ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

12 січня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 340/878/21	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Білак С.В. (доповідач),  суддів:  Олефіренко Н.А., Шальєвої В.А.,    розглянувши в письмовому провадженні адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17.06.2021 року в адміністративній справі №340/878/21 (суддя у 1 інстанції Кармазина Т.М.) за позовом  Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  до  Головного управління ДПС у Кіровоградській області   про визнання протиправним та скасування наказу,-
ВСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1   звернулася до суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в якому просила визнати протиправним та скасувати наказу №264-п від 04 березня 2021 року щодо призначення на проведення фактичної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , який видано начальником головного управління ДПС України в Кіровоградській області Олександром Дозорець.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17.06.2021 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС у Кіровоградській області №264-п від 04 березня 2021 року. Стягнуто на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати на оплату судового збору у розмірі   908 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення норм матеріального права, неповне з`ясування обставин справи, не відповідність висновків обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та відмовити у задоволені позову.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що відповідач отримав лист ГУ ДПС України від 10.02.2021 року №3662/7/99-00-07-05-02-07 «Про відпрацювання СГ», в якому зазначалося про можливі приховування суб`єктами господарювання реального обсягу розрахункових операцій та доведено активізувати контрольно-перевірочну роботу щодо суб`єктів господарювання, які звітують про низькі витрати та здійснюють продаж підакцизних товарів. Саме на підставі вказаної інформації було прийнято спірний наказ, в якому чітко зазначено підставу перевірку – п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 та абз.  П.81.1 ст.81 ПК України. Також судом першої інстанції не надано оцінку, що допитом свідків підтверджується факт продажу у приміщені ФОП ОСОБА_2 підакцизного товару невідомою особою, яка не роздрукувала та не видала розрахункового документу встановленої форми. 
Відповідно до вимог  статті 311 КАС України  справа розглянута в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що позивач здійснює господарську діяльність у магазині за адресою: АДРЕСА_1 .
04.03.2021 року начальником ГУ ДПС у Кіровоградській області прийнято  наказ №264-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 », яким наказано провести фактичну перевірку позивача за період діяльності з 01.01.2020  по 05.03.2021 року з метою здійснення контролю з питань дотримання суб`єктами господарювання вимог законодавства України у сфері обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). 
04 березня 2021 року працівниками відповідача на виконання наказу “Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 ” від 04.03.2021 року №264-п, направлень на перевірку від 04.03.2021 року №№481, 482, було здійснено вихід за адресою: АДРЕСА_1 , магазин, в якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) для проведення фактичної перевірки відповідно до ст. 191, пп.20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11, п.20.1 ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.2., 80.2.5 п.80.2 ст.80, ст.81 Податкового кодексу України з питань дотримання суб`єктами господарювання вимог законодавства України у сфері обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Водночас позивач відмовив у допуску до проведення фактичної перевірки, про що було складено відповідний акт від 04.03.2021 року.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з наступного. 
Відповідно до пп.20.1.4, 20.1.10 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.
При цьому, посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (пп.21.1.1, 21.1.4 п.21.1 ст.21 ПК України). 
Відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України (далі ПК України) податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способом здійснення такого контролю є, зокрема, проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (підпункт     62.1.3     пункту 62.1 статті 62 ПК України).
Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування, зокрема щодо порядку допуску до фактичних перевірок. 
При цьому, приписами ПК України в цій частині установлюються і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.
Статтею 75 ПК України визначені види перевірок. 
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. 
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Стаття 80 ПК України встановлює порядок проведення фактичної перевірки.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п.80.1 ст.80 ПК України). 
Відповідно до пп.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: 
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Згідно п.80.4 ст.80 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. 
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (п.80.5 ст.80 ПК України). 
Відповідно до п.80.7 ст.80 ПК України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. 
Згідно з п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється. 
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. 
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
З аналізу вказаних норм слідує, що у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України    направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
Відповідно до п.81.3 ст.81 ПК України під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених цим Кодексом. 
Керівники і відповідні посадові особи юридичних осіб та фізичні особи - платники податків під час перевірки, що проводиться контролюючими органами, зобов`язані виконувати вимоги контролюючих органів щодо усунення виявлених порушень законів про оподаткування і підписати акт (довідку) про проведення перевірки та мають право надати заперечення на цей акт (довідку). При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу не мають права вимагати у платника податків отримувати витяг із відповідного реєстру про взяття такого платника податків на облік відповідно до вимог цього Кодексу.
Тобто, фактична перевірка проводиться на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 ст.80 ПК України.
Як вже зазначалося раніше спірний наказ прийнято на підставі пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України у зв`язку із отриманням листа ДПС України від 02.02.2021 року №3019/7/99-00-07-05-02-07 (вх.№410/8 від 03.02.2021).
Водночас, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що зазначений лист ДПС України не може слугувати підставою для призначення фактичної перевірки у відповідності до приписів п.п.80.2.2   та п.п.80.2.5    п.80.2    ст.80 ПК України, його наявність не свідчить про отримання в установленому законодавством порядку інформації про продаж позивачем підакцизних товарів без застосування РРО та отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування. Зазначений лист не містить жодних посилань яким чином встановлено провадження позивачем господарської діяльності, а саме продажу підакцизних товарів без застосування РРО. Окрім цього, висновки про невеликі виторги за період жовтень-грудень 2020, не можуть свідчити про порушення позивачем вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на податкові органи.
Доказів щодо наявності інформації про порушення позивачем вимог законодавства до суду не надано. 
За таких обставин, у відповідача була відсутня інформація про порушення позивачем вимог законодавства, а лист ДПС України від 02.02.2021 року №3019/7/99-00-07-05-02-07 (вх.№410/8 від 03.02.2021 року) не містить відповідної інформації. 
Зазначене узгоджується з висновками Верховного Суду у постановах від 04.12.2018 року у справі 820/4894/18, від 22.09.2020 року у справі №520/1304/2020 та від 28.04.2021 року у справі № 520/3314/19.
Також у спірному наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють; у наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства. 
З аналізу наведених положень ст.75-81 Податкового кодексу України, вбачається, що вимоги до змісту наказу про призначення як планової документальної перевірки, так і позапланової документальної перевірки, документальної невиїзної перевірки, фактичної перевірки сформульовані лише в абз.3 п.81.1 ст. 81 Податкового кодексу, де вказано, що в наказі зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.
Колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції про недоведеність відповідачем як суб`єктом владних повноважень наявності правових підстав у контексті розуміння п.п.80.2.2    та п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України    для проведення фактичної перевірки позивача.
Посилання скаржника, що допитом свідків підтверджується факт продажу у приміщені ФОП ОСОБА_2 підакцизного товару невідомою особою, яка не роздрукувала та не видала розрахункового документу встановленої форми не спростовує факту протиправності спірного наказу, з урахуванням того, що предметом позову є саме надання оцінки щодо наявності правових підстав для прийняття такого наказу, а не порушення, які зафіксовані під час перевірки. 
За таких обставин суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог. 
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції вірно встановлено обставини справи та правильно застосовано до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують. Підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні.
Керуючись статтями  241-245,  250,  315,  316,  321,  322,  327,  329 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17.06.2021 року в адміністративній справі №340/878/21 - залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17.06.2021 року в адміністративній справі №340/878/21 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.

   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва