ЦЕНТРАЛЬНИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ 
ГОСПОДАРСЬКИЙ  СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10.02.2022 року          м.Дніпро         Справа №  904/4152/21
          Центральний апеляційний господарський суд у складі колегії суддів:
головуючого судді    Чус О.В.  (доповідач),
суддів    Кощеєв І.М.,    Дармін М.О.,
при секретарі судового засідання Григоренко А.А.
Представники сторін:
від позивача: Синьогіна Я. В., виписка з ЄДР, довіреність № 11770/29-22 від 06.01.2022 р.,   головний спеціаліст-юрисконсульт;
від відповідача: не з`явився, про час та місце судового засідання повідомлений належєним чином.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу    Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" на рішення Господарського суду Дніпропетровської області від 25.10.2021р., повний текст рішення складено  27.10.2021, суддя Бондарєв Е.М., у справі №904/4152/21
за позовом Департаменту охорони здоров`я Дніпропетровської обласної державної адміністрації, м. Дніпро
до Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт", м. Дніпро
про визнання пункту 3.1 договору про закупівлю товарів за державні кошти недійсним та стягнення 1 960,00 грн. безпідставно отриманих коштів у вигляді податку на додану вартість.      

   ВСТАНОВИВ:
Департамент охорони здоров`я Дніпропетровської обласної державної адміністрації звернувся до Господарського суду Дніпропетровської області з позовною заявою №3086/0/29-21 від 13.04.2021 до Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" про: 
1) визнання пункту 3.1 договору про закупівлю товарів за державні кошти №2/2020-ПФ від 19.03.2020 в частині нарахування податку на додану вартість у розмірі 1 960,00 грн.     недійсним;     
2) стягнення 1 960,00 грн. безпідставно отриманих коштів у вигляді податку на додану вартість за договором про закупівлю товарів за державні кошти №2/2020-ПФ від 19.03.2020. 
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 71 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України звільняються ті товари, назва яких відповідає назві товарів (медичних виробів, основних компонентів), міжнародному непатентованому найменуванню (назві) лікарських виробів, що включені до Переліку № 224, та за умови дотримання вимог встановлених у примітках до Переліку № 224. Таким чином, постачальники, з якими Департаментом укладено договори про закупівлю товарів, в даному випадку Півмаска фільтрувальна "RESPY 202" FFP2 NR D за державні кошти, починаючи з 17 березня 2020 року і до останнього числа місяця, в якому завершується дія карантину, повинні визначати вартість таких товарів без ПДВ. Отже, пункт 3.1 договору в частині включення суми ПДВ до ціни договору суперечить чинному законодавству України та є недійсним, тому що суперечить пункту 71 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.
Рішенням Господарського суду     від 25.10.2021р. позов Департаменту охорони здоров`я Дніпропетровської обласної державної адміністрації до Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" про визнання пункту 3.1 договору про закупівлю товарів за державні кошти недійсним та стягнення 1 960,00 грн. безпідставно отриманих коштів у вигляді податку на додану вартість задоволено частково. 
Стягнуто з Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" на користь Департаменту охорони здоров`я Дніпропетровської обласної державної адміністрації     1 960,00 грн. безпідставно отриманих коштів у вигляді податку на додану вартість та витрати по сплаті судового збору у розмірі 2 270,00 грн. В решті позову відмовлено.
Рішення мотивоване тим, що Постачальник отриману від покупця суму ПДВ до бюджету не повинен сплачувати, оскільки товар звільнено від оподаткування ПДВ, тому суд дійшов до висновку, що неповернення відповідачем позивачеві суми, перерахованої поза межами договірних платежів (суми ПДВ, яка є складовою договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів), має наслідком збагачення відповідача на суму 1 960,00 грн., тобто набувач збагатився за рахунок потерпілого поза підставою, передбаченою законом. А тому позовні вимоги підлягають задоволенню в часті стягнення з відповідача 1 960,00 грн. – безпідставно набутих грошових коштів.
Не погодившись  з вказаним рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" звернулось до Центрального апеляційного господарського суду з апеляційною скаргою в якій просить скасувати рішення Господарського суду Дніпропетровської області від 25.10.2021 у справі № 904/6871/21 в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування своєї скарги апелянт посилається на те, що  на виконання умов договору про закупівлю товарів за державні кошти №2/2020-ПФ від 19.03.2020 р. позивач здійснив оплату 19.03.2020 р. за товар - Півмаска фільтрувальна «Respy 212» FFP2 NR D у сумі 11 760,00 грн. у тому числі ПДВ - 1 960,00 грн. Відповідач в свою чергу виконав свої договірні зобов`язання з поставки товару в належний термін та в повному обсязі (видаткова накладна №1799-1 від 19.03.2020 р.)
На думку позивача поставка зазначеного товару - Півмаска фільтрувальна «Respy 212» FFP2 NR D підлягає звільненню від оподаткування ПДВ відповідно до норм Закону №540-ІХ, адже до розділу «Медичні вироби, медичне обладнання та інша товари, що необхідні для здійснення заходів спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби (COVID-19) (спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2)» Переліку №224, зокрема включено товарну позицію «медична маска, респіратор FFP2 або FFP3, маски, не оснащені змінними фільтрами» згідно з кодом УКТЗЕД 6307 90 98 00.
Апелянт зазначає, що таке твердження позивача є невірним, адже на момент поставки діяв Перелік №224 в редакції від 20.03.2020 р., в якій була відсутня назва зазначеного розділу та зазначена товарна позиція. Перелік №224 в редакції від 20.03.2020 р. (що діяла на час поставки) містив розділ «Медичне обладнання для закладів охорони здоров`я, що надають допомогу хворим на COVID-19», в якому в свою чергу були позиції «Медична маска» (УКТЗЕД 6307 90 98 00), «Повнолицева маска І напівмаска» (УКТЗЕД 3926 90 97 90, 9020 00 00 00), «Захисна напівмаска» (УКТЗЕД 9020 00 00 00). Жодна із зазначених позицій не відповідає у сукупності назви (або типу) та коду УКТЗЕД предмету поставки - Півмаска фільтрувальна «Respy 212» FFP2 NR D (УКТЗЕД 6307 90 98 00). Крім того, зазначена назва розділу не допускає можливості його неоднозначного трактування. Оскільки Департамент охорони здоров`я Дніпропетровської обласної державної адміністрації не відноситься до закладів охорони здоров`я (і у відповідача відсутня можливість визначати кінцевого отримувача товару та його цільове використання), а Перелік №224 в редакції від 20.03.2020 р. не містить позиції, що відповідає предмету поставки за договором №2/2020-ПФ від 19.03.2020 р., застосування норм Закону №540-ІХ в частині звільнення від оподаткування ПДВ є неправомірним.
15.04.2020 р. набрала чинності Постанова КМУ №271 від 08.04.2020 р. про внесення змін, зокрема, до «Переліку товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, які звільняються від сплати ввізного мита та операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість» затвердженого Постановою КМУ №224 від 20.03.2020 р. Так, назву розділу "Медичне обладнання для закладів охорони здоров`я, що надають допомогу хворим на COVID-19" викладено у новій редакції "Медичні вироби, медичне обладнання та інші товари, що необхідні для здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій пандемій гострої респіраторної хвороби C0VID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2", Тобто було знято обмеження кола суб`єктів, на які розповсюджується дія згаданого Закону в частині звільнення операцій постачання від оподаткування ПДВ. Крім того, було доповнено, змінено та приведено у відповідність до інших нормативів сам перелік медичних виробів, зокрема у новій редакції викладено наступні позиції:
« 6307 90 98 00 Медична маска, респіратор FFP2 або FFP3, маски, не оснащені змінними фільтрами»; (що в сукупності назви / типу та коду УКТЗЕД відповідає предмету поставки - «Півмаска фільтрувальна «RESPY 202» )
« 9020 00 00 00 Респіратори, маски, оснащені легкозмінними після використання фільтрувальними або абсорбувальними елементами-фільтрами».
Тобто, типи виробів та коди УКТЗЕД, зазначені у Переліку в нові редакції, є відповідними типам виробів та кодам УКТЗЕД, що виготовляються та постачаються ТОВ НВП «Стандарт», тобто підпадають під дію Закону щодо звільнення операцій з поставки таких товарів від оподаткування ПДВ.
Режим звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання, товарних позицій, включених до Переліку №224 Постановою КМУ №271 застосовується з дати набрання чинності вказаної Постанови. Тобто з 15 квітня (інформаційний лист Державної податкової служби України №10 від 16.04.2020 р.). Також з цього приводу відповідач звертався до Державної податкової служби України за наданням індивідуальної податкової консультації. ДПС України у своїй податковій консультації від 29.04.2020 р. також надала роз`яснення стосовно застосування режиму звільнення від оподаткування, зокрема: режим звільнення від оподаткування ПДВ застосовується:
з 17 березня 2020 року до операцій з постачання товарних позицій, включених до Переліку №224 (в редакції, до внесення доповнень постановою №271);
з 15 квітня 2020 року до операцій з постачання всіх товарних позицій, включених до Переліку №224, в тому числі з урахуванням Постанови №271.
Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 22.11.2021 у справі № 904/4152/21 визначено колегію суддів у складі: головуючий, доповідач судді Чус О.В., Кощеєв І.М., Подобєд І.М.
Ухвалою Центрального апеляційного господарського суду від 29.11.2021 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" на рішення Господарського суду Дніпропетровської області від 25.10.2021р. у справі №904/4152/21. Розгляд справи призначено на 13.01.2022.
