ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 березня 2022 року	Львів	Справа № 460/10989/21 пров. № А/857/23223/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                          Ільчишин Н.В., 
суддів                                                             Коваля Р.Й., Гуляка В.В.,
розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2021 року (головуючого судді Зозулі Д.П., ухвалене у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження в м. Рівне) у справі №460/10989/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ФЕРТІЛ» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій,-
ВСТАНОВИВ:

ТзОВ «ФЕРТІЛ» 05.08.2021 звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України в якому просить визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській від 19 травня 2021 року № 2669631/41158106 про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 20.04.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 8 від 20.04.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2021 року задоволено позов повністю.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Рівненській області подало апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечує проти її задоволення посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів і просить оскаржуване рішення суду залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.
Згідно із частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. 
Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2022 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2021 року у справі №460/10989/21 та ухвалою суду від 21.01.2022 призначено апеляційний розгляд в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів. 
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що 20 квітня 2021 року між ТОВ «ФЕРТІЛ» та СПП «НЕСВІЧ» укладено договір поставки № б/н.
За умовами вказаного вище договору Постачальник ТОВ «ФЕРТІЛ» зобов`язується поставити Покупцю (СПП «НЕСВІЧ») сільськогосподарську продукцію, мінеральні добрива та засоби захисту рослин (далі - Товар), а Покупець зобов`язується прийняти Товар і оплатити його вартість на умовах даного Договору.
Відповідно до пункту 1.2. Договору ціна, кількість, терміни і умови поставки Товару обумовлюються у Специфікаціях до даного Договору, які погоджуються сторонами попередньо, додаються до даного договору та є його невід`ємною частиною.
Згідно підпунктів 4.1.-4.3. Договору порядок і терміни розрахунків обумовлюються в Специфікаціях о даного Договору. Датою оплати за Товар вважається дата надходження грошових коштів на поточний рахунок Постачальника. Оплата проводиться в національній валюті України на поточний рахунок Постачальника. Пунктом 3.1. Договору визначено, що поставка Товару здійснюється на умовах визначених у специфікаціях до даного Договору.
Згідно Специфікації №1 до Договору від 20.04.2021, Постачальник зобов`язується передати Покупцю наступний товар: добриво органічне, біостимулятор росту «Байкал ЕМ-1 У», біопрепарат АЗОГРАН на загальну суму з ПДВ 33 000,48 грн.
Доставка товару Покупцю за домовленістю Сторін здійснюється службою доставки - компанією «Нова Пошта» (ТОВ «Нова Пошта») за рахунок Постачальника до вказаного Покупцем відділення. Товар має бути поставлений у строк до 26 квітня 2021 року. Оплата за поставлений Товар здійснюється, згідно виставленого рахунка у строк до 01 травня 2021 р.
20.04.2021 року ТОВ «ФЕРТІЛ» здійснено повне відвантаження біодобрив для СПП «НЕСВІЧ», про що свідчить видаткова накладна № 4 від 20.04.2021 р. на суму 33 000,48 грн. (в т. ч. ПДВ 5 500,08 грн.) та експрес-накладна служби доставки ТОВ «Нова Пошта» № 20450377180930 від 20.04.2021 р.
12 травня 2021 року відповідно до платіжного доручення вихідне № 330 ТОВ «ФЕРТІЛ» здійснено оплату за послуги доставки згідно договору № 704667 від 14.04.2021 укладеного з ТОВ Нова Пошта та акту здачі прийняття робіт (надання послуг) № НП-005364626 від 30.04.2021.
14.05.2021 ТОВ «ФЕРТІЛ» складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 8 від 20.04.2021 на загальну суму 33 000,48 грн., в т.ч. ПДВ на суму 5 500,08 грн.
14.05.2021 позивачем отримано квитанцію №9126294457 про зупинення реєстрації податкової накладної №8 від 20.04.2021 з підстав відповідності п.8 Критеріїв ризиковості платника податків. Запропоновано платнику надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
18.05.2021 позивачем подано повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунку, реєстрацію яких зупинено за № 2 із письмовими пояснення та підтверджуючими документами на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній №8 від 20.04.2021 в кількості 26 додатків.
За результатами розгляду наданих ТОВ «ФЕРТІЛ» пояснень та копій підтверджуючих документів, 19.05.2021 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Рівненській області прийнято рішення № 2669631/41158106, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №8 від 20.04.2021.
Підставою для відмови відповідачем зазначено ненадання платником: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити). В графі Додаткова інформація відповідачем не зазначено конкретно яких документів платником не надано.
