ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 лютого 2022 року	Львів	Справа № 380/5511/21 пров. № А/857/22082/21	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Кузьмича С.М., Шавеля Р.М.
при секретарі судового засідання:                 Волошин М.М.
за участі представника позивача:                  Шубак О.І.
представника відповідача:                             Болотін М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28.07.2021 року (рішення ухвалене у м. Львові судом у складі головуючого судді Кравціва О.Р., повне судове рішення складено 02.08.2021) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними рішень, зобов`язання вчинити дії,-

                                                  ВСТАНОВИЛА:

У квітні 2021 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2343780/2323323769 від 26.01.2021, прийняте Комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання відповідача 2 зареєструвати податкову накладну №15 від 17.12.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження, визнання протиправним та скасування Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2343782/2323323769 від 26.01.2021, прийняте Комісією Головного управління ДПС У Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання відповідача 2 зареєструвати податкову накладну №16 від 17.12.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження, визнання протиправним та скасування рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2343779/2323323769 від 26.01.2021, прийняте Комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання відповідача 2 зареєструвати податкову накладну №17 від 17.12.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження, визнання протиправним та скасування рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2343783/2323323769 від 26.01.2021, прийняте Комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання відповідача 2 зареєструвати податкову накладну №19 від 19.12.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження, визнання протиправним та скасування рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2343781/2323323769 від 26.01.2021, прийняте Комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання відповідача 2 зареєструвати податкову накладну №20 від 19.12.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження, визнання протиправним та скасування рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 2343778/2323323769 від 26.01.2021, прийняте Комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання відповідача 2 зареєструвати податкову накладну №21 від 20.12.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що не зважаючи на дотримання позивачем усіх вимог щодо формування та реєстрації податкових накладних, такі не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних, з незалежних від позивача обставин. Вказане свідчить про протиправність рішень відповідача 1 про відмову в їх реєстрації, необхідність скасування та для відновлення порушених прав позивача зобов`язати відповідача 2 зареєструвати податкові накладні, складені позивачем. У зв`язку з викладеним, позивач звернувся із цим позовом до суду. Просив позов задоволити.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 28.07.2021 року адміністративний позов задоволено повністю.
Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДПС у Львівській області. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено, що згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , зареєстрована як суб`єкт господарювання з 30.03.2007.
Згідно з даними реєстру платників ПДВ фізична особа-підприємець ОСОБА_1 зареєстрована платником ПДВ з 18.03.2009.
Під час здійснення господарської діяльності, 19.12.2020 між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 укладено договір купівлі-продажу №10/12/20. Предметом договору є паливна гранула з лушпиння соняшника.
Згідно умов договору купівлі-продажу №10/12/20 фізична особа-підприємець ОСОБА_2 , передав, а позивач прийняв паливну гранулу з лушпиння соняшника, згідно з наступними видатковими накладними:
- №161 від 17.12.2020, в кількості 23,04 тони, вартістю 27640,00 грн., в тому числі ПДВ 4608,00 грн. (податкова накладна №162 від 17.12.2020 (складена в смт. Печеніги);
- №162 від 17.12.2020, в кількості 23,00 тони, вартістю 29946,00 грн., в тому числі ПДВ 4991,00 грн. (податкова накладна №163 від 17.12.2020) (складена в смт. Печеніги);
- №163 від 17.1.2020, в кількості 23,40 тон, вартістю 30466,80 грн., в тому числі ПДВ 30466,80 грн. (податкова накладна №164 від 17.12.2020) (складена в смт Печеніги);
- №167 від 19.12.2020, в кількості 22,34 тон, вартістю 31298,34 грн., в тому числі ПДВ 6216,39 грн. (податкова накладна №168 від 19.12.2020) (складена в смт. Печеніги);
- № 168 від 19.12.2020, в кількості 22,17 тон, вартістю 31060,18 грн., в тому числі ПДВ 5176,70 грн. (податкова накладна №169 від 19.12.2020) (складена в смт. Печеніги);
- № 171 від 20.12.2020, в кількості 22,13 тон, вартістю 31004,14 грн., в тому числі ПДВ 5176,70 грн. (податкова накладна №173 від 20.12.2020) (складена в смт. Печеніги).
Згідно переліченими податковими накладними позивач отримала від фізичної особи- підприємця ОСОБА_2 136,08 тон палет з лушпиння соняшника на загальну суму 181415,46 грн. 
З результатами постачання товару фізичною особою підприємцем ОСОБА_2 зареєстровано податкові накладні:
- №162 від 17.12.2020, загальна сума 27640,00 грн., в тому числі ПДВ 4608,00 грн.;
- №163 від 17.12.2020, загальна сума 29946,00 грн., в тому числі ПДВ 4991,00 грн.;
- №164 від 17.12.2020, загальна сума 30466,80 грн., в тому числі ПДВ 5077,66 грн.;
- №168 від 19.12.2020, загальна сума 31298,34 грн., в тому числі ПДВ 6216,39 грн.;
- №169 від 19.12.2020 загальна сума 31060,18 грн., в тому числі ПДВ 5176,70 грн.;
- №173 від 20.12.2020, загальна сума 31004,14 грн., в тому числі ПДВ 5176,70 грн.