Відповідно до Протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 13.01.2022 у справі № 904/4152/21 визначено колегію суддів у складі: головуючий, доповідач судді Чус О.В., Орєшкіна Е.В., Подобєд І.М.
Ухвалою Центрального апеляційного господарського суду від  13.01.2022 розгляд апеляційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" на рішення Господарського суду Дніпропетровської області від 25.10.2021р., у справі №904/4152/21     відкладено на 10.02.2022.
Відповідно до Протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 09.02.2022 у справі № 904/4152/21 визначено колегію суддів у складі: головуючий, доповідач судді Чус О.В., Орєшкіна Е.В., Кощеєв І.М.
Позивачем надано відзив на апеляційну скаргу в якому зазначено, що правова позиція Відповідача, не відповідає нормам чинного законодавства, з огляду на таке.
Відповідно до Договору № 2/2020-ПФ від 19.03.2020 відповідач виставив позивачу рахунок на оплату № 1799-1 від 19.03.2020 на оплату товару вартістю 11 760,00 грн., в тому числі ПДВ 1 960,00 грн.
Відповідно до платіжного доручення №369 від 19.03.2020 позивач сплатив відповідачу грошові кошти у сумі 11 760,00 грн. з урахуванням суми ПДВ.
Постачальник отриману від покупця суму ПДВ до бюджету не повинен сплачувати, оскільки товар звільнено від оподаткування ПДВ, тому неповернення відповідачем позивачеві суми, перерахованої поза межами договірних платежів (суми ПДВ, яка є складовою договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів), має наслідком збагачення відповідача на суму 1 960,00 грн., тобто набувач збагатився за рахунок потерпілого поза підставою, передбаченою законом.
Існують взагалі сумніви, щодо сплати суми ПДВ Відповідачем до бюджету, оскільки цей вид товару звільнено від оподаткування ПДВ.
Виходячи з положень Податкового кодексу України, Постанови Кабінету Міністрів України від 20.03.2020 № 224, з урахуванням примітки 1 до неї, можна дійти до висновку, що оскільки в п. 71 підрозділу 2 розділу XX ПК України (в редакції Закону №530-ІХ від 17.03.2020) передбачене звільнення від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (COVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України", у первісній редакції Постанови №224 підставою звільнення від оподаткування податком на додану вартість товарів, що ввозяться на митну територію України, передбачалося відповідність таких товарів назві товару (медичного виробу), а у специфікації до Договору про закупівлю товарів за державні кошт № 2/2020-ПФ від 19.03.2020 сторони визначили, що товаром є півмаска фільтрувальна FFP2, то включення до ціни товару за Договором податку на додану вартість було безпідставним,
оскільки сторони договору в своїх господарських відносинах мали застосовувати положення чинного законодавства.
Відповідно до Стандартів Медичної Допомоги «Короновірусна Хвороба (COVID), затверджених Наказом Міністерства охорони здоров`я України 28 березня 2020 року № 722 (п. 6 розділ 1 ) усі медичні працівники, які перебувають в зоні пацієнта та/або контактують зі слизом з дихальних шляхів - наприклад, мокрота, БАЛ, матеріал відібраний зі слизових носа, мають використовувати засоби індивідуального захисту органів дихання (додаток 6).
Відповідно додатка 6 до стандартів медичної допомоги «Короновірусна хвороба (COVID-19) інфікування SARS-CoV-2 відбувається контактним та крапельним шляхами. У групі осіб із найбільшим ризиком зараження знаходяться особи, які перебували в контакті з пацієнтом або надають медичну допомогу/проводять догляд за ними. Профілактичні заходи необхідні медичним працівникам, щоб захистити себе і запобігти інфікуванню і передачі збудника в закладах охорони здоров`я. До таких заходів, в першу чергу, відноситься використання засобів індивідуального захисту. Забезпечення раціонального та доцільного використання засобів індивідуального захисту.
Використання засобів індивідуального захисту повинно базуватися на оцінці ризику (наприклад, виду діяльності) і особливостей шляхів інфікування та передавання (наприклад, контактний, краплинний або повітряний). Надмірне використання засобів індивідуального захисту впливає на зменшення їх запасів. Дотримуючись наступних рекомендацій, можна забезпечити раціональне використання засобів індивідуального захисту: тип засобів індивідуального захисту, що використовується при догляді за пацієнтами з COVID-19 залежить від умов, фаху персоналу та виду діяльності; медичний персонал, що бере участь у прямому догляді за пацієнтами, повинен використовувати наступні засоби індивідуального захисту: ізоляційний халат, рукавички, медична (хірургічна) маска і захист очей (захисні окуляри або щиток); під час проведення аерозольгенеруючих процедур (наприклад, інтубація трахеї, неінвазивна вентиляції легень, трахеотомія, серцево-легеневої реанімація, ручна вентиляція легень, бронхоскопія, розтин трупа) працівники закладів охорони здоров`я повинні використовувати респіратори, захисні окуляри або щиток, рукавички та ізоляційні халати; водонепроникні фартухи слід використовувати, якщо ізоляційний халат не є водонепроникним, і при необхідності виконувати процедури, що супроводжуються значними розливами рідини (наприклад, промивання сечового катетеру, допомога в проведенні особистої гігієни хворому); респіратори класу захисту не нижче FFP2 або еквівалент слід використовувати протягом часу, що наведений в інструкції виробника. Однак, використання одного респіратора більше чотирьох годин може призвести до дискомфорту і цього слід уникати.
