ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 січня 2022 року	Львів	Справа № 140/4240/21 пров. № А/857/16412/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                        Обрізко І.М., 
суддів                                                            Іщук Л.П., Судової – Хомюк Н.М.,
за участю секретаря судового засідання          Максим Х.Б.                                        
за участю представника позивача                    Тратнікова Я.В.,
за участю представника відповідача                    Кузьмич Ю.В.,                          

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення   Волинського окружного адміністративного суду   від 08 липня 2021 року , прийняте суддею Плахтій Н.Б. об 11 годині 58 хвилині у м.Луцьку, повний текст складений 13.07.2021 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

                                                          встановив:

ФОП   ОСОБА_1 (надалі – позивач) звернувся з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (надалі – ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06.04.2021 №0020200705, яким накладено фінансову санкцію у розмірі 216097,28 грн.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 08 липня 2020 позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд виходив з того, що підставою для проведення перевірки слугував лист Державної податкової служби України від 02.03.2021 про організацію фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , у якому зазначено про переміщення пального згідно з наявною інформацією між власними акцизними складами без проведення операції поповнення пального в день його фактичного отримання через РРО (а.с.34-35). Відтак, доводи позивача про відсутність підстав для проведення фактичної перевірки не заслуговують на увагу суду.
Згідно з чинним законодавством, виправлення помилок, допущених при складанні акцизної накладної, здійснює постачальник шляхом складання розрахунку коригування акцизної накладної форми «П» та реєстрації його в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
З метою вірного відображення акцизного податку у податковому обліку позивачем  07.01.2021 було складено акцизну накладну №40 (а.с.21), якою формально переміщено дизельне паливо з одного акцизного складу на інший, без фактичного відвантаження товару.
Суд звернув увагу на те, що первинним документом, що дає підстави для відображення в обліку надходження на АЗС пального, є товарно-транспортна накладна. В даному випадку ФОП ОСОБА_1 повністю відобразив факт надходження на АЗС, що розташована в м.Луцьку, по вул.Сосюри, 2, 06.01.2021 пального від ПП «Айслаг» в кількості 4830,00 л.
В акті фактичної перевірки контролюючий орган зазначив, що позивач не в повному обсязі подав по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті РРО №3000854111, та не забезпечив зберігання протягом встановленого терміну контрольних стрічок РРО №3000854111 та фіскальних звітних чеків, однак, описані в акті  фактичної перевірки порушення не конкретизовані. Суд зазначив, що зміст виявленого порушення повинен бути викладений в акті перевірки чітко, з посиланням на первинні документи, в даному випадку, на дані системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО). Таких доказів відповідач суду не надав.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із невідповідністю висновків суду обставинам справи та неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що платник податку, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, зокрема, фактичної, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо з посадові особи контролюючого органу були допущені до перевірки, у подальшому предметом розгляду у суді може бути лише суть виявлених порушень податкового та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі висновки висловлені Верховним Судом у справах №804/1113/16№ №807/2062/17, №140/391/19.
Відповідно до п.10.2.10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20.05.2008 на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами  (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи  в журналі  обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13 – НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17 – НП.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ФОП ОСОБА_1 зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності 12.07.2000, основним видом діяльності якого є оптова торгівля і посередництво в оптовій торгівлі. 03.11.2020 позивач отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, термін дії якої з 10.11.2020 до 10.11.2025 (а.с.6-8).
З 12.03.2021 по 19.03.2021 на підставі наказу ГУ ДПС у Волинській області від 10.03.2021 №843, направлень на перевірку від 11.03.2021 №№815/03-20-07-05, 816/03-20-07-05, посадовими особами відповідача проведено фактичну перевірку господарської одиниці – АЗС№2, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює підприємницьку діяльність ФОП ОСОБА_1 (а.с.36-37).
За результатами проведеної фактичної перевірки складено акт від 19.03.2021 №000892, в якому зокрема, зафіксовано порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пунктів 7, 9, 10, 12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20.05.2008 року (а.с.13-14, 32-33).
На підставі вищевказаного акту перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.04.2021 №0020200705, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі п.54.3 ст.54 і п.5, 10 ст.17, ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у сумі 216097,28 грн (а.с.22).
