ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 лютого 2022 року 
м. Київ
справа № 460/2903/19
адміністративне провадження № К/9901/24898/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М., 
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу 
за позовом Дочірнього підприємства «Рівненський облавтодор» Відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Дочірнього підприємства «Рівненський облавтодор» ВАТ ДАК «Автомобільні дороги України» на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10.02.2020, ухвалене у складі головуючого судді Недашківської К.М., та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.08.2020, прийняту у складі колегії суддів: Глушка І.В. (головуючий), Бруновської Н.В., Довгої О.І.
І. Суть спору
1.          Дочірнє підприємство «Рівненський облавтодор» Відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» (далі - ДП «Рівненський облавтодор») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - ГУ ДПС у Рівненській області), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.07.2019:
-          №0001821305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 567837,03 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням 00,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 545830,58 грн, пеня 22006,45 грн (т.1 а.с. 9);
-          №0001831305, яким визначено суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору у розмірі 11597,95 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням 00,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 11310,74 грн, пеня 287,21 грн (т.1 а.с. 176). 
2.          Обґрунтовуючи позовні вимоги ДП «Рівненський облавтодор» зазначило, що контролюючим органом безпідставно застосовані штрафні санкції щодо сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору у порядку статті 127 ПК України. Позивач указує, що коли податок було перераховано до бюджету із одночасною виплатою доходу, а податковий орган в силу норм статті 87 Податкового кодексу України розподілив такий податок у борг минулих періодів, то штрафна санкція за статтею 127 ПК України не застосовується, оскільки податковий агент фактично вчинив дію, передбачену законодавством, а перерозподіл податку в рахунок минулих періодів виник без його вини. Також позивач указує, що Акт перевірки не містить опису фактів не сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору за кожною конкретною (персоніфікованою) особою, що є порушенням порядку оформлення результатів перевірки та свідчить про безпідставність висновків Акта перевірки. Сплата податку на доходи фізичних осіб та військового збору є персоніфікованими, тобто Акт перевірки має містити посилання на конкретних фізичних осіб, щодо яких виникли порушення сплати. Вказує, що Акт перевірки не відповідає вимогам статті 75 КАС України, оскільки є неналежним доказом в силу його необґрунтованості та неповноти. Просив задовольнити позовні вимоги повністю.
3.          ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
4.          Судами попередніх інстанцій установлено, що на підставі направлень від 11.05.2019 №1132/17-00-14-01, №1133/17-00-14-01 та плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за 2 квартал 2019 року, ревізорами Головного управління ДПС у Рівненській області проведено перевірку Філії Рокитнівський райавтодор Дочірнього підприємства Рівненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України, за результатами якої складений Акт «Про результати документальної планової виїзної перевірки Філії Рокитнівський райавтодор ВАТ ДАК   Автомобільні дороги України» від 14.06.2019  №1225/17-00-14-01/26206532 (т.1 а.с. 219).
5.          Актом перевірки зафіксовані встановлені в ході перевірки порушення платником податків, зокрема:
- пункт 51.1 статті 51, підпункт «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України, розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку в редакції затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 №111/26556, по яких встановлено подання податкових розрахунків за формою 1 Д Ф не в повному обсязі, з недостовірними відомостями та з помилками, а саме: за 4 кв. 2016 року;
- підпункти 14.1.180, 14.1.156, 14.1.175 пункту 14.1 статті 14, підпункт 31.1 статті 31, пункт 54.2 статті 54, абзац 2 пункту 57.1 статті 57, пункт 87.9 статті 87, підпункт 162.1.3 пункту 162.1 статті 162, підпункти 168.1.1, 168.1.2, 168.1.4, 168.1.6 пункту 168.1 статті 168, пункт 171.1 статті 171 та пункт «а» пункт 176.2 статті 176 ПК України, за якими встановлено:
несплата (неперерахування) до бюджету податковим агентом філія Рокитнівський райавтодор сум належного до сплати податку на доходи фізичних осіб після настання граничних термінів сплати податку до бюджету, передбачених пунктом 168.1 статті 168 ПК України, у випадках коли виплата доходу на користь платників податку передувала сплаті податку на доходи фізичних осіб;
неподання податковим агентом філія Рокитнівський райавтодор платіжних доручень для перерахування належного до сплати податку на доходи фізичних осіб за граничними термінами сплати податку до бюджету, передбаченими пунктом 168.1 статті 168 Податкового кодексу, у випадках коли виплата доходу на користь платників податку передувала сплаті податку на доходи фізичних осіб за період з 01.07.2016 по 31.03.2019 на загальну суму 728386,78 грн, а саме: 01.07.2016 в сумі 612,68 грн, 14.07.2016 в сумі 4838,22 грн, 30.07.2016 в сумі 5827,20 грн, 01.08.2016 в сумі 296,22 грн, 02.08.2016 в сумі 588,68 грн, 09.08.2016 в сумі 386,17 грн, 30.08.2016 в сумі 311,64 грн, 30.08.2016 в сумі 173,09 грн, 30.08.2016 в сумі 288,41 грн, 30.08.2016 в сумі 4485,54 грн, 30.08.2016 в сумі 6809,80 грн, 30.09.2016 в сумі 15472,58 грн, 30.09.2016 в сумі 911,33 грн, 11.10.2016 в сумі 2278,50 грн, 20.10.2016 в сумі 1664,57 грн, 28.10.2016 в сумі 717,61 грн, 30.10.2016 в сумі 5697,80 грн, 30.10.2016 в сумі 324,94 грн, 02.11.2016 в сумі 1625,84 грн, 11.11.2016 в сумі 6753,74 грн, 28.11.2016 в сумі 92,60 грн, 30.11.2016 в сумі 714,60 грн, 30.11.2016 в сумі 3699,38 грн, 12.12.2016 в сумі 2277,70 грн, 15.12.2016 в сумі 5851,03 грн, 23.12.2016 в сумі 4081,45 грн, 23.12.2016 в сумі 1354,17 грн, 29.12.2016 в сумі 9880,59 грн, 04.01.2017 в сумі 825,36 грн, 05.01.2017 в сумі 525,75 грн, 30.01.2017 в сумі 2887,19 грн, 30.01.2017 в сумі 7696,84 грн, 13.02.2017 в сумі 8481,11 грн, 14.02.2017 в сумі 9611,14 грн, 14.02.2017 в сумі 440,18 грн, 13.03.2017 в сумі 7529,08 грн, 17.03.2017 в сумі 4951,76 грн, 07.04.2017 в сумі 12921,91 грн, 11.04.2017 в сумі 432,45 грн, 14.04.2017 в сумі 2024,37 грн, 14.04.2017 в сумі 614,32 грн, 19.04.2017 в сумі 969,50 грн, 03.05.2017 в сумі 691,11 грн, 15.05.2017 в  сумі 10637,21 грн, 30.05.2017 в сумі 1776,72 грн, 30.05.2017 в сумі 6572,83 грн, 09.06.2017 в сумі 20034,39 грн, 30.06.2017 в сумі 124,70 грн, 30.06.2017 в сумі 2590,22 грн, 28.07.2017 в сумі 19491,17 грн, 28.07.2017 в сумі 168,58 грн, 02.08.2017 в сумі 345,42 грн, 08.08.2017 в сумі 602,76 грн, 19.08.2017 в сумі 19244,06 грн, 30.08.2017 в сумі 323,58 грн, 01.09.2017 в сумі 908,21 грн, 08.09.2017 в сумі 14210,82 грн, 12.09.2017 в сумі 524,43 грн, 15.09.2017 в сумі 9385,00 грн, 12.09.2017 в сумі 581,63 грн, 12.09.2017 в сумі 1109,76 грн, 20.10.2017 в сумі 22465,92 грн, 25.10.2017 в сумі 754,53 грн, 25.10.2017 в сумі 766,72 грн, 01.11.2017 в сумі 587,50 грн, 16.11.2017 в  сумі  3894,06 грн, 30.11.2017 в сумі 557,85 грн, 30.11.2017 в сумі 17940,43 грн, 28.12.2017 в сумі 16621,16 грн, 28.12.2017 в сумі 3659,75 грн, 16.01.2018 в сумі 403,71 грн, 22.01.2018 в сумі 9823,56 грн, 30.01.2018 в сумі 5262,01 грн,  13.02.2018 в сумі 9116,09 грн, 19.02.2018 в сумі 980,59 грн, 01.03.2018 в сумі 2037,00 грн, 02.03.2018 в сумі 400,46 грн, 02.03.2018 в сумі 10633,59 грн, 23.03.2018 в сумі 3696,47 грн, 29.03.2018 в сумі 18269,74 грн, 29.03.2018 в сумі 1570,49 грн, 04.04.2018 в сумі 616,96 грн, 12.04.2018 в сумі 297,71 грн, 30.04.2018 в сумі 486,82 грн, 30.04.2018 в сумі 8347,72 грн, 30.04.2018 в сумі 1894,97 грн, 30.04.2018 в сумі 211,61 грн, 30.04.2018 в сумі 10578,47 грн, 17.05.2018 в сумі 1770,27 грн, 30.05.2018 в сумі 22161,57 грн, 31.05.2018 в сумі 1185,67 грн, 08.06.2018 в сумі 848,24 грн, 14.06.2018 в сумі 4403,24 грн, 20.06.2018 в сумі 22582,16 грн, 20.06.2018 в сумі 37,20 грн,  02.07.2018 в сумі 3071,82 грн, 10.07.2018 в сумі 645,57 грн, 30.07.2018 в сумі 1102,34 грн, 30.07.2018 в сумі 21923,77 грн, 08.08.2018 в сумі 2030,22 грн, 10.08.2018 в сумі 921,49 грн, 23.08.2018 в сумі 8586,18 грн, 29.08.2018 в сумі 1276,65 грн, 30.08.2018 в сумі 8676,79 грн, 30.08.2018 в сумі 5932,66 грн, 07.09.2018 в сумі 853,14 грн, 17.09.2018 в сумі 397,29 грн, 19.09.2018 в сумі 3231,38 грн, 26.09.2018 в сумі 5024,64 грн, 30.09.2018 в сумі 740,40 грн, 30.09.2018 в сумі 2707,86 грн, 30.09.2018 в сумі 785,09 грн, 30.09.2018 в сумі 14237,25 грн, 30.10.2018 в сумі 5323,65 грн, 30.10.2018 в сумі 3615,59 грн, 30.10.2018 в сумі 1089,01 грн, 30.10.2018 в сумі 4879,97 грн, 30.10.2018 в сумі 17687,69 грн, 30.11.2018 в сумі 10053,45 грн, 30.11.2018 в сумі 1507,82 грн, 30.11.2018 в сумі 6228,39 грн, 30.11.2018 в сумі 13889,10 грн, 27.12.2018 в сумі 26241,74 грн, 27.12.2018 в сумі 6467,51 грн, 11.01.2019 в сумі 245,89 грн, 30.01.2019 в сумі 25699,63 грн, 30.01.2019 в сумі 2704,15 грн, 06.02.2019 в сумі 962,53 грн, 02.03.2019 в сумі 475,75 грн, 02.03.2019 в сумі  27976,03 грн,  27.03.2019 в сумі 29080,46 грн.;
- підпункти 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, за якими встановлено:
несплата (неперерахування) до бюджету податковим агентом філія Рокитнівський райавтодор сум належного до сплати військового збору, утриманого із заробітної плати після настання граничних термінів сплати збору до бюджету, передбачених пунктом 168.1 статті 168 ПК України, у випадках коли виплата доходу на користь платників податку передувала сплаті податку та у випадках, коли дохід виплачувався одночасно зі сплатою військового збору;
неподання податковим агентом філією Рокитнівський райавтодор платіжних доручень для перерахування належного до сплати військового збору за граничними термінами сплати податку до бюджету, передбаченими пунктом 168.1 статті 168 ПК України за період з 01.07.2016 по 31.03.2019 на загальну суму 27136,26 грн, а саме: 01.07.2016 в сумі 59,28 грн, 14.07.2016 в сумі 468,13 грн, 30.07.2016 в сумі 563,81 грн, 01.08.2016 в сумі 26,12 грн, 02.08.2016 в сумі  51,90 грн, 09.08.2016 в сумі  34,05 грн, 30.08.2016 в сумі 27,48 грн, 30.08.2016 в сумі 15,26 грн, 30.08.2016 в сумі 25,43 грн, 30.08.2016 в сумі 395,46 грн, 30.08.2016 в сумі 600,38 грн, 30.09.2016 в сумі 84,12 грн, 02.11.2016 в сумі 113,09 грн, 11.11.2016 в сумі 157,15 грн, 28.11.2016 в сумі 8,38 грн, 30.11.2016 в сумі  64,66 грн, 30.11.2016 в сумі  334,71 грн, 12.12.2016 в сумі 209,10 грн, 15.12.2016 в сумі 537,16 грн, 23.12.2016 в сумі 117,15 грн, 29.12.2016 в сумі 147,55 грн, 04.01.2017 в сумі 20,25 грн, 05.01.2017 в сумі 46,31 грн, 30.01.2017 в сумі  254,34 грн, 30.01.2017 в сумі 678,03 грн, 14.02.2017 в  сумі 81,62 грн, 14.02.2017 в сумі 44,64 грн, 30.05.2017 в сумі 467,19 грн, 30.06.2017 в сумі 21,13 грн, 28.07.2017 в сумі 11,59 грн, 02.08.2017 в сумі 28,56 грн, 08.08.2017 в сумі 49,84 грн, 19.08.2017 в сумі 1591,28 грн, 01.09.2017 в сумі 66,49 грн, 12.09.2017 в сумі 12,47 грн, 12.09.2017 в сумі 84,80 грн, 25.10.2017 в сумі 53,93  грн, 01.11.2017 в сумі 49,78 грн, 16.11.2017 в сумі 329,94 грн, 30.11.2017 в сумі 47,27 грн, 30.11.2017 в сумі 1520,07 грн, 28.12.2017 в сумі 352,03 грн, 16.01.2018 в сумі 40,34 грн,  22.01.2018 в сумі 981,59 грн, 30.01.2018 в сумі 525,79 грн, 13.02.2018 в сумі 779,59 грн,  19.02.2018 в сумі 85,50 грн, 01.03.2018 в сумі 177,61 грн, 02.03.2018 в сумі 34,92 грн,  02.03.2018 в сумі 927,17 грн, 23.03.2018 в сумі 324,43 грн, 29.03.2018 в сумі 123,60 грн,  04.04.2018 в сумі 55,23 грн, 12.04.2018 в сумі 26,65 грн, 31.05.2018 в сумі 83,07 грн,  08.06.2018 в сумі 76,22 грн, 02.07.2018 в сумі 264,15 грн, 10.07.2018 в сумі 59,80 грн,  30.07.2018 в сумі 102,10 грн, 30.07.2018 в сумі 2030,67 грн,  08.08.2018 в сумі 193,27 грн,  10.08.2018 в сумі 87,72 грн, 30.08.2018 в сумі 707,57 грн, 30.08.2018 в сумі 564,75 грн,  07.09.2018 в сумі 43,96 грн, 17.09.2018 в сумі 33,83 грн, 19.09.2018 в сумі 82,95 грн,  26.09.2018 в сумі 110,80 грн, 30.09.2018 в сумі 63,05 грн, 30.09.2018 в сумі 230,58 грн,  30.09.2018 в сумі 66,85 грн, 30.09.2018 в сумі 1212,31 грн, 30.10.2018 в сумі 442,48 грн,  30.10.2018 в сумі 300,51 грн, 30.10.2018 в сумі 90,51 грн, 30.10.2018 в сумі 405,60 грн,  30.10.2018 в сумі 1470,11 грн, 30.11.2018 в сумі 879,63 грн, 30.11.2018 в сумі 131,93 грн,  30.11.2018 в сумі 544,95 грн, 30.11.2018 в сумі 1215,23 грн, 02.03.2019 в сумі 1707,37 грн.
6.          На підставі Акта перевірки фіскальним органом винесені податкові повідомлення-рішення від 10.07.2019: №0001821305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 567837,03 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням 00,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 545830,58 грн, пеня 22006,45 грн (т.1 а.с. 9) та №0001831305, яким визначено суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору у розмірі 11597,95 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням 00,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями  11310,74 грн, пеня  287,21 грн (т.1 а.с. 176).
7.          Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області №0001821305 від 10.07.2019 та №0001831305 від 10.07.2019 протиправними, звернувся до суду з вимогою про їх скасування.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
8.          Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 10.02.2020 у задоволенні позову відмовив.
9.          Ухвалюючи таке рішення суд першої інстанції виходив із того, що 
10.          Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 17.08.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
11.          У касаційні скарзі ДП «Рівненський облавтодор», посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити повністю.
12.          Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновків судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, а також пункт 4 частини четвертої статті 328 КС України.
13.          Відповідач своїм правом на подання заперечень на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає перегляду судового рішення.
V. Оцінка Верховного Суду
14.          Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 10.07.2019 №0001821305 та №0001831305 в частині застосування до позивача штрафних санкцій, передбачених статтею 127 ПК України.
15.          Податкове зобов`язання сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк) (підпункт 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
16.          Згідно з пунктом 171.1 статті 171 ПК України, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку на доходи у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку; податковий агент з інших доходів, визначених підпунктом 1.2 пункту 16 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу, які є об`єктом оподаткування військовим збором. Відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення податкового боргу покладається на особу, визначену Податковим кодексом, у тому числі на податкового агента.
17.          Відповідно до підпункту 54.3.5 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом.