Позивач звертає увагу суду, що з метою запобігання поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19 та забезпечення санітарно-епідемологічного благополуччя населення на території Дніпропетровської області, ефективного та раціонального використання матеріальних цінностей, які закуплені за рахунок коштів резервного фонду обласного бюджету за кодом програмної класифікації видатків 0712152 «Інші програми та заходи у сфері охорони здоров`я» відповідно до додатку до Наказу Департаменту охорони здоров`я ДО ДА від 31.03.2020 за № 431/0/197-20 півмаски фільтрувальні FFP2 були розподілені та передані до медичних закладів.
Отже, департамент охорони здоров`я облдержадміністрації вважає рішення Господарського суду Дніпропетровської області від 25 жовтня 2021 року по справі № 904/4152/21 законним та обґрунтованим, що прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до Протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 10.02.2022 у справі № 904/4152/21 визначено колегію суддів у складі: головуючий, доповідач судді Чус О.В., Дармін М.О., Кощеєв І.М.
В судовому засіданні 10.02.2022 року    було оголошено вступну та резолютивну частини постанови по справі.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи, вислухавши присутніх представників сторін, перевіривши відповідність оскаржуваного рішення нормам діючого законодавства, Центральний апеляційний господарський суд дійшов висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що 19 березня 2020 року між Департаментом охорони здоров`я Дніпропетровської обласної державної адміністрації (далі - позивач, замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю науково-виробничим підприємством "Стандарт" (далі - відповідач, постачальник) укладено договір про закупівлю товарів за державні кошти №2/2020-ПФ (далі - договір) відповідно до п.1.1 якого постачальник зобов`язується поставити замовнику товари, перелік, кількість, ціни та ідентифікаційні особливості яких зазначені у Специфікації (далі – товар, додаток № 1), що додається до цього договору та є невід`ємною його частиною, а замовник – прийняти і оплатити ці товари. 
Найменування та код групи товару за Державним класифікатором продукції та послуг "ДК 021:2015:35110000-8 Протипожежне, рятувальне та захисне обладнання (півмаска фільтрувальна)": Півмаска фільтрувальна "RESPY 212" FFР 2 NR D. Найменування та кількість товару згідно зі специфікацією (додаток № 1) (п. 1.2. договору). 
Сума договору встановлюється у національній валюті України та становить: 11 760,00 грн., в тому числі ПДВ – 1 960,00 грн. Сума договору може бути змінена згідно чинного законодавства України за взаємною згодою сторін шляхом укладання відповідної додаткової угоди до цього договору (п. 3.1. договору).
Ціна за одиницю товару, у тому числі ПДВ, визначається згідно Специфікації та може бути змінена відповідно до вимог чинного законодавства України (п. 3.2. договору).     
Договір вважається укладеним і набирає чинності з моменту його підписання сторонами, та діє до 31.12.2020, а в частині розрахунків до повного його виконання (п. 10.1. договору).     
Додаткові угоди та додатки до договору є його невід`ємними частинами і мають юридичну силу у разі, якщо вони викладені у письмовій формі, підписані сторонами та скріплені їх печатками (п. 11.1. договору). 
Сторонами підписано додаток №1 Специфікацію до договору в якій вони дійшли згоди про поставку товару:
- півмаска фільтрувальна "RESPY 212" FFР 2 NR D у кількості 1 000 шт. на суму 11 760,00 грн., в тому числі ПДВ - 1 960,00 грн. 
Відповідач виставив позивачу рахунок на оплату № 1799-1 від 19.03.2020 на оплату товару вартістю 11 760,00 грн., в тому числі ПДВ – 1 960,00 грн.     
Відповідно до платіжного доручення №369 від 19.03.2020 позивач сплатив відповідачу грошові кошти у сумі 11 760,00 грн., з призначенням платежу: "0712152;2282;2210; Об.к.рез.ф;розп.ДОДА№187/0/3-20/12.03.20; напівмаски фільтрувальні RESPY212 FFР2NRD;рах/нак1799-1/19.03.20;Д№2/2020-ПФ/19.03.20;ПДВ-1960,00". 
