ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 грудня 2021 р.	Справа № 520/11516/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Кононенко З.О.,
Суддів: Мінаєвої О.М. ,  Макаренко Я.М. ,
за участю секретаря судового засідання  Ковальчук А.С  
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.08.2021, головуючий суддя І інстанції: Сліденко А.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 18.08.21 по справі № 520/11516/21
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Енліль"      
до Державної податкової служби України                     
про визнання протиправними дій (бездіяльності), спонукання до реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «Енліль» у порядку адміністративного судочинства заявив вимоги про: визнання протиправними дій (бездіяльності) Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації до ЄРПН поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) податкової накладної від 01.04.2021 № 222; 2) визнання протиправними дій (бездіяльності) Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації до ЄРПН поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) податкової накладної від 01.04.2021 № 221; 3) визнання протиправними дій (бездіяльності) Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації до ЄРПН поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) податкової накладної від 01.04.2021 № 223; 4) визнання протиправними дій (бездіяльності) Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації до ЄРПН поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) податкової накладної від 01.04.2021 № 224; 5) визнання протиправними дій (бездіяльності) Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації до ЄРПН поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) податкової накладної від 01.04.2021 № 225; 6) визнання протиправними дій (бездіяльності) Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації до ЄРПН поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) податкової накладної від 02.04.2021 № 226; 7) визнання протиправними дій (бездіяльності) Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації до ЄРПН поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) податкової накладної від 05.04.2021 № 231; 8) визнання протиправними дій (бездіяльності) Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації до ЄРПН поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) податкової накладної від 06.04.2021 № 233; 9) визнання протиправними дій (бездіяльності) Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації до ЄРПН поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) податкової накладної від 06.04.2021 № 234; 10) зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) від 01.04.2021 № 222 датою направлення - 24.04.2021 року; 11) зобов`язати Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) від 01.04.2021 № 221 датою направлення - 24.04.2021 року; 12) зобов`язати Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) від 01.04.2021 № 223 датою направлення - 24.04.2021 року; 13) зобов`язати Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) від 01.04.2021 № 224 датою направлення - 24.04.2021 року; 14) зобов`язати Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) від 01.04.2021 № 225 датою направлення - 24.04.2021 року; 15) зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) від 02.04.2021 № 226 датою направлення - 24.04.2021 року; 16) зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) податкову накладну від 05.04.2021 № 231 датою направлення - 29.04.2021 року.; 17) зобов`язати Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) від 06.04.2021 № 233 датою направлення - 29.04.2021 року; 18) зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЛІЛЬ» (код ЄДРПОУ 33818784) від 06.04.2021 № 234 зареєструвати в ЄРПН датою направлення - 29.04.2021 року.
В обгрунтування позовних вимог, позивач зазначав, що відсутні підстави для відмови у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - Реєстр).
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 17.08.2021 року позов - задоволено частково.
Визнано протиправними відмови Державної податкової служби України з приводу прийняття до Єдиного реєстру податкових накладних складених Товариством з обмеженою відповідальністю «Енліль» (ідентифікаційний код – 33818784) податкових накладних від 01.04.2021р. №221, від 01.04.2021р. №222, від 01.04.2021р. №223, 01.04.2021р. №224, від 01.04.2021р. №225, від 02.04.2021р. №226, від 05.04.2021р. №231, від 06.04.2021р. №233, від 06.04.2021р. №234.
Зобов`язано Державну податкову службу України (ідентифікаційний код - 43005393; місцезнаходження - 04053, м. Київ, Львівська площа, буд. 8) прийняти до Єдиного реєстру податкових накладних складені Товариством з обмеженою відповідальністю «Енліль» (ідентифікаційний код – 33818784) податкові накладні від 01.04.2021р. №221, від 01.04.2021р. №222, від 01.04.2021р. №223, 01.04.2021р. №224, від 01.04.2021р. №225, від 02.04.2021р. №226, від 05.04.2021р. №231, від 06.04.2021р. №233, від 06.04.2021р. №234, продовживши процедуру реєстрації податкових накладних і зареєструвати складені Товариством з обмеженою відповідальністю «Енліль» (ідентифікаційний код – 33818784) податкові накладні від 01.04.2021р. №221, від 01.04.2021р. №222, від 01.04.2021р. №223, 01.04.2021р. №224, від 01.04.2021р. №225, від 02.04.2021р. №226, від 05.04.2021р. №231, від 06.04.2021р. №233, від 06.04.2021р. №234 – календарною датою направлення до Єдиного реєстру податкових накладних.
Позов у решті вимог - залишено без задоволення.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.
Так, відповідач в апеляційній скарзі зазначає, що за інформацією, отриманою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, ОСОБА_1 призначено па посаду керівника ТО В «Енліль» 16.04.2021 року.
За даними підсистеми «Архів електронної звітності» ITC ДПС зазначені в позовній заяві податкові накладні, а саме: від 01.04.2021 № 222; від 01.04.2021 № 221; від 01.04.2021 № 223; від 01.04.2021 .№ 224; від 01,04.2021          № 225; від 02.04.2021 №226; від 05.04.2021 № 231: від 06.04.2021 № 233; від 06.04.2021 № 234, складені ОСОБА_2 надходили на реєстрацію до ЄРПН, але не прийняті, про що платника повідомлено відповідними квитанціями, зазначені обставини на думку представника відповідача не прийняті до уваги судом першої інстанції.
Крім того, відповідач вважає, що суд першої інстанції не врахував обставини, за яких підприємство здійснювало господарську діяльність, зокрема виписувало податкові накладні, в той час як уповноваженої на такі дії особи не було. Так, у разі зміни керівника на підприємстві, електронний документ, який був створений на дату дії повноважень попереднього керівника, але не підписаний чинним КЕП вважається не завершеним (створеним) згідно вимоги статті 6 ЗУ «Про електронні документи та електронний документообіг», якими зазначено, що накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа.
Отже, новий керівник та відповідальні особи не можуть підписати такий документ, оскільки діють в рамках іншого Договору, дата набраня чинності якого відрізняється від дати створеня електронного документу.
Представник відповідача наголошує, що для надання права підпису електронних документів іншим особам, яким делеговано право підпису, автор повідомляє про таких осіб контролюючий орган, шляхом направлення Повідомлення про надання інформації щодо кваліфікованого електронного нідпису. Дія Договору та пов`язаних з ним повідомлень припиняється за наявності однієї з таких підстав, зокрема отримання інформації з Єдиного державного реєстру про зміну керівника, сторони Договору.
На думку представника відповідача, ТОВ «ЕНЛІЛЬ» не було належним чином повідомлено контролюючий орган щодо зміни уповноваженої особи на право підпису податкових накладних.
Позивач скориставшись своїм правом надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому зазначає що 07.04.2021 року від ТОВ «ЕНЛІЛЬ» ДПС України було прийнято повідомлення про делегування генеральним директором Товариства Купцовою Л.В. права підпису податкових накладних головному бухгалтеру ОСОБА_2 , зазначений факт підтверджується копією повідомлення від 07.04.2021 року № 2, квитанцією № 2 про отримання документу. 07 квітня 2021 року зареєстровано новий сертифікат (ключ), сертифікат 2757209922 ОСОБА_3 : АЦСК «MASTERKEY» TOB «АРТ - МАСТЕР», найменування: ТОВ «ЕНЛІЛЬ». Станом на 16.04.2021 року Загальними зборами товариства директором ТОВ «ЕНЛІЛЬ» призначено ОСОБА_1 .
Позивач звертає увагу, що ТОВ «ЕНЛІЛЬ», у зв`язку із призначенням директора ОСОБА_1 , було подано 19.04.2021 року заяву - приєднання до Договору в про надання кваліфікованих електронних довірчих послуг Кваліфікованим надавачем електронних довірчих послуг «MASTERKEY» ТОВ «АРТ-МАСТЕР».
20.04.2021 року від ТОВ «ЕНЛІЛЬ» ДПС України було прийнято повідомлення про делегування директором Товариства Коваленко О.Ю. права підпису податкових накладних головному бухгалтеру Ніколенко Ірині Олексіївні, зазначений факт підтверджується копією повідомлення від 20.04.2021 року № 6, квитанцією № 2 про отримання документу.
Крім того, позивач наголошує, що у спірних правовідносинах факт обґрунтованості сумніву щодо господарських операцій не знайшов свого підтвердження у ході розгляду справи, що є самостійна та цілком достатня підстава для скасування спірних управлінських волевиявлень контролюючого органу.
Відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що заявник є резидентом України - юридичною особою приватного права, набув правового статусу платника податку на додану вартість.