18.          Механізм погашення заборгованості регулюється правилами пункту 87.9 статті 87 ПК України, у якому встановлено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу, контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексуабо за рішенням суду у випадках, передбачених законом. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
19.          Відповідно до пункту 131.2 статті 131 ПК України передбачено, що при погашенні суми податкового боргу (його частини) кошти, що сплачує такий платник податків, у першу чергу зараховуються в рахунок податкового зобов`язання. У разі повного погашення суми податкового боргу кошти, що сплачує такий платник податків, в наступну чергу зараховуються у рахунок погашення штрафів, в останню чергу зараховуються в рахунок пені.
20.          Якщо платник податків не виконує встановленої цим пунктом черговості платежів або не визначає її у платіжному документі (чи визначає з порушенням зазначеного порядку), контролюючий орган самостійно здійснює такий розподіл такої суми у порядку, визначеному цим пунктом.
21.          Отже, контролюючий орган зобов`язаний зарахувати кошти, що сплачує платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати чи зазначеного у платіжному документі призначення, визначеного платником податків.
22.          Зі змісту податкового повідомлення-рішення №0001821305 слідує, що до платника податків застосовані штрафні санкції за статтею 126 ПК України та за статтею 127 ПК України, податковим повідомленням рішенням №0001821305 за статтею 127  ПК України
23.          Оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями №0001821305, №0001831305 платнику податків також донараховано пеню у розмірі 22006,45 грн та 287,21 грн за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
24.          Згідно з пунктом 126.1 статті 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
25.          Водночас, пунктом 127.1  статті  127 ПК України  передбачено, що ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
26.          Диспозиція  статті 127 ПК України  передбачає відповідальність за ненарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, тобто, в такому випадку платником податків має бути допущена бездіяльність в частині виконання свого обов`язку, передбаченого  статтею 168 ПК України. Натомість, положення  статті 126 ПК України  підлягають застосуванню у випадку, коли сплата податку відбулась, але із затримкою, залежно від тривалості якої визначається і розмір санкції за вказаною статтею.
27.          Положення  статті 127 ПК України  встановлюється як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено  статтею 126 ПК України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
28.          Подібні правові висновки викладені у постановах Верховного Суду від 7 лютого 2018 року (справа №813/5787/15), від 27 березня 2018 року (справа №П/811/618/17), від 11 вересня 2018 року (справа №805/3649/17-а), від 24 жовтня 2018 року (справа №820/2405/16), від 8 жовтня 2019 року (справа № 820/5099/18), 5 березня 2020 року (справа №817/480/17).
29.          Обґрунтовуючи свої вимоги позивач указує, що виплата доходу і сплата податків відбувалася одночасно, однак, сплачені кошти були зараховані податковим органом на погашення заборгованості за попередні платежі.
30.          Відмовляючи у задоволенні позову суди попередніх інстанцій виходили із наявності кредитового сальдо на рахунках бухгалтерського обліку «ПДФО» та «військовий збір».
31.          Разом з тим, вирішуючи питання щодо правомірності застосування до платника податків штрафів, визначених статтею 127 ПК України, суди попередніх інстанцій не з`ясували чи була проявлена з боку такого платника протиправна бездіяльність у вигляді не нарахування, неутримання та/або несплати податкового зобов`язання.
32.          Отже, суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки тим обставинам, чи мала місце несплата податку або ж його несвоєчасна сплата, у зв`язку з чим висновки цих судів не можна визнати такими, що ґрунтуються на повному і всебічному з`ясуванні обставин у справі.
33.          Отже судами обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів та надання оцінки всім важливим доводам сторін виконано не було.
34.          Водночас, виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, установлених частинами першою, другою статті 341 КАС України, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе.
35.          За приписами частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
36.          Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
37.          У зв`язку з наведеним Суд визнає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
38.          Ураховуючи приписи пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 460-ІХ, а також те, що касаційні скарги на судові рішення в цій справі були подані до набрання чинності цим Законом і рогляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає їх у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України (у редакції, чинній до 08.02.2020).
39.          Таким чином, зважаючи на приписи статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити частково, а оскаржувані судові рішення - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
VII. Судові витрати
40.          З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись статтями 3, 90, 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
1. Касаційну скаргу Дочірнього підприємства «Рівненський облавтодор» ВАТ ДАК «Автомобільні дороги України» задовольнити частково.
2. Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 серпня 2020 року скасувати, а справу № 460/2903/19 направити на новий розгляд до Рівненського окружного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий                                                                                                       О.О. Шишов
Судді                                                                                                                    І.В. Дашутін
                                                                                                                             М.М. Яковенко