ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/3402/19                                                                       Суддя першої інстанції: Кармазін О.А.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  15 лютого 2022 року                                                                                            м. Київ
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          головуючого судді                    - Пилипенко О.Є.  
          суддів                                        - Глущенко Я.Б. та Собківа Я.М., 
          при секретарі                              - Ткаченко В.В., 
          за участю: 
          представника позивача:           - Ткаченко О.В., 
          представника відповідача:           - Павленка С.С., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Приватного підприємства «МПК «Океаніка» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 серпня 2021 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «МПК «Океаніка» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

У лютому 2019 року позивач - Приватне підприємство «МПК «Океаніка» звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, в якому просив: 
- визнати протиправними  та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.11.2018 року №00014391402 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за відсутність факту реєстрації протягом граничного строку, передбаченого абз. 2 п.  120.2   ст.  120 ПК України податкових накладних/розрахунків коригування у розмірі 212   129,10 грн. та №00014381402 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 622 721,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 155 680,00 грн.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 серпня 2021 року у задоволенні адміністративного позову.
Не погоджуючись з судовим рішенням, позивач - Приватне підприємство «МПК «Океаніка» звернувся із апеляційною скаргою, в якій просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити в повному обсязі.
11 листопада 2021 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 45945, від Головного управління ДПС у Київській області, як відокремленого підрозділу ДПС України надійшов відзив на апеляційну скаргу, відповідно до змісту якого, відповідач повністю заперечує проти задоволення вимог апеляційної скарги, вважає її необґрунтованою, просить залишити без змін рішення суду першої інстанції. 
02 грудня 2021 року та 06 грудня 2021 року, відповідно до штампів вхідної кореспонденції суду Вх. № 50714 та 51460, відповідно від Приватного підприємства «МПК «Океаніка» та Головного управління Державної податкової служби у м. Києві надійшли клопотання про відкладення розгляду справи на іншу дату.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2021 року продовжено строк розгляду справи на більш тривалий, розумний термін, відкладено розгляд справи на 18 січня 2022 року.
17 січня 2022 року відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 2331, від представника Приватного підприємства «МПК Океаніка» надійшло клопотання про відкладення розгляду справи, яке протокольною ухвалою суду було задоволено.
28 січня 2022 року відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 4987, від Головного управління ДПС у м. Києві надійшло клопотання про долучення додаткових доказів разом із поясненнями щодо встановленого порушення ПП «МПК Океаніка».
01 лютого 2022 року, відповідно до штампів вхідної кореспонденції суду Вх.№ 5392, 5393, від представника Приватного підприємства «МПК Океаніка» надійшли клопотання про перенесення розгляду справи на іншу дату у зв`язку з хворобою представника позивача, яке колегією суддів було задоволено.
Відповідно до ч.ч.1, 2, 3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У відповідності до ст.. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Приймаючи рішення про відмову у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того що, податкове-повідомлення рішення від 16.11.2018 року №00014391402 станом на час вирішення спору по суті заявлених позовних вимог втратило свою юридичну значимість, а отже не порушує майнові права та інтереси позивача, відтак підстави для задоволення позовних вимог - відсутні, через відсутність порушеного права, яке підлягає судовому захисту, щодо податкового повідомлення - рішення № 00014381402 ПП «МПК «Океаніка» не задекларовано та не відображено в бухгалтерських обліках реалізацію супутніх товарів, що призвело до заниження бази оподаткування податком на додану вартість та відповідно нарахувань податкових зобов`язань з податку на додану вартість. 
Колегія суддів, перевіривши доводи апеляційної скарги, вважає вказаний висновок суду першої інстанції обґрунтованим, з огляду на наступне.
Як встановлено судом та вбачається з наявних матеріалів справи, Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПП «МПК «Океаніка» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 року по 30.06.2018 року, валютного - за період з 01.01.2015 року по 30.06.2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2011 року по 30.06.2018 року.
За результатами перевірки складено акт від 26.10.2018 року №737/26-15-14-02-05/33492127 (далі - акт перевірки).
В ході проведення перевірки ПП «МПК «Океаніка» встановлені порушення:
- підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток всього у сумі 512   700,00 грн.;
- пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 701   861,00 грн.; 
- пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в частині порушення ПП «МПК «Океаніка» граничних термінів реєстрації податкових накладних (квітень-липень 2017 року), та відсутності реєстрації податкових накладних (березень-травень 2017 року, листопад 2017 року, квітень, червень 2018 року);
- статті 51, пункту 70.16 статті 70, підпункту 176 «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено подання з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку за 4 квартал 2015 року та 1 квартал 2016 року.
На підставі акту перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 16.11.2018 року:
№00014391402, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) за відсутність факту реєстрації протягом граничного строку, передбаченого абзацом 2 пункту 120.2   ПК України податкових накладних/розрахунків коригування у розмірі 212 129,10 грн.;