Станом на 01.04.2021 року керівником Товариства за відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань значився - ОСОБА_4 , а посаду головного бухгалтера Товариства обіймав - ОСОБА_2 .
Станом на 02.04.2021 року керівником Товариства за відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань значився - ОСОБА_4 , а посаду головного бухгалтера Товариства обіймав - ОСОБА_2 .
Станом на 05.04.2021 року керівником Товариства за відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань значився - ОСОБА_4 , а посаду головного бухгалтера Товариства обіймав - ОСОБА_2 .
Станом на 06.04.2021 року керівником Товариства за відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань значився - ОСОБА_4 , а посаду головного бухгалтера Товариства обіймав - ОСОБА_2 .
Станом на 24.04.2021 року керівником Товариства за відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань значився - ОСОБА_1 , а посаду головного бухгалтера Товариства обіймав - ОСОБА_2 .
Станом на 29.04.2021 року керівником Товариства за відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань значився - ОСОБА_1 , а посаду головного бухгалтера Товариства обіймав - ОСОБА_2 .
05.10.2017 р. між заявником (у якості продавця) та контрагентом–покупцем ТОВ "Ашан Україна Гіпермаркет", було укладено договір №П6647, предметом якого є поставка борошна пшеничного. 
01.04.2021 р. р. заявником було складено податкову накладну №221 на суму поставки товару 18300,00 грн. (у т.ч. і ПДВ - 3050,00 грн.)
          За твердженням заявника, зазначена податкова накладна була складена за подією фізичного відвантаження товару.
Ця обставина ДПС України не спростована.
Засобами телекомунікаційного зв`язку заявник 23.04.2021 р. направив названу податкову накладну для реєстрації в Реєстрі, після чого 24.04.2021 р. одержав квитанцію, згідно з якою контролюючим органом вчинену відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру.
06.04.2020 р. між заявником (у якості продавця) та контрагентом – покупцем ТОВ "С.А.Н." було укладено договір №0604-0120, предметом якого є поставка висівок пшеничних.
01.04.2021 р. заявником було складено податкову накладну №223 на суму поставки товару 6900,00грн. (у т.ч. і ПДВ - 1150,00 грн.)
          За твердженням заявника, зазначена податкова накладна була складена за подією надходження безготівкових коштів в оплату вартості товару на рахунок в установі банку.
Ця обставина ДПС України не спростована.
Засобами телекомунікаційного зв`язку заявник 23.04.2021 р. направив названу податкову накладну для реєстрації в Реєстрі, після чого 24.04.2021 р. одержав квитанцію, згідно з якою контролюючим органом вчинену відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру.
14.02.2011 р. між заявником (у якості продавця) та контрагентом – покупцем ТОВ "Союз U.M.I." було укладено договір №1402-4, предметом якого є поставка борошна пшеничного.
01.04.2021 р. заявником було складено податкову накладну №222 на суму поставки товару 82080,00 грн. (у т.ч. і ПДВ - 13680,00 грн.)
          За твердженням заявника, зазначена податкова накладна була складена за подією надходження безготівкових коштів в оплату вартості товару на рахунок в установі банку.
Ця обставина ДПС України не спростована.
Засобами телекомунікаційного зв`язку заявник 23.04.2021р. направив названу податкову накладну для реєстрації в Реєстрі, після чого 24.04.2021 р. одержав квитанцію, згідно з якою контролюючим органом вчинену відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру.
06.04.2021 р. заявником було складено податкову накладну №233 на суму поставки товару 113500,01 грн. (у т.ч. і ПДВ - 18916,67 грн.)
          За твердженням заявника, зазначена податкова накладна була складена за подією надходження безготівкових коштів в оплату вартості товару на рахунок в установі банку.
Ця обставина ДПС України не спростована.
Засобами телекомунікаційного зв`язку заявник 29.04.2021р. направив названу податкову накладну для реєстрації в Реєстрі, після чого одержав квитанцію, згідно з якою контролюючим органом вчинену відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру.
14.02.2012 р. між заявником (у якості продавця) та контрагентом – покупцем ТОВ "ТД Союз-Т" було укладено договір №1402-4, предметом якого є поставка борошна пшеничного.
01.04.2021 р. заявником було складено податкову накладну №224 на суму поставки товару 114000,00 грн. (у т.ч. і ПДВ - 19000,00 грн.)
          За твердженням заявника, зазначена податкова накладна була складена за подією  надходження безготівкових коштів в оплату вартості товару на рахунок в установі банку.