Отриманий товар оплачений позивачем шляхом переказу грошових коштів на рахунок фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 на загальну суму 400550,34 грн.
Після отримання товару від фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 товар продано позивачем ТОВ «ЕКСПОГРАНТ» на підставі договору №2 від 10.01.2020, що підтверджується, наступними видатковими накладними:
- №10 від 17.12.2020 (податкова накладна №15 від 17.12.2020), на загальну суму 55296,00 грн., в тому числі ПДВ 9216,00 грн.;
- №11 від 17.12.2020 (податкова накладна №16 від 17.12.2020), на загальну суму 55200,00 грн. в тому числі ПДВ 9200,00 грн.;
- №12 від 17.12.2020 (податкова накладна №17 від 17.12.2020), на загальну суму 56160,00 в тому числі ПДВ 9360,00 грн.;
- №14 від 19.12.2020 (податкова накладна №19 від 19.12.2020), на загальну суму 53616,00 в тому числі ПДВ 8936,00 грн.;
- №15 від 19.12.2020 (податкова накладна №20 від 19.12.2020), на загальну суму 53208,00 в тому числі ПДВ 8868,00 грн.
- №16 від 20.12.2020 (податкова накладна №21 від 20.12.2020), на загальну суму 53112,00 грн., в тому числі ПДВ 8852,00 грн.
Товар було перевезено ТОВ «ЕКСПОГРАНТ», згідно з товарно-транспортними накладними:
- №298530 від 17.12.2020 (транспортний засіб: Вольво ВС 5602, причіп НОМЕР_1 , перевізник ФОП ОСОБА_3 , вантажовідправник ФОП ОСОБА_2 , вантажоодержувач ТОВ «ЕКСПОГРАНТ», пункт навантаження: смт. Печеніги, Харківської області, пункт розвантаження м. Яворів, Львівська область, вантаж: паливна гранула з лушпиння соняшника 23,400 тони);
- №298529 від 17.12.2020 (транспортний засіб: ДАФ НОМЕР_2 , причіп НОМЕР_3 , перевізник ФОП ОСОБА_4 , вантажовідправник ФОП ОСОБА_2 , вантажоодержувач ТОВ «ЕКСПОГРАНТ», пункт навантаження: смт. Печеніги, Харківської області, пункт розвантаження м. Яворів, Львівська область, вантаж: паливна гранула з лушпиння соняшника 23,000 тони);
- №311206 від 17.12.2020 (транспортний засіб: ДАФ НОМЕР_4 , причіп НОМЕР_5 , перевізник ТОВ «ТРИВАС-ТРh5;ЙД», вантажовідправн;ик ФОП ОСОБА_2 , вантажоодержувач ТОВ «ЕКСПОГРАНТ», пункт навантаження: смт. Печеніги, Харківської області, пункт розвантаження м. Яворів, Львівська область, вантаж: паливна гранула з лушпиння соняшника 23,040 тони);
- №298539 від 19.12.2020 (транспортний засіб: НОМЕР_6 , причіп НОМЕР_7 , перевізник ЗАХІД УКР-ТРАНС, вантажовідправник ФОП ОСОБА_2 , вантажоодержувач ЗАХІД УКР-ТРАНС, пункт навантаження: смт. Печеніги, Харківської області, пункт розвантаження м. Яворів, Львівська область, вантаж: паливна гранула з лушпиння соняшника 22,340 тони);
- №298541 від 19.12.2020 (транспортний засіб: НОМЕР_8 , причіп НОМЕР_9 , перевізник ФОП ОСОБА_5 , вантажовідправник ФОП ОСОБА_2 , вантажоодержувач ЗАХІД УКР-ТРАНС, пункт навантаження: смт. Печеніги, Харківської області, пункт розвантаження м. Яворів, Львівська область, вантаж: паливна гранула з лушпиння соняшника 22,340 тони);
Товар оплачено TOB «ЕКСПОГРАНТ», на суму 764664,00 грн., що підтверджується випискою по рахунку.
ТОВ «ЕКСПОГРАНТ» експортовано та продано придбану паливну гранулу юридичній особі за законодавством Республіки Польщі CZ SJ s.p.o. (докази митного оформлення товару та надання послуг з перевезення товару від смт. Печеніги, Зарківської області, до м. Яворів, Львівської області, та в подальшому до міста Хожув, Польща наявні в матеріалах справи.