На виконання умов договору відповідач поставив позивачу товар: півмаска фільтрувальна "RESPY 212" FFР 2 NR D у кількості 1 000 шт. на суму 11 760,00 грн., що підтверджується підписаною сторонами та скріпленою їх печатками видатковою накладною № 1799-1 від 19.03.2020.     
Індивідуальною податкової консультацією Державною податковою службою №401/0/28-21 від 19.01.2021 надано наступне роз`яснення: згідно з пунктом 71 підрозділу 2 розділу XX Кодексу (з урахуванням внесених змін) тимчасово, на період, що закінчується останнім календарним днем місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України, від оподаткування податком на додану вартість звільняються такі операції: з ввезення на митну територію України товарів (в тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (COVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України; з постачанням на митній території України товарів (в тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (COVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України. Перелік товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби (СОVID-19) (спричиненої коронавірусом SARS-CоV-2, операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість, встановлений пунктом 71 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2020 року № 224 зі змінами та доповненнями (далі - Перелік № 224). Норми пункту 71 підрозділу 2 розділу XX Кодексу застосовуються до операцій, здійснених в період, починаючи з 17 березня 2020 року, і до останнього числа місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19). Так, приміткою 1 до Переліку № 224 передбачено, що основною підставою для звільнення від оподаткування податком на додану вартість товарів, що ввозяться на митну територію України, є відповідність таких товарів назві товару (медичного виробу, основного компонента), міжнародному непатентованому найменуванню (назві) лікарського засобу, які зазначені в Переліку № 224. Режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений пунктом 71 підрозділу 2 розділу XX Кодексу застосовується на усіх етапах постачання товарів, включених до Переліку № 224, незалежно від статусу покупця таких товарів чи форми його власності. Податкові пільги, визначені статтею 197 розділу V Кодексу та окремими пунктами підрозділу 2 розділу XX Кодексу, надаються не окремим платникам податків, а застосовуються при здійсненні операцій з постачання тих чи інших товарів чи надання тих чи інших послуг. Тому платники ПДВ не мають права ні відмовитися, ні зупинити використання режиму звільнення від оподаткування на один чи декілька звітних періодів, якщо дію пільги прямо не зупинено чи не обмежено відповідними нормами Кодексу. Дане правило повною мірою застосовує і до пільги оподаткування, яка передбачена пунктом 71 підрозділу 2 розділу XX Кодексу. Ця вимога законодавства застосовується незалежно від того чи містять договори та первинні документи, складені на постачання таких товарів, положення щодо необхідності нарахування ПДВ чи ні, а також незалежно від дати укладення таких договорів. До розділу "Медичні вироби, медичне обладнання та інші товари, що необхідні для здійснення заходів спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби (СОVID-19) (спричиненої коронавірусом SARS-CоV-2" Переліку № 224, зокрема включено товарна позиція медична маска, респіратор FFP2 або FFP3, маски, не оснащені змінними фільтрами згідно з кодом УКТ ЗЕД 6307 90 98 00. Таким чином, від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 71 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу звільняються ті товари, назва яких відповідає назві товарів (медичних виробів, основних компонентів), міжнародному непатентованому найменуванню (назві) лікарських виробів, що включені до Переліку № 224, та за умови дотримання вимог встановлених у примітках до Переліку № 224. Враховуючи викладене, постачальники, з якими Департаментом укладено договори про закупівлю товарів, в даному випадку Півмаска фільтрувальна медична одноразова "Стандарт 313" FFР3 NR, включених до Переліку № 224 за державні кошти, починаючи з 17 березня 2020 року і до останнього числа місяця, в якому завершується дія карантину, повинні визначати вартість таких товарів без ПДВ. Податкові накладні, які були складені із застосуванням ставки податку на додану вартість за операціями з постачання товарів, включених до переліку № 224, в період дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ таких товарів, вважаються такими, що складені з порушенням (не відповідають вимогам) пункту 71 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу. Платникам податку, які в період дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ товарів, включених до переліку № 224, здійснювали постачання таких товарів з нарахуванням ПДВ, слід забезпечити проведення коригування податкових зобов`язань з ПДВ, відображених у таких податкових накладних. При цьому платники податку мають провести перерахунки, згідно з якими сума ПДВ, що була сплачена (нарахована) у складі вартості придбаних товарів та відображена в податкових накладних, складених щодо операцій із такими товарами, які відбулися в період дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ, має бути або повернута покупцям, або зарахована в рахунок оплати вартості наступних поставок. 
Позивач зазначає, що звернувся до відповідача з листом за №3466/0/29-20 від 04.05.2020 в якому просив вжити заходів щодо повернення сплаченої суми ПДВ, в тому числі за договором про закупівлю товарів за державні кошти №2/2020-ПФ від 19.03.2020. 