Ця обставина ДПС України не спростована.
Засобами телекомунікаційного зв`язку заявник 23.04.2021 р. направив названу податкову накладну для реєстрації в Реєстрі, після чого 24.04.2021 р. одержав квитанцію, згідно з якою контролюючим органом вчинену відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру.
29.03.2017 р. між заявником (у якості продавця) та контрагентом – покупцем ПАТ "ВО Конті" було укладено договір №0087/14/17, предметом якого є поставка борошна пшеничного. 
02.04.2021 р. заявником було складено податкову накладну №225 на суму поставки товару 240264,00 грн. (у т.ч. і ПДВ - 40044,00 грн.)
          За твердженням заявника, зазначена податкова накладна була складена за подією фізичного відвантаження товару.
          Ця обставина ДПС України не спростована.
Засобами телекомунікаційного зв`язку заявник 23.04.2021 р. направив названу податкову накладну для реєстрації в Реєстрі, після чого 24.04.2021 р. одержав квитанцію, згідно з якою контролюючим органом вчинену відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру.
07.12.2020 р. між заявником (у якості продавця) та контрагентом – покупцем ТОВ "Суші Продукт Плюс" було укладено договір №0712-0220, предметом якого є поставка борошна пшеничного. 
02.04.2021 р. заявником було складено податкову накладну №226 на суму поставки товару 98760,00 грн. (у т.ч. і ПДВ - 16460,00 грн.)
          За твердженням заявника, зазначена податкова накладна була складена за подією фізичного відвантаження товару.
          Ця обставина ДПС України не спростована.
Засобами телекомунікаційного зв`язку заявник 23.04.2021 р. направив названу податкову накладну для реєстрації в Реєстрі, після чого 24.04.2021 р. одержав квитанцію, згідно з якою контролюючим органом вчинену відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру.
02.01.2018 р. між заявником (у якості продавця) та контрагентом – покупцем АК "Харківобленерго" було укладено договір №П9809, предметом якого є поставка борошна пшеничного.
05.04.2021 р. заявником було складено податкову накладну №231 на суму поставки товару 21240,00 грн. (у т.ч. і ПДВ - 3540,00 грн.)
          За твердженням заявника, зазначена податкова накладна була складена за подією фізичного відвантаження товару.
Ця обставина ДПС України не спростована.
Засобами телекомунікаційного зв`язку заявник 29.04.2021 р. направив названу податкову накладну для реєстрації в Реєстрі, після чого одержав квитанцію, згідно з якою контролюючим органом вчинену відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру.
14.02.2014 р. між заявником (у якості продавця) та контрагентом – покупцем ФОП ОСОБА_5 було укладено договір №1402-1, предметом якого є поставка борошна пшеничного.
06.04.2021 р. заявником було складено податкову накладну №234 на суму поставки товару 113500,01 грн. (у т.ч. і ПДВ - 18916,67 грн.)
          За твердженням заявника, зазначена податкова накладна була складена за подією  надходження безготівкових коштів в оплату вартості товару на рахунок в установі банку.
Ця обставина ДПС України не спростована.
Засобами телекомунікаційного зв`язку заявник 29.04.2021 р. направив названу податкову накладну для реєстрації в Реєстрі, після чого одержав квитанцію, згідно з якою контролюючим органом вчинену відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру.
Як з`ясовано судом, фактичною підставою для вчинення відмови у прийнятті перелічених податкових накладних до Реєстру послугувало судження контролюючого органу про неналежність підписанта податкової накладної електронним цифровим підписом, а саме: використання електронного цифрового підпису поточного (актуального) керівника ТОВ та головного бухгалтера ТОВ, а не тих працівників, корі обіймали названі посади на указану у податкових накладних дату виникнення податкових зобов`язань з ПДВ (тобто на дату складання/виписування податкової накладної). 
Наполягаючи на протиправності управлінських волевиявлень адміністративного органу з приводу відмови у прийнятті податкових накладних до Реєстру, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з того, що суб`єкт владних повноважень діяв всупереч встановленому законом порядку, необґрунтовано, упереджено, без з`ясування необхідних обставин, що мали значення, чим порушено законні інтереси платника податків.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про часткове задоволення позову з наступних підстав.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України справа розглядається в межах доводів та вимог апеляційних скарг.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Вирішуючи спір по суті і перевіряючи відповідність закону оскаржених управлінських волевиявлень контролюючого органу, суд зазначає, що до відносин, які склались на підставі встановлених обставин спору, підлягають застосуванню наступні норми права.
