ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

07 лютого 2022 року 	м. Дніпро	справа № 280/4154/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Ясенової Т.І. (доповідач),
                               суддів:  Суховарова А.В., Бишевської Н.А.,     
розглянувши в письмовому провадженні адміністративну справу в м. Дніпрі за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 14 вересня 2021 року (суддя Максименко Л.Я.) в адміністративній справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просила: 
визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Запорізькій області щодо відмови ОСОБА_1 зберегти за нею форму обліку платника податків за прізвищем, ім`ям та по батькові, роком народження та за місцем реєстрації, а також поставити у паспорті відмітку про наявність права здійснювати будь-які платежі без цифрового ідентифікатора;
зобов`язати Головне управління ДПС у Запорізькій області здійснювати облік платника податків ОСОБА_1 за прізвищем, ім`ям та по батькові, роком народження та за місцем реєстрації, а також поставити у паспорті відмітку про наявність права здійснювати будь-які платежі без цифрового ідентифікатора.
В обґрунтування позовних вимог посилається на те, що за своїми релігійними переконаннями не бажає перебувати на обліку в контролюючих органах та здійснювати ті чи інші платежі без будь-якого цифрового ідентифікатора, у зв`язку з чим звернулася до відповідача із відповідною заявою. Проте, за наслідками звернення отримала від відповідача відмову, яка вважає протиправною та такою, що порушую законні права та інтереси.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 17.11.2021 у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просив його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити, з підстав порушення норм матеріального та процесуального права, не надання належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до неправильного вирішення спору.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що порядок обліку заявників як платників податків, встановлений Податковим кодексом України суперечить правам заявників на збір, використання і розповсюдження конфіденційної інформації про особу без її згоди, визначених Конституцією України.
Від відповідача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому відповідач просить залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду залишити без змін як законне та обґрунтоване. Зазначає, що судом першої інстанції в повному обсязі встановлено обставини, що мають значення для справи, та надано встановленим обставинами належну юридичну оцінку та на підставі досліджених судом доказів, які в повній мірі підтверджують допущене відповідачем порушення вимог законодавства, суд дійшов обґрунтованого висновку про відсутність підстав для задоволення позову.
У відповіді на відзив позивач зазначила, що ідентифікація особи не повинна ототожнюватися з тою чи іншою облікової карткою та не повинна визначатися за допомогою лише одних цифрових показників, адже у такий спосіб відбувається фактичне приниження людини.
Відповідно до вимог статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду, в межах доводів апеляційної скарги, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 30.10.2013 позивач звернулася до Державної податкової інспекції Комунарського району м. Запоріжжя із заявою про відмову від присвоєного їй індивідуального податкового номеру № 2081406229 та реєстрації у Державному реєстрі фізичних осіб платників податків та інших обов`язкових платежів у зв`язку із релігійними переконаннями із одночасним повідомленням державного органу про це. Також позивач просила знищити у Державному реєстрі присвоєний їй індивідуальний податковий номер та зберегти раніше встановлену форму обліку платників податків та інших обов`язкових платежів.
16.12.2020 позивач звернулася до Олександрівської Державної податкової інспекції Головного управління ДПС у Запорізькій області із заявою, в якій просила: не вносити про нею інформацію до Державного реєстру фізичних осіб платників податків; зберегти за нею форму обліку платника податків за прізвищем, ім`ям та по батькові, роком народження та за місцем реєстрації; здійснювати подальший облік за раніше встановленими формами обліку без застосування цифрового ідентифікатора та без використання серії та номера паспорта (за прізвищем, ім`ям та по батькові, роком народження та за місцем реєстрації); не вносити про позивача інформацію до Державного реєстру фізичних осіб платників податків; поставити у паспорті відмітку про наявність права здійснювати будь-які платежі без цифрового ідентифікатора та завірити підпис відповідальної особи гербовою печаткою.
Олександрівською Державною податковою інспекцією Головного управління ДПС у Запорізькій області листом № 29858/14/08-01-50 від 21.12.2020 проінформувало позивача про те, що пунктами   70.1,   70.5   статті   70 Податкового кодексу України   визначено, що облік фізичних осіб - платників податків, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган, ведеться в окремому реєстрі Державного реєстру за прізвищем, ім`ям, по батькові та серією і номером паспорта без використання реєстраційного номера облікової картки. Фізична особа - платник податків, яка через свої релігійні переконання відмовляється від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, зобов`язана особисто подати відповідному контролюючому органу повідомлення та документи для забезпечення її обліку за прізвищем, ім`ям, по батькові і серією та номером паспорта, а також пред`явити паспорт. На виконання пункту   70.5   статті   70 Податкового кодексу України   наказом Міністерства фінансів України від 29.09.2017 №822   затверджено Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб   платників податків, яким встановлено форму повідомлення і порядок його подання до податкового органу.
У листі також зазначено, що на сьогодні контролюючі органи не мають повноважень щодо ведення обліку платників податків у іншому порядку, за іншими формами, способами або видами.