20.05.2021 позивачем подано скаргу до Комісії центрального рівня та рішенням за результатами розгляду скарги від 27.05.2021 №23657/41158106/2 скаргу платника податків залишено без задоволення.
Позивач, вважаючи рішення про відмову в реєстрації податкової накладної протиправним, звернувся з даним позовом до суду.
Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Приписами підпункту 20.1.45. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
В свою чергу, механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України за № 1246 від 29.12.2010 (далі Порядок № 1246 в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Так, відповідно до пункту 2 Порядку №1246, податкова накладна це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 14 Порядку № 1246 квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 13 Порядку № 1246).
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Також пунктом 17 Порядку №1246 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11.12.2019.
Автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації (пункт 2 вказаного Порядку).
Згідно з пунктом 3 цього Порядку податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 6 зазначеного Порядку у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 вказаного Порядку).
Додатком 4 до наведеного Порядку затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Судом встановлено, що у зв`язку з укладенням договору поставки від 20.04.2021 №б/н та фактичним відвантаженням Товару ТОВ «ФЕРТІЛ», відповідно до приписів п.201.10. ст.201 Податкового кодексу України, за правилом першої події, на підставі п. а) п. 187.1 ст. 187 ПК України позивачем було складено та 14.05.2021 направлено для реєстрації в ЄРПН податкову накладну №8 від 20.04.2021.
Порядком №1165 затверджено критерії ризиковості платника податків.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток № 1 до Порядку №1165) визначено, що платник податку відноситься до ризикових, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
12.12.2019 Міністерством фінансів України було прийнято Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №520 (далі - Порядок №520).
Згідно з пунктом 2 зазначеного Порядку, прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Матеріалами справи підтверджено, що 18.05.2021 на розгляд такої Комісії позивачем було надано відповідні пояснення та копії підтверджуючих документів щодо господарської операції, на підставі яких було сформовано податкову накладну №8 від 20.04.2021, реєстрацію якої було зупинено.
Згідно пунктів 4, 5 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
У відповідності до пункту 11 Порядку №520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку №520, визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Дослідивши та проаналізувавши надані позивачем копії документів, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що надіслані позивачем 18.05.2021 письмові пояснення з копіями документів в повній мірі відображають зміст господарських операцій між позивачем та СПП «НЕСВІЧ».
Судом встановлено, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та первинні документи бухгалтерського обліку на підтвердження даної господарської операції: договори, акти виконаних робіт, видаткові накладні, документи бухгалтерського обліку тощо. Так, зокрема для підтвердження факту реалізації (поставки/продажу) біодобрив, а саме: Добриво органічне, біостимулятор росту «Байкал ЕМ-1 У» в кількості 80 літрів та Біопрепарат АЗОГРАН в кількості 200 літрів на загальну суму 33 000,48 грн. в т.ч. ПДВ - 5 500,08 грн., що і стало підставою для складання податкової накладної № 8 від 20.04.2021, контролюючому органу було надано: договір поставки № б/н від 20.04.2021 року укладений між ТОВ «ФЕРТІЛ» та СПП «НЕСВІЧ», а також Специфікації № 1 до даного Договору, якими визначено кількість Товару, що поставляється, ціну та загальну вартість, умови поставки та оплати; видаткову накладну № 4 від 20.04.2021 в межах виконання Специфікації № 1 від 20 квітня 2021 року на поставку Товару (Добрива органічного, біостимулятора росту «Байкал ЕМ-1 У» в кількості 80 літрів та Біопрепарату АЗОГРАН в кількості 200 літрів) на загальна суму 33 000,48 грн. в тому числі ПДВ - 5 500,08 грн.; експрес-накладна № 20450377180930 від 20.04.2021 служби кур`єрської доставки - ТОВ «Нова Пошта» на підтвердження відвантаження та відправки Товару Покупцю; платіжне доручення від 12 травня 2021 року № 330 про оплату згідно договору № 704667 від 14.04.2021, укладеного між ТОВ «ФЕРТІЛ» та ТОВ «Нова Пошта» та акт здачі прийняття робіт (надання послуг) № НП-005364626 від 30.04.2021 зі специфікацією на підтвердження оплати вартості послуг доставки Товару Покупцю; виписка по рахунку ТОВ «ФЕРТІЛ» в АТ «Укрексімбанк» за 28.04.2021, у якій відображено надходження коштів від СПП «НЕСВІЧ» в рахунок оплати придбаного у ТОВ «ФЕРТІЛ» Товару; пояснення № 8 до податкової накладної № 8 від 20.04.2021.