Листом № 06/01-05 від 06.05.2020 відповідач повідомив, що режим звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання товарних позицій, включених до Переліку № 224 Постановою КМУ № 271, застосовується з дати набрання чинності вказаної Постанови, тобто з 15 квітня, як зазначено у інформаційному листі ДПС України № 10 від 16.04.2020. Тому здійснення повернення суми ПДВ по операціям з поставок, що були здійснені до 15.04.2020 є неможливим. 
Позивач зазначає, що 06.08.2020 ним було повторно направлено лист до відповідача за №6085/0/29-20 від 06.08.2020 про вимогу повернути сплачену суму ПДВ за договором про закупівлю товарів за державні кошти. 
Листом № 18/04-08 від 18.08.2020 відповідач також повідомив, що режим звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання товарних позицій, включених до Переліку № 224 Постановою КМУ № 271 застосовується з дати набрання чинності вказаної Постанови. Тобто з 15 квітня, як зазначено у інформаційному листі ДПС України № 10 від 16.04.2020.
Позивач зазначає, що знову звернувся до відповідача з листами № 10178/0/29-20 від 17.12.2020 та № 716/0/29-21 від 27.01.2021 про повернення сплаченої суми ПДВ. 
Листом № 22/01-12 від 22.12.2020 відповідачем була надана відповідь аналогічна попереднім. 
Позивач зазначає, що звернувся до відповідача із досудовою вимогою № 3 вих. № 1793/0/29-21 від 03.03.2021 про повернення податку на додану вартість в сумі в том числі 1 960,00 грн. 
Однак, як зазначає позивач, відповідач відповідь на досудову вимогу не надав, 1 960,00 грн. не повернув.     
Також, позивач вважає, що пункт 3.1 договору в частині включення суми ПДВ до ціни договору суперечить чинному законодавству України та є недійсним, оскільки суперечить пункту 71 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.
У зв`язку із викладеним позивач просить суд визнати недійсним пункт 3.1 договору про закупівлю товарів за державні кошти №2/2020-ПФ від 19.03.2020 в частині нарахування податку на додану вартість у розмірі 1 960,00 грн. та стягнути безпідставно отримані кошти у вигляді податку на додану вартість за договором про закупівлю товарів за державні кошти № 2/2020-ПФ від 19.03.2020 у розмірі 1 960,00 грн., що є причиною виникнення спору.     
Предметом доказування є наявність чи відсутність підстав для визнання недійсним пункт 3.1 договору про закупівлю товарів за державні кошти №2/2020-ПФ від 19.03.2020 та факт набуття або збереження майна однією особою (набувачем) за рахунок іншої (потерпілого).
Згідно з підпунктом 14.1.156. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством.
Відповідно до пункту 187.1. статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань (з податку на додану вартість) з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - даті оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до вимог пункту 201.1. статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений Податковим кодексом України термін.
Тобто, відповідно до пункту 201.10. статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
У вирішенні спірного питання щодо існування правових підстав для включення відповідачем (постачальником) в умови вказаного договору поставки     (в пункт 3.1. Договору) умови про те, що до загальної ціни товару 11    760,00 грн. в тому числі включено й суму 1    960,00 грн. ПДВ, та чи не порушує це прав позивача, як замовника такого товару, у зв`язку зі сплатою за цей товар його вартості з означеною сумою ПДВ, суд виходить з наступних правових норм.
У частині першій статті 15 Цивільного кодексу України визначено право кожної особи на захист свого цивільного права у разі його порушення, невизнання або оспорювання.
Згідно з частиною другою статті 16 Цивільного кодексу України визнання правочину недійсним є одним з передбачених законом способів захисту цивільних прав та інтересів осіб, а загальні вимоги щодо недійсності правочину передбачені статтею 215 цього Кодексу.
Відповідно до частини першої статті 215 Цивільного кодексу України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п`ятою та шостою статті 203 цього Кодексу.
Статтею 217 Цивільного кодексу України передбачено, що недійсність окремої частини правочину не має наслідком недійсності інших його частин і правочину в цілому, якщо можна припустити, що правочин був би вчинений і без включення до нього недійсної частини.
Разом з цим у застосуванні наведених положень статей Цивільного кодексу України слід враховувати, що умова договору, щодо якої ставиться вимога про визнання її недійсною, не може бути істотною умовою договору, оскільки в такому випадку правочин має бути визнаний недійсним в цілому (правовий висновок Верховного Суду викладено у постанові від 12.03.2018 зі справи №910/22319/16).
Статтею 203 Цивільного кодексу України встановлено, що зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам. Особа, яка вчиняє правочин, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності. Волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі. Правочин має вчинятися у формі, встановленій законом. Правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.