Вказані обставини і слугували підставою для звернення до суду із цим позовом.
Вирішуючи спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Положеннями п.63.1 - 63.3, 63.5 - 63.7 ст.63 ПК України встановлено, що облік платників податків ведеться з метою створення умов для здійснення контролюючими органами контролю за правильністю нарахування, своєчасністю і повнотою сплати податків, нарахованих фінансових санкцій, дотримання податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Взяттю на облік або реєстрації у контролюючих органах підлягають всі платники податків.
З метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).
Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.
Всі фізичні особи - платники податків та зборів реєструються у контролюючих органах шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру фізичних осіб - платників податків у порядку, визначеному цим Кодексом.
Облік платників податків у контролюючих органах ведеться за податковими номерами.
Облік осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган, ведеться за прізвищем, ім`ям, по батькові і серією та номером діючого паспорта. У паспортах зазначених осіб контролюючими органами робиться відмітка про наявність у них права здійснювати будь-які платежі за серією та номером паспорта. Порядок внесення відмітки визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Контролюючий орган зазначає податковий номер або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті) у всіх свідоцтвах, довідках, в інших документах або повідомленнях, що видаються платнику податків або надсилаються йому.
Кожен платник податків зазначає податковий номер або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті) в усіх податкових деклараціях (розрахунках, звітах), платіжних документах щодо податків і зборів, у фінансових документах, а також в інших випадках, передбачених законодавством.
У відповідності до п.70.1, 70.2, 70.5 ст.70 ПК України Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, формує та веде Державний реєстр фізичних осіб - платників податків (надалі - Державний реєстр).
Облік фізичних осіб - платників податків, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган, ведеться в окремому реєстрі Державного реєстру за прізвищем, ім`ям, по батькові та серією і номером паспорта без використання реєстраційного номера облікової картки.
До облікової картки фізичної особи - платника податків та повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) вноситься така інформація: прізвище, ім`я та по батькові; дата народження; місце народження (країна, область, район, населений пункт); місце проживання, а для іноземних громадян - також громадянство; серія, номер свідоцтва про народження, паспорта (аналогічні дані іншого документа, що посвідчує особу), ким і коли виданий.
Фізична особа - платник податків незалежно від віку (як резидент, так і нерезидент), для якої раніше не формувалася облікова картка платника податків та яка не включена до Державного реєстру, зобов`язана особисто або через законного представника чи уповноважену особу подати відповідному контролюючому органу облікову картку фізичної особи - платника податків, яка є водночас заявою для реєстрації в Державному реєстрі, та пред`явити документ, що посвідчує особу.
Фізична особа - платник податків, яка через свої релігійні переконання відмовляється від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, зобов`язана особисто подати відповідному контролюючому органу повідомлення та документи для забезпечення її обліку за прізвищем, ім`ям, по батькові і серією та номером паспорта, а також пред`явити паспорт.
Для заповнення облікової картки фізичної особи - платника податків використовуються дані документа, що посвідчує особу. Для заповнення повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) використовуються дані паспорта.
Форма облікової картки фізичної особи - платника податків та повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) і порядок їх подання встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно зі ст.41, 63 та 70 глави 6 розділу II ПК України наказом Міністерства фінансів України від 29.09.2017р. за №822 затверджено Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків (надалі Положення №822).
Згідно з п.1 розділу IV Положення №822 складовою частиною Державного реєстру є окремий реєстр Державного реєстру, до якого вноситься інформація про фізичних осіб - громадян України, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті про наявність права здійснювати будь-які платежі за серією та/або номером паспорта.
Положеннями п.1 розділу VІІІ Положення №822 передбачено, що фізична особа, яка через свої релігійні переконання відмовляється від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, зобов`язана особисто подати до відповідного контролюючого органу Повідомлення за формою №1П (додаток 8), яке є водночас заявою для обліку в окремому реєстрі Державного реєстру, та пред`явити паспорт або документ, на підставі якого оформлюється паспорт вперше. У разі зміни прізвища, імені чи по батькові особа, крім паспорта, пред`являє свідоцтво про шлюб (за наявності), свідоцтво про розірвання шлюбу (за наявності), свідоцтво про зміну імені (за наявності).
Відповідно до п.2 розділу VІІІ Положення №822 облік осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган, ведеться в окремому реєстрі Державного реєстру за прізвищем, ім`ям, по батькові (за наявності), серією та/або номером паспорта. До паспортів зазначених осіб вноситься відмітка, яка свідчить про наявність права здійснювати будь-які платежі за серією та/або номером паспорта.
Приписами п.3 розділу VІІІ Положення №822 передбачено, що фізична особа подає Повідомлення до контролюючого органу за своєю податковою адресою (місцем проживання) або до будь-якого контролюючого органу у разі, якщо фізична особа перебуває за межами населеного пункту проживання.