Як вбачається з акта фактичної перевірки від 19.03.2021 №000892, контролюючим органом  встановлено порушення, яке полягає у порушенні порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації в частині неоприбуткування/невідображення в обліку дизельного пального в кількості 4883,12 л по ціні реалізації 22,00 грн на загальну суму 107538,64 грн отриманого згідно накладної №40 від 07.01.2021 на акцизному складі №1015581-АЗС за адресою м.Луцьк, вул.Сосюри, 2.
Колегія суддів звертає увагу на те, що в акті фактичної перевірки (а.с.14 зворот) позивач написав свої зауваження та зазначив, що з таким не погоджується, оскільки фактичне надходження пального відбулося 06.01.2021, яке оприбутковане належними чином в РРО та журналі форми 13 НП та перевіряючим надано копії видаткової накладної №000025 від 06.01.2021 та ТТН №ААА12805 від 06.01.2021 та копію 2 звіту за 06.01.2021, в якому оприбутковано прихід пального.
Згідно з пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані   вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
До суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) (стаття 20 вищезгаданого Закону).
Таким чином, як вірно зазначив суд першої інстанції, на господарюючого суб`єкта покладається обов`язок вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку, та в разі встановлення факту здійснення реалізації необлікованого товару до такого суб`єкта застосовується фінансова санкція.
Як вбачається з матеріалів справи, 06.01.2021 на АЗС за адресою: м.Луцьк, вул.Сосюри, 2, де здійснює свою діяльність позивач, надійшло дизельне паливо в загальній кількості 7355,00 л, яке було оприбутковане в Журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП (а.с.18-19). Надходження пального також відображено у Z-звіті №0777 за 06.01.2021 (а.с.17).
Оприбуткування вказаного пального здійснено на підставі накладної на відвантаження палива №000025 від 06.01.2021, виписаної постачальником ПП «Айслаг» на паливо дизельне в кількості 4830,00 л, товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №ААА 12805 від 06.01.2021, відповідно до якої вантажовідправником є ПП «Айслаг», вантажоотримувачем – ФОП ОСОБА_1 , пункт розвантаження: м.Луцьк, вул.Сосюри, 2, а також видаткової накладної №ВП000000029 від 06.01.2021, виписаної ТзОВ «Волинь ПММ» на поставку дизельного палива в кількості 2525,00 л, та товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) ВП000000029 від 06.01.2021, відповідно до якої вантажовідправником є ТзОВ «Волинь ПММ», вантажоотримувачем – ФОП ОСОБА_1 , пункт розвантаження: Волинська обл., м.Луцьк, вул.Сосюри, 2 (а.с.15-16).
06.01.2021 постачальником ПП «Айслаг» складено акцизну накладну форми «П» №36, у якій відображено поставку ФОП ОСОБА_1 на акцизний склад 1012601 пального в кількості 4830,00 м3, що у літрах, приведених до температури 15 градусів Цельсія, становить 4888,12 л (а.с.20).
Водночас, відповідно до витягу з реєстру платників акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового за ФОП ОСОБА_1 зареєстровані два акцизні склади: 1012601 - вул.Миру, 1, корпус Б (як зазначив позивач, в с.Городище Луцького району) та №1015581 – м.Луцьк, вул.Сосюри, 2 (а.с.11).
06.01.2021 постачальником ПП «Айслаг» складено акцизну накладну форми «П» №36, у якій відображено поставку ФОП ОСОБА_1 на акцизний склад 1012601 пального в кількості 4830,00 м3, що у літрах, приведених до температури 15 градусів Цельсія, становить 4888,12 л (а.с.20).
Як вірно звернута увага судом першої інстанції, що як згідно з Порядком заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2019 №262 (чинного на момент складення акцизної накладної), так і в силу означеного Порядку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 27.11.2020 №729 (чинного на даний час), виправлення помилок, допущених при складанні акцизної накладної, здійснює постачальник шляхом складання розрахунку коригування акцизної накладної форми «П» та реєстрації його в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Позивач стверджує, що повідомляв ПП «Айслаг» про допущену помилку в акцизній накладній від 06.01.2021 №36, однак даним постачальником не було її виправлено. З огляду на вказані обставини та з метою вірного відображення акцизного податку у податковому обліку ним 07.01.2021 було складено акцизну накладну №40 (а.с.21), якою формально переміщено дизельне паливо з одного акцизного складу на інший, без фактичного відвантаження товару.
