначає, що контролюючим органом під час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення не надано оцінки тому факту, що одна з податкових накладних була складена на операцію, за якою податкова накладна не надається покупцеві.  Позивач зазначає, що його правова позиція ґрунтується на тому, що пункт 120-1.1 ст.120-1 Податкового кодексу України має виключення щодо податкових накладних які не надаються покупцю та/або ті, що складені за нульовою ставкою або не оподатковуються ПДВ. Позивач зазначає, що однієї з визначених законом умов, а саме "ненадання податкової накладної покупцю" є достатньо для відсутності відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.
З цього приводу колегія  суддів зазначає наступне.
Порядок заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 N 1307 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за N 137/28267) в редакції на час виникнення спірних правовідносин.
Пункт 8 Порядку N 1307
При складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" робиться помітка "X" та зазначається тип причини:
01 - Складена на суму збільшення компенсації вартості поставлених товарів/послуг (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 13 цього Порядку);
02 - Складена на постачання неплатнику податку;
03 - Складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку;
04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання;
05 - Складена у зв`язку з ліквідацією основних засобів за самостійним рішенням платника податку;
06 - Складена у зв`язку з переведенням виробничих основних засобів до складу невиробничих;
07 - Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України;
08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість;
09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість;
10 - Складена з метою визначення при анулюванні реєстрації платника податку податкових зобов`язань за товарами/послугами, необоротними активами, суми податку за якими були включені до складу податкового кредиту та не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;
11 - Складена за щоденними підсумками операцій;
12 - Складена на постачання неплатнику, в якій зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку);
13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності;
14 - Складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента;
15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання.
В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються).
Пункт 12 Порядку N 1307
У разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у графі "Отримувач (покупець)" зазначається "Неплатник", а у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "100000000000".
Дослідженням податкових накладних судом встановлено, що серед податкових накладних, які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, встановленого пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, є накладна (№1 від 02.12.2019), що складена як така, що не надається покупцю. З зазначенням причини такого неподання (02), що свідчить про те, що податкова накладна складена на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість. З наведеного слідує, що визначені пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України виключення не підпадають під правовідносини, в межах яких до позивача спірним податковим повідомленням-рішенням було застосовано штрафні санкції, оскільки така податкова накладна виписана на постачання товарів/послуг неплатникам податку. Решта 96 податкових накладних, що зареєстровані позивачем з порушенням граничних строків реєстрації, складені на постачання товарів/послуг за звичайною ставкою, та не містять особливостей, що можуть слугувати підставою для звільнення від обов`язку дотримуватись визначені законом строки реєстрації податкових накладних. 
Відтак, суд дійшов висновку про правомірність застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.
Приведене вище правозастосування відповідає правовій позиції, викладеній Верховним Судом в постанові від 04.09.2018 у справі № 816/1488/17, та в постанові від 01.09.2020 у справі №340/1857/19.
Разом з тим, Законом України від 16.01.2020 року №466-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», який набрав чинності 23.05.2020 року, підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 73, відповідно до якого передбачено, що штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», застосовуються в розмірі 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень.
Відповідно до змісту пункту 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення", в редакції Закону № 466-ІХ, штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.
Штрафи, застосовані через відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.
Пізніше, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців» від 14 липня 2020 року N 786-IX (надалі також - Закон N 786-IX; який набрав чинності 8 серпня 2020 року) у підрозділі 2 у пункті 73 ПК України в абзацах першому і другому після слів та цифр "відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу" доповнено словами "та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної", а слова і цифри "до 31 грудня 2019 року" замінено словами "до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або"; в абзаці першому цифри і слова "2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень" замінено цифрами і словами "1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень"; в абзаці другому цифри і слова "5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень" замінено цифрами і словами "2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень".
Тобто законодавець передбачив ретроспективну дію положень пункту 73, підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками податку на додану вартість порядку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється в тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ, у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом.
При цьому, відповідно до вказаних змін, контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) без вчинення будь-яких додаткових дій з боку контролюючого органу, тобто в силу закону.
Разом з тим, колегія суддів наголошує, що предметом розгляду в даній справі є податкове повідомлення-рішення №0014065630 від 02.04.2020 та його правомірність станом на час його прийняття.
При цьому, у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень адміністративний суд перевіряє, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України саме на момент прийняття таких рішень відповідними суб`єктами та в межах відповідного чинного на той час правового регулювання.
Тож, оскільки оскаржуване податкове повідомлення-рішення було винесено відповідачем 02.04.2020, а зміна законодавства відбулась лише 23.05.2020, то відповідні норми Закону № 466-ІХ не можуть впливати на оцінку правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та висновків суду першої інстанції у межах такого правового поля.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 01.09.2020 у справі № 340/1857/19.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що надавши оцінку спірному податковому повідомленню-рішенню, судом першої інстанції не враховано зміни в податковому законодавстві, яке набуло чинності на момент винесення оскаржуваного судового рішення.
Відповідно до вказаних змін, контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) без вчинення будь-яких додаткових дій з боку контролюючого органу, тобто в силу закону.
Право ж на зменшення та перерахунок штрафних санкцій на підставі пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України належить виключно податковому органу, на якого закон покладає обов`язок скласти та направити нове податкове повідомлення-рішення. Суд в межах своєї компетенції може лише встановити правомірність/неправомірність донарахування відповідних штрафних санкцій та наявність/відсутність підстав для поширення наведеної вище ретроспективної правої норми на спірні правовідносини, однак не може підміняти собою уповноважений орган та самостійно зменшувати суму донарахувань.
Враховуючи внесення змін до податкового регулювання спірних правовідносин з набранням з 23 травня 2020 року чинності Законом №466-ІХ, рішення суду першої інстанції не відповідає вимогам законності та обґрунтованості. В свою чергу, спірне податкове повідомлення-рішення від «Н» №0014065630 від 02.04.2020 підлягає скасуванню.
Відповідно до частини першої   статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України   при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього   Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При цьому згідно з частиною шостою   статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України   якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
З огляду на викладене, суд дійшов висновку про необхідність стягнення на користь позивача судового збору у розмірі 9487,00 грн., сплаченого на підставі платіжного доручення від 27.05.2021.
Керуючись статтями   241-245,   250,   311, 315,   317,   321,   322,   327,   329 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Саркар» задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.11.2020 скасувати та ухвалити нове судове рішення.
Позов  Товариства з обмеженою відповідальністю «Саркар» задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Н»  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  №0014065630 від 02.04.2020. 
Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Саркар» (код ЄДРПОУ31123611) сплачений судовий збір у сумі 9487,00 грн. (дев`ять тисяч чотириста вісімдесят сім гривень).
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.
   
Головуючий - суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               суддя                                                                      О.В. Головко