Пунктом 4 розділу VІІІ Положення №822 встановлено, що для заповнення Повідомлення використовуються дані паспорта та інших документів, які подаються у разі зміни паспортних даних або оформлення паспорта вперше.
У відповідності до пп.8,10 розділу VІІІ Положення №822 після внесення до паспорта відмітки відповідний контролюючий орган формує та надсилає до ДПС повідомлення щодо дати внесення до паспорта такої відмітки (із зазначенням серії та/або номера паспорта) для взяття особи на облік в окремому реєстрі Державного реєстру. Датою взяття на облік в окремому реєстрі Державного реєстру вважається дата внесення відмітки до паспорта.
ДПС у разі надходження такого повідомлення вносить до окремого реєстру Державного реєстру запис із зазначенням дати внесення відмітки та дати внесення запису до цього реєстру.
У разі якщо фізична особа, до паспорта якої внесено відмітку про наявність права здійснювати будь-які платежі за серією та номером паспорта, раніше була зареєстрована в Державному реєстрі за реєстраційним номером облікової картки платника податків, то після взяття на облік в окремому реєстрі Державного реєстру реєстраційний номер облікової картки платника податків закривається, а у разі наявності у паспорті громадянина України відмітки про реєстраційний номер облікової картки така відмітка анулюється у порядку, встановленому цим розділом.
Аналізуючи вищевказане, судова колегія зазначає, що для осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, передбачено їх облік в окремому реєстрі Державного реєстру за прізвищем, іменем, по батькові та серією і номером паспорта без використання реєстраційного номера облікової картки.
При цьому, судова колегія звертає увагу на те, що чинним законодавством не передбачено можливості ведення обліку фізичних осіб - платників податків, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, виключно за прізвищем, іменем, по батькові, роком народження і місцем реєстрації.
Норми ЗУ «Про Державний реєстр фізичних осіб - платників податків та інших обов`язкових платежів», які передбачали можливість податкового обліку за прізвищем, іменем та по батькові, роком народження та за місцем реєстрації, без серії і номера паспорта, втратили чинність із набранням чинності ПК України з 01.01.2011 р..
Зміна порядку податкового обліку осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, не призводить до зменшення обсягу прав вказаних осіб, оскільки такий облік передбачає незастосування реєстраційного номера облікової картки платника податків.
Вказане узгоджуються з практикою Європейського суду з прав людини, висловлену у Рішенні від 3.12.2009р. у справі «Тамара Скугар та інші проти Росії», яка стосувалась відмови віруючих православної церкви від ідентифікації у податкових правовідносинах за номером. Так, суд зазначив, що захищаючи особисту сферу, стаття 9 Конвенції не завжди гарантує право поводити себе у публічній сфері життя так, як того вимагають релігійні погляди. Держава, розробляючи та застосовуючи власні внутрішні процедури, не може залежати від точки зору окремих громадян, яка базується на їх релігійних віруваннях. Суд дійшов висновку, що спосіб організації державної податкової бази даних з використанням індивідуальних номерів платників податків не є втручанням держави у реалізацію права заявниці на свободу релігії, гарантованого статтею 9 Конвенції.
При цьому, приписами п.7 розділу VІІІ Положення №822 визначено, що після отримання підтвердження щодо можливості внесення відмітки за зверненням фізичної особи, яка подала Повідомлення, відповідний контролюючий орган вносить до паспорта у формі книжечки відмітку про право здійснювати будь-які платежі за серією та/або номером паспорта, форму якої наведено в додатку 9 до цього Положення.
Водночас, чинне законодавство України передбачає можливість вилучення вже існуючих облікових карток з Державного реєстру фізичних осіб-платників податків. Права осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, захищені шляхом надання їм права звертатися до уповноважених органів із Повідомленням форми № 1П, на підставі якого формується окремий реєстр Державного реєстру про фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків. Однак, нормативно правові акти, що регулюють спірні правовідносини, не передбачають обліку таких осіб інакше ніж за серією та номером паспорта.
Аналогічні правові висновки викладені у постанові Верховного Суду від 28.05.2021р. по справі за №440/1555/20. 
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду, що позивач всупереч вимог п.1-4 Розділу VIII Положення №822 не подавала до відповідного контролюючого органу Повідомлення за відповідною формою №1П.
Враховуючи вищевказане, судова колегія вважає, що позивачем не дотримана процедура звернення із відповідним Повідомленням за формою №1П для реалізації можливості внесення відмітки до паспорта про наявність права здійснювати будь-які платежі за серією та номером паспорта. Чинним законодавством не передбачено можливості ведення обліку фізичних осіб - платників податків виключно за прізвищем, іменем, по батькові, роком народження і місцем реєстрації. 
Доводи позивача з приводу того, що положення Податкового кодексу України не відповідають нормам Конституції України також не приймаються судом апеляційної інстанції, оскільки норми Податкового кодексу України стосовно обліку осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, неконституційними не визнавались, а тому підлягають застосуванню.
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись статтями 241-245, 250, 311, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 14 вересня 2021 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська