П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

29 березня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/20258/21	
Головуючий в 1 інстанції: Бутенко А.В.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача – Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23.12.2021 по справі № 420/20258/21 за позовом    товариства з обмеженою відповідальністю "ВЕСТА ДЕВЕЛОП" до    Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу, –

                                    ВСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог.

У жовтні 2021 року ТОВ "ВЕСТА ДЕВЕЛОП" звернулось з вищевказаним адміністративним позовом про визнання протиправним та скасування наказу, який виданий Головним управлінням ДПС в Одеській області № 7226-п від 30.09.2021 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВЕСТА ДЕВЕЛОП», код за ЄДРПОУ 35179778».
В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що позивачем отримано наказ Головного управління ДПС в Одеській області «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВЕСТА ДЕВЕЛОП» разом з повідомленням на проведення перевірки. Позивач зазначив, що на період з 19.12.2020 по 31.12.2021 на території України встановлений карантин, а відповідно діє мораторій на проведення документальних перевірок платників податків. Під дію мораторію, передбаченого ПК України, підпадають планові перевірки. Таким, чином, позивач вважає, що наказ «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВЕСТА ДЕВЕЛОП» є протиправним та виданий з порушенням норм законодавства.
Відповідач проти задоволення позову заперечував, надав до суду першої інстанції відзив на позовну заяву, у якому зазначив, що відповідно до Закону України від 17.03.2020 № 533-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникнення і поширення коронавірусної хвороби (COVID-19), підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу доповнено новим пунктом 522, яким установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня та не були завершені тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття додаткових рішень контролюючим органом. У подальшому мораторій на проведення перевірок продовжувався у відповідності Постанов Кабінету Міністрів України. Разом з тим, слід наголосити, що ЗУ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням короновірусної хвороби (COVID-19)» № 540-ІХ від 30.03.2020 було запроваджено тимчасовий мораторій на проведення документальних та фактичних податкових перевірок. Дію цього мораторію було продовжено по: «... останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України короновірусної хвороби». Так, Постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року №89 «Про скорочення строку до обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» у відповідності пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік». Також, відповідач наголошує, що постанова Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» не оскаржена у судовому порядку та не скасована. Зазначена постанова набрала чинності та підлягає виконанню відповідно до вимог ст.52 Закону України «Про Кабінет Міністрів України».

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 23 грудня 2021 року позов задовольнив.
Визнав протиправним та скасував наказ, виданий Головним управлінням ДПС в Одеській області № 7226-п від 30.09.2021 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВЕСТА ДЕВЕЛОП», код за ЄДРПОУ 35179778».
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ: ВП 44069166) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕСТА ДЕВЕЛОП» (код ЄДРПОУ 35179778) сплачений судовий збір у розмірі 2 270 (дві тисячі двісті сімдесят) гривень.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
- суд першої інстанції не врахував, що постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» не оскаржена у судовому порядку та не скасована. Зазначена постанова набрала чинності та підлягає виконанню відповідно до вимог ст.52 Закону України «Про Кабінет Міністрів України».
- інші доводи апеляційної скарги відтворюють зміст відзиву до позову.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕСТА ДЕВЕЛОП» (далі - ТОВ «ВЕСТА ДЕВЕЛОП»), код ЄДРПОУ 35179778, дата запису: 08.06.2007, номер запису: 15561020000028187, в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
30.09.2021 Головним управлінням ДПС в Одеській області видано Наказ № 7226-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВЕСТА ДЕВЕЛОП», код за ЄДРПОУ 35179778», на підставі пл. 20.1.4. п. 20.1, ст. 20, п. 77.1. ст.77 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями)» відповідно до плану-графіка на 2021 рік проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання.
Згідно з п.1 Наказу наказано: провести документальну планову виїзну перевірку TOB "ВЕСТА ДЕВЕЛОП", код за ЄДРПОУ 35179778, з 28 жовтня 2021 року тривалістю 10 робочих днів. Перевірку провести за період діяльності з 01.01.2018 по 30.06.2021 року з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства.
На виконання Наказу від 30.09.2021 № 7226-п Головним управлінням ДПС в Одеській області надіслано повідомлення від 30.09.2021 № 2243/КПР/15-32-07-01-14.
Зазначений Наказ від 30.09.2021 № 7226-п та повідомлення від 30.09.2021 № 2243/КПР/15-32-07-01-14 вручені директору ТОВ «ВЕСТА ДЕВЕЛОП» 08.10.2021.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що зміни до Податкового кодексу України вносяться виключно законом, ухваленим уповноваженим на те органом Верховною Радою України, яка є єдиним органом законодавчої влади в Україні (ст. 75 Конституції України), а тому у спірних правовідносинах, в силу приписів ст. 8 Основного Закону, не можуть бути застосовані прийняті Кабінетом Міністрів України, який у своїй діяльності зобов`язаний керуватись Конституцією (ч. 3 ст. 113 Основного закону), будь-які постанови і розпорядження, які спрямовані на зміну правовідносин, чітко визначених Податковим кодексом України.
Встановлені судом обставини у їх сукупності, свідчать про протиправність оскаржуваного наказу та про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог ТОВ «ВЕСТА ДЕВЕЛОП» щодо визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 30.09.2021 №7226-п.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, Податкового кодексу України.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до підп.20.1.4 п.20.1 ст.20 Податкового кодексу від 02.12.2010 № 2755-VI, з наступними змінами та доповненнями (далі - ПК України) контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до абз.1 п.77.1 ст.77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
Як вбачається із матеріалів справи, а саме з наказу № 7226-п від 30.09.2021 позивач включений до плану – графіку на 2021 рік проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання(а.с.7).
Водночас, Законом України від 17.03.2020 № 533-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України було доповнено пунктом 52-2 наступного змісту: «Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу».
Законом України від 13.05.2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» було продовжено дію мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період 18.03.2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Постановою Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозоливши проведення, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершені.
Постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» не оскаржена у судовому порядку та не скасована.
За вимогами пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ передбачено, що установлений мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім прямо передбачених випадків.
Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких введений та продовжений у подальшому карантин.
Дію карантину введено постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2». Водночас, постановою Кабінету Міністрів України від 17.02.2021 № 104 «Про внесення змін до деяких актів Кабінету Міністрів України» продовжено дію карантину до 30.04.2021.
Відповідно до вимог п. 4 розділу II Закону України від 17.09.2020 № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік»» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID -19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі вимог п. 4 розділу II Закону України від 17.09.2020 № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік»» уряд прийняв Постанову № 89.
Відповідно до Постанови КМУ № 89 уряд скоротив строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020.
Зазначена постанова набрала чинності та підлягає виконанню відповідно до вимог ст. 52 Закону України «Про Кабінет Міністрів України».
Не зважаючи на те, що, пункт 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17 вересня 2020 р. № 909-IX, на час виникнення спірних правовідносин, не був визнаний неконституційним, та Постанова КМУ №89 від 03.02.2021 не визнана нечинною у встановленому законом порядку, суд вважає, що вказані нормативно-правові акти не можуть бути застосовані до спірних правовідносин, з огляду на таке.
Оскільки предмет закону про Державний бюджет України чітко визначений у Конституції України, то цей закон не може скасовувати чи змінювати обсяг прав і обов`язків, пільг, компенсацій і гарантій, передбачених іншими законами України (абзац восьмий пункту 4 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним поданням 46 народних депутатів України щодо відповідності Конституції України (конституційності) положень статей 29, 36, частини другої статті 56, частини другої статті 62, частини першої статті 66, пунктів 7, 9, 12, 13, 14, 23, 29, 30, 39, 41, 43, 44, 45, 46 статті 71, статей 98, 101, 103, 111 Закону України «Про Державний бюджет України на 2007 рік» (справа про соціальні гарантії громадян) від 9 липня 2007 року № 6-рп/2007).
Враховуючи наведене, апеляційний суд зазначає про те, що зміни Податкового кодексу України вносяться виключно законом, ухваленим уповноваженим на те органом – Верховною Радою України, яка є єдиним органом законодавчої влади в Україні (ст. 75 Конституції України), а тому у спірних правовідносинах, в силу приписів ст. 8 Основного Закону,  не можуть бути застосовані прийняті Кабінетом Міністрів України, який у своїй діяльності зобов`язаний керуватись Конституцією (ч. 3 ст. 113 Основного закону) будь-які постанови і розпорядження, які спрямовані на зміну  правовідносин, чітко визначених Податковим кодексом України.      
Отже, колегія суддів констатує, що встановлені судом першої інстанції обставини свідчать про протиправність оскаржуваного наказу та про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог ТОВ «ВЕСТА ДЕВЕЛОП» щодо визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 30.09.2021 №7226-п.
Слушним апеляційний суд вважає висновок суду першої інстанції з того приводу, що адміністративний позов подано на етапі допуску до перевірки, тому суб`єкт господарської діяльності може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної виїзної або фактичної перевірки.
Право платника оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього не залежить від виду перевірки. Реалізація такого права за відсутності обов`язку в контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведення була б неможливою.
Контраргументів з цього приводу апеляційна скарга не містить.
Поряд із цим, колегія суддів зазначає, що висновок  суду першої інстанції щодо не виконання відповідачем такої умови як направлення територіальним органом до ДПС України належним чином сформованого проекту річного плану-графіка, інформаційно-аналітичної довідки щодо платника податків, обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка, є зайвим, оскільки ці правовідносини стосуються виключно ДПС України, яка не є стороною по справі, і ГУ ДПС в Одеській області.
Отже, враховуючи суб`єктний склад даної справи суд позбавлений можливості давати оцінку таким правовідносинам.
Проте, зазначені висновки не є підставою для скасування правильного по суті рішення суду першої інстанції.
Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В ході розгляду справи позивач довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а відповідач не надав суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Щодо посилання апелянта на те, що  постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» не оскаржена у судовому порядку та не скасована, відповідно зазначена постанова набрала чинності та підлягає виконанню відповідно до вимог ст.52 Закону України «Про Кабінет Міністрів України» колегія суддів зазначає про таке.
Так, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.
Беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 3 лютого 2021 року, тому колегія суддів вважає, що за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України.
Ці ж правові висновки знайшли своє підтвердження у постанові Верховного Суду від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21 (№ К/990/1304/22).
Інші доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Отже, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку, що позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю "ВЕСТА ДЕВЕЛОП" є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23.12.2021 по справі № 420/20258/21 – залишити без змін.
          Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя 	 	Шляхтицький О.І.	
Судді	    	Домусчі С.Д.    Семенюк Г.В.