Правила справляння податку на додану вартість з 01.01.2011р. регламентовані приписами розділу V Податкового кодексу України.
Так, відповідно до п.п. "а" п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з, зокрема, постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. 
Згідно з п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. 
Пунктом 201.1 ст.201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У силу п.201.10 ст.201 названого кодексу реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Слід зазначити, що функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом – Реєстр) відбувається в автоматизованому режимі за нормами Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних (затверджено постановою КМУ від 29.12.2010р. №1246 із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №1246), нормами Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість (затверджено постановою КМУ від 16.10.2014р. із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №569), нормами Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою КМУ від 11.12.2019р.  №1165 (далі за текстом - Порядок зупинення №1165).
При цьому, зі змісту Порядку №1246 та Порядку зупинення №1165 слідує, що в Україні Державою у сфері податкової справи запроваджено два рівня податкового контролю у процедурі реєстрації податкових накладних платників податків у Реєстрі.
Успішним процедурним результатом подолання першого рівня податкового контролю є автоматизоване (тобто таке, що вчиняється безвідносно до волі конкретного працівника контролюючого органу, а виключно за допомогою ресурсів інформаційного продукту програмного забезпечення) управлінське волевиявлення з приводу прийняття податкової накладної до Реєстру.
Відповідно до п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 статті 2001 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку №1246 визначено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Отже, управлінське волевиявлення контролюючого органу з приводу реєстрації податкової накладної платника податків у Реєстрі може бути втілено у формі: 1) письмового документа – квитанції про відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру; 2) письмового документа – квитанції про прийняття податкової накладної до Реєстру і зупинення реєстрації; 3) письмового документа – квитанції про прийняття податкової накладної до Реєстру і реєстрації податкової накладної.
Відтак, другий рівень податкового контролю за нормами Порядку зупинення №1165 застосовується до вже фізично прийнятої до Реєстру податкової накладної, котра зберігається у базах даних контролюючого органу у якості електронного документа.
Відповідно до п.п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
          З 01.02.2020р. в Україні діє Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою КМУ від 11.12.2019р.  №1165 (далі за текстом - Порядок зупинення №1165).
          Відповідно до п.п.3-5 Порядку зупинення №1165 податкова накладна, котра не відповідає критеріям (ознакам) безумовної реєстрації, підлягає перевірці на предмет ризиковості господарських операцій в аспекті наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання податкового обов`язку.
          За правилом п.6 Порядку зупинення №1165 окремою та самостійною підставою для вчинення волевиявлення з приводу зупинення реєстрації податкової накладної в Реєстрі є відповідність платника критерію ризиковості.
          Пунктом 11 Порядку зупинення №1165 визначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
          Отже, причиною зупинення процедури реєстрації податкової накладної в Реєстрі згідно з нормами Порядку зупинення №1165 є або критерій (критерії) ризиковості платника податку, або критерій ризиковості господарської операції, або одночасне поєднання обох згаданих факторів.
          Постановою КМУ від 11.12.2019р.  №1165 одразу з Порядком зупинення №1165 було затверджено і Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом – Порядок прийняття рішень №1165).
          Згідно з п.4 Порядку прийняття рішень №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
          У даному конкретному випадку має місце випадок вчинення контролюючим органом відмови у прийнятті податкових накладних заявника до Реєстру.
Дослідивши матеріали справи, колегія суддів зазначає, що відсутні об`єктивні дані про те, що ці податкові накладні у якості електронних документів залишились у фізичному розпорядженні контролюючого органу та існує реальна можливість продовження процедури реєстрації податкової накладної у Реєстрі.
Колегія суддів вважає, що такий порядок функціонування Реєстру у випадку зміни керівника платника ПДВ (чи працівника, уповноваженого на складання податкових накладних шляхом підписання електронним цифровим підписом) взагалі унеможливлює виправлення платником податків помилки у справлянні ПДВ у минулих відносинах попередніх звітних податкових періодів за правилами ст.50 та ст. 201 Податкового кодексу України (недоплата грошових зобов`язань/заниження грошових зобов`язань), адже податкова накладна за подією виникнення податкового зобов`язання з ПДВ протягом 1095 днів у зворотньому часовому вимірі завжди буде складена календарною датою виникнення податкового зобов`язання з ПДВ (тобто складена календарною датою, коли підписантом податкової накладної за допомогою електронного цифрового підпису за відомостями баз даних органів системи ДФС України значилась одна особа) і подана до Реєстру не раніше від календарної дати створення згаданої податкової накладної у якості електронного документу (тобто календарною датою, коли підписантом податкової накладної за допомогою електронного цифрового підпису за відомостями баз даних органів системи ДФС України може значитись інша особа).