Згідно з приписами пунктів 10.2.1, 10.2.10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Оприбуткування прийнятого нафтопродукту за марками та видами в Журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП здійснюється на підставі ТТН та акта приймання (у разі наявності).
Таким чином, первинним документом, що дає підстави для відображення в обліку надходження на АЗС пального, є товарно-транспортна накладна. 
Вірно зазначив суд першої інстанції про те, що в даному випадку ФОП ОСОБА_1 повністю відобразив факт надходження на АЗС, що розташована в АДРЕСА_1 , 06.01.2021 пального від ПП «Айслаг» в кількості 4830,00 л.
При цьому матеріалами справи підтверджена та обставина, що 07.01.2021 позивач фактично не здійснював переміщення палива з одного акцизного складу на інший, а склав акцизну накладну від 07.01.2021 №40 з метою виправлення допущеної постачальником ПП «Айслаг» помилки в зазначенні номера акцизного складу в акцизній накладній від 06.01.2021 №36.
З врахуванням вищевикладеного суд дійшов вірного висновку про відсутність в діях ФОП ОСОБА_1 порушень вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» щодо неналежного ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, реалізації необлікованих товарів, відтак безпідставність застосування контролюючим органом фінансової санкції за вказане порушення.
Колегія суддів звертає увагу на те, що апелянт жодним чином не спростовує висновків суду першої інстанції щодо відсутності порушень позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
В акті фактичної перевірки контролюючий орган також зазначив, що позивач не в повному обсязі подав по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті РРО №3000854111, та не забезпечив зберігання протягом встановленого терміну контрольних стрічок РРО №3000854111 та фіскальних звітних чеків, чим порушив вимоги пунктів 7, 9, 10 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (а.с.14).
Відповідно до розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до акту перевірки від 19.03.2021 №000892 за вказані порушення позивачу нараховано по 510,00 грн фінансової санкції (а.с.41).
Однак, описані в акті фактичної перевірки порушення є не конкретизовані, зокрема, контролюючий орган не зазначив, за який період не були подані електронні копії розрахункових документів і фіскальні звітні чеки, протягом якого періоду позивач не забезпечив зберігання контрольних стрічок та фіскальних звітних чеків. При цьому позивач заперечив зазначені порушення, вказавши про їх необґрунтованість.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що зміст виявленого порушення повинен бути викладений в акті перевірки чітко, з посиланням на первинні документи, в даному випадку, на дані системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО). При цьому на підтвердження факту вчиненого порушення контролюючий орган повинен надати докази, зокрема, але не виключно, витяг із СОД РРО, книгу обліку розрахункових операцій, пояснення суб`єкта господарювання щодо відсутності контрольних стрічок чи акта про відмову у наданні до перевірки останніх.
Таких доказів відповідач ні в суді першої інстанції, ні під час апеляційного перегляду  не надав, відтак не довів про наявність встановлених в ході фактичної перевірки порушень ФОП ОСОБА_1 вимог чинного законодавства щодо не подання в повному обсязі інформації до СОД РРО та не зберігання контрольних стрічок і фіскальних звітних чеків.
З приводу покликання апелянта на право недопуску працівників контролюючого органу до проведення фактичної перевірки, то таке не заслуговує на увагу суду, оскільки предметом оскарження є винесене за її результатами податкового повідомлення-рішення від 06.04.2021 №0020200705.
Апеляційний суд відхиляє решту доводів апелянта, які наведені у поданій апеляційній скарзі, оскільки такі на правильність висновків суду не впливають, а, відтак, не можуть покладатися в основу скасування чи зміни оскарженого судового рішення.

Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                         постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, рішення Волинського окружного адміністративного суду   від 08 липня 2021 року у справі 140/4240/21  -  без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	Н. М. Судова-Хомюк  	
Повне судове рішення складено 01.02.2022 року.