У зв`язку із здійсненням вищевказаних господарських операцій, позивач склала та подала на реєстрацію до контролюючого органу податкові накладні:
- №15 від 17.12.2020, на загальну суму 55296,00 грн., в тому числі ПДВ 9216,00 грн. (видаткова накладна №10 від 17.12.2020);
- №16 від 17.12.2020, на загальну суму 55200,00 грн. в тому числі ПДВ 9200,00 грн. (видаткова накладна №11 від 17.12.2020);
- №17 від 17.12.2020, на загальну суму 56160,00 в тому числі ПДВ 9360,00 грн. (видаткова накладна №12 від 17.12.2020);
- №19 від 19.12.2020, на загальну суму 53616,00 в тому числі ПДВ 8936,00 грн. (видаткова накладна №14 від 19.12.2020);
- №20 від 19.12.2020, на загальну суму 53208,00 в тому числі ПДВ 8868,00 грн. (видаткова накладна №15 від 19.12.2020);
- №21 від 20.12.2020, на загальну суму 53112,00 грн., в тому числі ПДВ 8852,00грн. (видаткова накладна №16 від 20.12.2020).
Згідно інформації зазначеної у Квитанціях про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрація усіх Податкових накладних зупинена, з причин:

«Відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 17.12.2020 [19.12.2020, 20.12.2020] №15 [16, 17, 19, 20, 21] в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2306, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги» та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критерію ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування В Єдиному реєстрі податкових накладних.
21.01.2021 позивач подала до фіскального органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань реєстрація яких зупинена стосовно зупинених Податкових накладних. До повідомлень додала пояснення та документи, що підтверджують придбання, продаж та оплату товару (договори, накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення).
26.01.2021 за результатами розгляду пояснень контролюючим органом прийнято оскаржувані рішення. Комісією відмовлено в реєстрації податкових накладних, з підстав - ненадання платником, податку копій документів: первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
01.02.2021 позивач подала скарги щодо рішень про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішеннями за результатами розгляду скарг щодо рішень про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.02.2021 №6013/2323323769/2, №6020/2323323769/2, №5998/2323323769/2, №6052/2323323769/2, №6014/2323323769/2, №6055/2323323769/2 скарги позивача залишено без задоволення, а спірні рішення без змін з підстав: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Відповідно до підп. «а» та «б» п.185.1. ст.185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно підп. «а» п. 187.1. ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку.
Пунктом 188.1 ст. 188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Пунктом 201.7 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до п. 74.2 ст. 74 ПК України, в ЄРПН забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до п. 74.2 ст. 74 цього Кодексу.
Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 №1165 (набрання чинності з 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
Відповідно до п. 4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно п. 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).
Згідно п. 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п. 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).
Згідно квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, видно, що підставами для такого зупинення вказано відповідність платника п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме: Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2306, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послугим, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги» та обсягу його постачання.
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165) передбачено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податкових накладних/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
В ході розгляду справи встановлено, що до Повідомлення про надання пояснень, щодо податкових накладних позивачем було долучено розрахункові документи (зокрема видаткові накладні та платіжні доручення).
Інструкцією про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті затвердженою Постановою Правління Національного банку України від 21 січня 2004 року № 22, передбачено, що платіжне доручення є розрахунковим документом, що містить письмове доручення платника обслуговуючому банку про списання зі свого рахунку зазначеної суми коштів та її перерахування на рахунок отримувача.
Відповідач не надав доказів на обґрунтування того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання.
Квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, на переконання суду, не відповідають вимогам, що встановлені до них п. 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
У квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Згідно пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Пунктами 9, 10 та 11 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Позивачем було виконано вимоги контролюючого органу та надано відповідні пояснення до яких долучено копії наявних документів, що підтверджують проведення господарських операцій.
Доказів та обґрунтувань щодо того, що подані документи складені/оформлені з порушенням вимог чинного законодавства відповідачем не наведено, судом не встановлено.
Позивач під час здійснення операцій з постачання/надання товарів/послуг вчинив усі необхідні дії для реєстрації податкових накладних.
Оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних містять формальні підстави для їх прийняття, що зазначені у Постанові КМУ №117, а саме ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних та документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та або законодавством.
У рішеннях не конкретизовано та не підкреслено, які саме документи не надано, навіть, за наявності в самому рішенні законодавчо затвердженої форми відповідної відмітки: «документи, які не надано підкреслити».
Всупереч визначених у рішеннях підставах їх прийняття, податковим органом у не наведено жодного порушення норми матеріального права, не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Позивачем надано необхідні документи, які підтверджують інформацію, зазначену у податкових накладних, та які є достатніми для прийняття контролюючим органом рішень про реєстрацію таких податкових накладних. При цьому, дослідження факту здійснення господарських операцій, на виконання яких складено податкові накладні, є предметом документальних перевірок, обов`язком контролюючого органу при реєстрації податкових накладних є перевірка відповідності вказаних документів формі, встановленій чинним законодавством.
Зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції позивачем, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.
Оскаржені рішення відповідача 1 не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
У постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а та ряду інших суд касаційної інстанції наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
У межах спірних правовідносин, суд звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду, у даному випадку, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. А тому, суд за результатами розгляду справи не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
У зв`язку з викладеними обставинами, суд дійшов висновку, що оскаржені рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправними та їх належить скасувати.
Пугктом 28 Порядку №117, окрім іншого, визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДФС України (на даний час ДПС України).
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.
Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 243 ч. 3, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-
                                                  ПОСТАНОВИЛА:                              

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28.07.2021 року у справі №380/5511/21 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 23.02.2022