Частиною першою статті 627 Цивільного кодексу України передбачено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.
Статтею 638 Цивільного кодексу України передбачено, що договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору.
Істотними умовами договору є умови про предмет договору, умови, що визначені законом як істотні або є необхідними для договорів даного виду, а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.
Згідно з частиною першою статті 628 Цивільного кодексу України зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов`язковими відповідно до актів цивільного законодавства.
У статті 180 Господарського кодексу України деталізовано істотні умови господарського договору.
Так, за приписами частин першої і третьої цієї статті зміст господарського договору становлять умови договору, визначені угодою його сторін, спрямованою на встановлення, зміну або припинення господарських зобов`язань, як погоджені сторонами, так і ті, що приймаються ними як обов`язкові умови договору відповідно до законодавства. При укладенні господарського договору сторони зобов`язані у будь-якому разі погодити предмет, ціну та строк дії договору.
Ціна у господарському договорі визначається в порядку, встановленому цим Кодексом, іншими законами, актами Кабінету Міністрів України. За згодою сторін у господарському договорі може бути передбачено доплати до встановленої ціни за продукцію (роботи, послуги) вищої якості або виконання робіт у скорочені строки порівняно з нормативними (частина п`ята статті 180 Господарського кодексу України).
Відповідно до статті 11 Закону України "Про ціни і ціноутворення" вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.
Отже, сторони на договірних засадах передбачають формування ціни за договором.
У підпункті 14.1.178 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що ПДВ - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
За змістом підпунктів "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів / послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 Податкового кодексу України.
За своєю правовою сутністю ПДВ є часткою новоствореної вартості та сплачується покупцем (замовником послуг).
Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30.03.2020 №540, який набув чинності 02.04.2020, доповнено підрозділ 2 розділу ХХ Податкового кодексу України пунктом 71, згідно з яким тимчасово, на період, що закінчується останнім календарним днем місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та/або операції з постачання на митній території України товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (COVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України. У разі здійснення операцій, звільнених відповідно до цього пункту, положення пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу та положення статті 199 цього Кодексу не застосовуються щодо таких операцій. Норми цього пункту застосовуються до операцій, здійснених починаючи з 17.03.2020.
Постановою Кабінету Міністрів України "Про затвердження переліку товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість" №224 від 20 березня 2020 року (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) затверджено перелік товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, які звільняються від сплати ввізного мита та операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування ПДВ.
Приписи статті 217 Цивільного кодексу України регулюють питання щодо правової долі правочину, що має дефекти окремих його частин. При цьому закону може суперечити лише певна частина умов правочину, а інша - йому відповідати. Отже, за таких обставин не завжди доцільно визнавати правочин недійсним у цілому. Не призводить недійсність окремої частини правочину до недійсності інших його частин. Тому законодавець не встановлює недійсності правочину через недійсність окремої його частини, але лише за умови, якщо є підстави вважати, що правочин міг би бути вчинений без включення до нього цієї недійсної частини.
Зокрема, у випадку, що розглядається, можна припустити наявність Договору і без включення до нього умови щодо ПДВ.
Хоча ПДВ й включається до ціни товару, однак не є умовою про ціну в розумінні цивільного та господарського законодавства, оскільки не може встановлюватися (погоджуватися чи змінюватися) сторонами за домовленістю, тобто у договірному порядку.
Подібний правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 01.06.2021 у справі №916/2478/20.
Матеріалами справи встановлено, що сума договору встановлюється у національній валюті України та становить: 11 760,00 грн., в тому числі ПДВ – 1 960,00 грн. Сума договору може бути змінена згідно чинного законодавства України за взаємною згодою сторін шляхом укладання відповідної додаткової угоди до цього договору (п. 3.1. договору).
Сторонами підписано додаток №1 Специфікацію до договору в якій вони дійшли згоди про поставку товару: - півмаска фільтрувальна "RESPY 212" FFР 2 NR D у кількості 1 000 шт. на суму 11 760,00 грн., в тому числі ПДВ - 1 960,00 грн.
Тобто, сторони договору погодили, що у ціну розрахункової одиниці вартості товару включено оплату ПДВ, однак це не є умовою про ціну в розумінні цивільного та господарського законодавства, оскільки не може встановлюватися (погоджуватися чи змінюватися) сторонами за домовленістю, тобто в договірному порядку.
За викладених обставин, суд першої інстанції правильно не встановив достатньо правових підстав для задоволення позовних вимог щодо визнання недійсним п.3.1. договору в частини нарахування податку на додану вартість, оскільки хоча ПДВ й включається сторонами до ціни товару (в п.3.1. договору), однак податок на додану вартість не є умовою про ціну в розумінні цивільного та господарського законодавства, так як не може встановлюватися (погоджуватися чи змінюватися) сторонами за домовленістю, тобто в договірному порядку. Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з таким висновком.