№00014381402, яким збільшено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 622 721,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 155 680,00 грн.          Вважаючи винесені податкові повідомлення - рішення протиправними, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спеціальним законом з питань оподаткування є Податковий кодекс України від   02.12.2010 р. №2755-VI, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Щодо податкового повідомлення - рішення №00014391402, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) за відсутність факту реєстрації протягом граничного строку, передбаченого абзацом 2 пункту 120.2 ПК України податкових накладних/розрахунків коригування у розмірі 212 129,10 грн., колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до клопотання про долучення матеріалів до справи від 13.01.2021 року, Головне управління ДФС у м. Києві листом від 05.01.2021 року повідомило про те, що на підставі пункту 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України контролюючим органом здійснено перерахунок штрафних (фінансових) санкцій за платежем податок на додану вартість та винесено нове податкове-повідомлення рішення від 10.12.2020 року №00133160702, яке позивач отримав 18.12.2020 року.
Як вбачається з розрахунку до нового податкового повідомлення- рішення від 10.12.2020 року №00133160702, до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 18 515,09 грн за порушення, які відображені в розрахунку до первісного податкового повідомлення- рішення, натомість, сума штрафу застосована в меншому розмірі, відповідно до пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу.
Пунктом 73 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, серед іншого, визначено, що штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами а - г пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві , строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві , застосовуються в розмірі 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень.
Контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).
Отже, в силу вимог закону (через законодавчу зміну граничного розміру штрафу за таке правопорушення) податкове повідомлення - рішення від 16.11.2018 №00014391402 станом на дату розгляду даної справи в суді першої інстанції є відкликаним.
Втім, позивачем під час розгляду справи не було реалізоване право на зміну предмету позову - зміни відкликаного податкового повідомлення - рішення на нове податкове повідомлення - рішення 10.12.2020 року №00133160702, внаслідок чого на розгляді перебувають первісно заявлені позовні вимоги, з огляду на що, вірним є висновок суду першої інстанції, що оскільки податкове повідомлення- рішення від 16.11.2018 року №00014391402 станом на час вирішення спору по суті заявлених позовних вимог втратило свою юридичну значимість, а отже не порушує майнові права та інтереси позивача, відтак підстави для задоволення позовних вимог - відсутні, через відсутність порушеного права, яке підлягає судовому захисту.
Щодо податкового повідомлення - рішення №00014381402, яким збільшено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 622 721,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 155 680,00 грн., колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін.
Абзацом першим підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Підпунктом 14.1.219 пунктом 14.1 статті 14 Податкового кодексу України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Так, в межах спірних правовідносин, контролюючим органом було встановлено, що ПП «МПК Океаніка» займається розробкою риби (лосося), згідно наданих до перевірки норм відходів/виходу та витрат матеріалів на виготовлення продукції, затверджених наказами позивача, у ході розробки риби утворюються наступні супутні товари (з урахуванням наданого позивачем пояснення від 17.10.2018 року № 10 на запит відповідача № 3 від 16.10.2018 року): 
-          голови з зябрами - 52  234,583 кг;
          -          хребетна частина з хвостовим плавником - 40  212, 439 кг;
          -          плавники, зрізи мяса зі шкурою, плівки - 46  899,975 кг;
          -          відходи при розробці, зачистці, мийці, недовага ящика - 41  816, 411 кг (дані відходи - це втрати підприємства, що відповідачем не заперечується).
Проте, як вірно зазначено  судом першої інстанції, голови з зябрами, хребетна частина з хвостовим плавником та плавники, зрізи м`яса зі шкурою, плівки є супутньою продукцією, отриманою ПП «МПК ОКЕАНІКА» в ході виробництва основного виду продукції, із загальною вагою 139 346,998 кг, з якої позивачем реалізовано продукції за номеклатурою «Набір до юшки заморожений» в загальній кількості 65  144,715 грн. + 41  816, 411 кг - втрати підприємства, разом з тим, реалізації супутніх товарів або списання їх залишків в кількості 39  688,508 кг, згідно даних регістрів бухгалтерського обліку - не встановлено.
Згідно наданих додаткових пояснень Приватного підприємства «МПК «Океаніка» супутні товари в кількості 39  688,508 кг.,також є втратами підприємства, які були утилізовані, шляхом вивезення на сміттєзвалище, разом з тим, із наданого відповідачем аналізу інформації із загальнодоступних джерел (мережа інтернет), аналогічна продукція (хребти лосося, голови лосося, філейні обрізки, кусочки) реалізується іншими суб`єктами господарювання та має значний попит, середня ринкова ціна вказаних товарів за 1 кг становить 35,28 грн. (опис сайтів та співставлення цін міститься у відзиві на позов та апеляційну скаргу, у додаткових поясненнях), отже вказані товари є супутньою продукцією, отриманою Приватним підприємством «МПК «Океаніка» в ході виробництва основного виду продукції, проте згідно наданих до перевірки регістрів бухгалтерського обліку, залишків зазначених видів продукції не встановлено, як і не встановлено реалізацію супутніх товарів або списання їх залишків у кількості 39  688,508 кг. 
З огляду на викладене, колегія суддів вважає вірним висновок контролюючого органу, що оскільки Приватним підприємством «МПК «Океаніка» окремо не визначалась супутня продукція в складі калькуляції собівартості виробництва, та відповідно була врахована в складі собівартості основного виду продукції (філе лосося), продукція в кількості 39  688,508 кг вважається такою, що була реалізована без відображення операцій з реалізації у податковому та бухгалтерському обліках. 
Протилежного позивачем не доведено.  
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції було правильно встановлено фактичні обставини справи, надано належну оцінку дослідженим доказам, правильно застосовано норми матеріального та процесуального права. У зв`язку з цим суд вважає необхідним апеляційну скаргу Приватного підприємства «МПК «Океаніка»- залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 серпня 2021 року - без змін. 
Керуючись ст..ст. 241, 242, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -  
П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Приватного підприємства «МПК «Океаніка» - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 серпня 2021 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя:                                                                       О.Є.Пилипенко 

Суддя:                                                                                 Я.Б.Глущенко   

                                                                                                    Я.М.Собків               

Повний текст виготовлено 15 лютого 2022 року.