          За таких обставин, платник податків об"єктивно позбавлений будь-якої можливості виправити раніше вчинену помилку, що суперечить правилу юридичної визначеності як невід`ємному складовому елементу запровадженого ст.8 Конституції України верховенства права. 
З огляду на приписи ст.ст.185, 187 Податкового кодексу України об`єктивними ознаками неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання податкового обов`язку  можуть бути визнані обґрунтовані сумніви (розумні припущення тощо) контролюючого органу в наявності у спірних правовідносинах об`єкта оподаткування податком на додану вартість, тобто реальний ризик виписування особою податкової накладної за відсутності визначеної кодексом першої події.
Проте, у спірних правовідносинах факт обґрунтованості такого сумніву не знайшов свого підтвердження у ході розгляду справи, що враховується судом як самостійна та цілком достатня підстава для скасування спірних управлінських волевиявлень контролюючого органу.
Крім того відповідачем не підтверджено критерій ризиковості платника податків або недостатності залишку коштів платника на рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритому в установі Державної казначейської служби України.
          За відсутності у розпорядженні контролюючого органу на момент видання оскарженого рішення доказів відсутності об`єкта справляння ПДВ, а також доказів відсутності першої події виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, рівно як і доказів наміру платника на безпідставне одержання податкової вигоди у будь-якій формі та ураховуючи неподання таких доказів до матеріалів справи, вчинену контролюючим органом відмову у прийнятті податкових накладних Товариства до Реєстру є таким, що суперечить ч.2 ст.2 КАС України і підлягає кваліфікації у якості протиправної.
          Аналізуючи наведене нормативне регулювання колегія суддів дійшла висновку, що у спірних правовідносинах об`єктом судового захисту є не суб`єктивне право платника податків (оскільки має місце імперативно встановлений обов`язок здійснити реєстрацію податкової накладної), а саме інтерес платника на усунення створеної контролюючим органом перешкоди у виконанні обов`язку з реєстрації податкової накладної у Реєстрі.
Таким чином, дослідивши матеріали справи, аналізуючи наведені норми права, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що  оскільки відповідач не подав до суду жодних доказів існування об`єктивних перешкод у примусовій реєстрації спірних податкових накладних за рішенням суду, як-то: відсутність об`єкту справляння податку на додану вартість; вчинення платником протиправних діянь, зміст яких охоплюється приписами ст.ст.215, 216, 228 Цивільного кодексу України, ст.ст.207 та 208 Господарського кодексу України; недостатність залишку коштів на рахунку платника в СЕА ПДВ, отже для належного захисту порушених прав позивача необхідно визнати протиправними відмови Державної податкової служби України з приводу прийняття до Єдиного реєстру податкових накладних складених Товариством з обмеженою відповідальністю «Енліль» податкових накладних від 01.04.2021р. №221, від 01.04.2021р. №222, від 01.04.2021р. №223, 01.04.2021р. №224, від 01.04.2021р. №225, від 02.04.2021р. №226, від 05.04.2021р. №231, від 06.04.2021р. №233, від 06.04.2021р. №234 та зобов`язати Державну податкову службу України прийняти до Єдиного реєстру податкових накладних складені Товариством з обмеженою відповідальністю «Енліль»  зазначені податкові накладні продовживши процедуру реєстрації податкових накладних і зареєструвати наведені податкові накладні календарною датою направлення до Єдиного реєстру податкових накладних.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі “Серявін та інші проти України” (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене, колегія суддіввважає, що суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано частково задовольнив адміністративний позов.
Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Колегія суддів вважає, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.08.2021 року по справі № 520/11516/21 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог відповідача.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.  
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 229, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.08.2021 по справі № 520/11516/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий суддя 	(підпис)	З.О. Кононенко	
Судді	(підпис)  (підпис) 	О.М. Мінаєва    Я.М. Макаренко   	
Повний текст постанови складено  23.12.2021 року