Проте, висновок суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог в частині стягнення з відповідача 1 960,00 грн., як  безпідставно набутих грошових коштів є передчасним.
15.04.2020  набрала чинності Постанова КМУ №271 від 08.04.2020 р. про внесення змін, зокрема, до «Переліку товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, які звільняються від сплати ввізного мита та операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість» затвердженого Постановою КМУ №224 від 20.03.2020 р. Так, назву розділу "Медичне обладнання для закладів охорони здоров`я, що надають допомогу хворим на COVID-19" викладено у новій редакції "Медичні вироби, медичне обладнання та інші товари, що необхідні для здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій пандемій гострої респіраторної хвороби C0VID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2", Тобто було знято обмеження кола суб`єктів, на які розповсюджується дія згаданого Закону в частині звільнення операцій постачання від оподаткування ПДВ.Крім того, було доповнено, змінено та приведено у відповідність до інших нормативів сам перелік медичних виробів, зокрема у новій редакції викладено наступні позиції:
« 6307 90 98 00 Медична маска, респіратор FFP2 або FFP3, маски, не оснащені змінними фільтрами»; (що в сукупності назви / типу та коду УКТЗЕД відповідає предмету поставки - «Півмаска фільтрувальна «RESPY 202» )
« 9020 00 00 00 Респіратори, маски, оснащені легкозмінними після використання фільтрувальними або абсорбувальними елементами-фільтрами».
Тобто, типи виробів та коди УКТЗЕД, зазначені у Переліку в нові редакції, є відповідними типам виробів та кодам УКТЗЕД, що виготовляються та постачаються ТОВ НВП «Стандарт», тобто підпадають під дію Закону щодо звільнення операцій з поставки таких товарів від оподаткування ПДВ.
Режим звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання, товарних позицій, включених до Переліку №224 Постановою КМУ №271 застосовується з дати набрання чинності вказаної Постанови.
Таким чином, висновок суду першої інстанції, щодо задоволення позовних вимог в частині стягнення з відповідача 1 960,00 грн. - безпідставно набутих грошових коштів є безпідставним. Адже відповідачем у відповідності із законодавством за підсумками звітного періоду було перераховано до бюджету зазначену суму ПДВ. Отже, відсутній сам факт збагачення.
Враховуючи встановлені вище обставини справи, зазначені положення законодавства, апеляційний господарський суд погоджується з доводами апелянта, наведеними в обґрунтування апеляційної скарги.
Відповідно до пункту 1, 3 частини першої    статті 277 Господарського процесуального кодексу України    підставами для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни судового рішення є нез`ясування обставин, що мають значення для справи; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, встановленим обставинам справи.
З огляду на вищенаведене, суд першої інстанції при вирішенні даної справи неправильно застосував норми матеріального і процесуального права, що регулюють спірні правовідносини сторін, а відтак, прийняв неправильне рішення, що є підставою для часткового скасування рішення та задоволення апеляційної скарги.    
У відповідності до    статті 129 Господарського процесуального кодексу України, судові витрати за подання апеляційної скарги покладаються на позивача.
          Керуючись ст.    ст. 275-282 ГПК України, апеляційний господарський суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" на рішення Господарського суду Дніпропетровської області від 25.10.2021 у справі №904/4152/21 - задовольнити.
Рішення Господарського суду Дніпропетровської області від 25.10.2021 у справі №904/4152/21 – скасувати в частині стягнення з Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" на користь Департаменту охорони здоров`я Дніпропетровської обласної державної адміністрації 1960,00 грн.  безпідставно отриманих коштів у вигляді податку на додану вартість  та витрат по сплаті  судового збору у розмірі 2    270,00 грн.
Прийняти в цій частині нове рішення.
В задоволенні позовних вимог Департаменту охорони здоров`я Дніпропетровської обласної державної адміністрації до Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" про стягнення 1 960,00 грн. безпідставно отриманих коштів у вигляді податку на додану вартість  - відмовити, судові витрати за розгляд справи в суді першої інстанції покласти на Департаменту охорони здоров`я Дніпропетровської обласної державної адміністрації.
Стягнути з Департаменту охорони здоров`я Дніпропетровської обласної державної адміністрації  на користь Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства "Стандарт" 3 405,00 грн. судового збору за подання апеляційної скарги.
Видачу відповідного наказу доручити Господарському суду Дніпропетровської  області.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття. Право касаційного оскарження, строк на касаційне оскарження та порядок подання касаційної скарги передбачено    статтями 286-289 Господарського процесуального кодексу України.
Повний текст постанови складено - 21.02.2022р.
Головуючий суддя                                                                      О.В. Чус
Суддя                                                                                      І.М. Кощеєв
Суддя                                                                                        М.О. Дармін