Згідно витягу з протоколу №106/17-00-18 від 19.05.2021 засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області підставою для відмови у реєстрації податкової накладної № 8 від 20.04.2021, на думку комісії, є не надання повного пакету документів передбаченого пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520. Надані копії документів не відповідають базам даним ДПС. Не надано документів на підтвердження джерела походження реалізованих товарів, зокрема Добрива органічного, біостимулятора росту «Байкал ЕМ-1 У» та Біопрепарату Азогран не прослідковується.
Разом з тим, вказана підстава не передбачає факту ненадання платником податків копій документів.
Матеріалами справи підтверджується, що для здійснення торгівлі відповідною продукцією ТОВ «ФЕРТІЛ» закуповує відповідну сировину та матеріали (тару, мінеральні та біологічні добрива, насіння) у постачальників, що підтверджується договорами та іншими первинними документами, які неодноразово надавались до податкового органу разом із поданими поясненнями, зокрема до територіального органу ДПС надавались наступні документи: щодо придбання добрив: договір купівлі-продажу № 16/11-20 від 16.11.2020 укладений між ТОВ «ФЕРТІЛ» та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 на поставку добрива-біопрепарату Азогран в кількості 40 000 л.; договір купівлі-продажу № 17/02-21 від 17.02.2021 укладений між ТОВ «ФЕРТІЛ» та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 на поставку добрива-біостимулятора росту Байкал ЕМ-1 У в кількості 12 000 л.; платіжні дорученнями від 24.11.2020, від 18.12.2020, від 29.12.2020, від 12.02.2021, від 16.02.2021, від 23.02.2021 про перерахування з поточного рахунку ТОВ «ФЕРТІЛ» на користь ФОП ОСОБА_1 грошових коштів (передоплати) за відповідні добрива на виконання умов договорів купівлі-продажу №16/11-20 від 16.11.2020 (за Азогран) та №17/02-21 від 17.02.2021 (за Байкал ЕМ- 1У); видаткова накладна № 26 від 03.03.2021 на суму 114000,00 грн. без ПДВ до договору купівлі - продажу № 17/02-21 від 17.02.2021 про постачання на користь ТОВ «ФЕРТІЛ» біостимулятора Байкал ЕМ-1 У в кількості 3000 л.; товарно-транспортна накладна № 26 від 03.03.2021 на перевезення вантажу (біостимулятора Байкал ЕМ-1 У); видаткова накладна № 25 від 03.03.2021 на суму 1 324 000,00 грн. без ПДВ до договору купівлі-продажу № 16/11-20 від 16.11.2020 про постачання на користь ТОВ «ФЕРТІЛ» біопрепарту Азогран в кількості 17 000 л.; товарно-транспортна накладна №25 від 03.03.2021 на перевезення вантажу (біопрепарату Азогран); видаткова накладна №35 від 15.03.2021 на суму 114 000,00 грн. без ПДВ до договору купівлі - продажу № 17/02-21 від 17.02.2021 про постачання на користь ТОВ «ФЕРТІЛ» біостимулятора Байкал ЕМ-1 У в кількості 3000 л.; товарно-транспортна накладна № 35 від 15.03.2021 на перевезення вантажу біостимулятора Байкал ЕМ-1 У; посвідчення про державну реєстрацію препарату серія А № 03112, серія А № 06247 запис у державному реєстрі за № 10797 від 12.09.2017 (біостимулятор росту рослин Байкал ЕМ-1 У), виробник ТОВ «ЕМ-центр Україна»; посвідчення про державну реєстрацію препарату серія А № 06205 запис у державному реєстрі за № 10741 від 30.06.2017 (біопрепарату Азогран), виробник Інститут мікробіології і вірусології ім. Д.К. Заболотного НАН України; при цьому, на виконання умов (п. 3.1.) вказаних вище договорів купівлі-продажу № 16/11-20 від 16.11.2020 та № 17/02-21 від 17.02.2021 для забезпечення пакування товару ТОВ «ФЕРТІЛ» було закуплено тару - каністри з кришками місткістю 20 л в кількості 2600 шт. у ТОВ Кентавр Плюс , що підтверджено видатковою накладною № КН-0000200 від 02.02.2021 на суму 124 080,00 грн., в т.ч. ПДВ 20 680,00 грн. та видатковою накладною № КН-0000348 від 17.02.2021 на суму 37224,00 грн., в т.ч. ПДВ 6204,00 грн.; товарно-транспортна накладна №КН-0000079 від 02.02.2021 на перевезення вантажу (доставку каністр з кришками); паспорт на каністри та кришки; платіжне доручення № 224 від 29.01.2021 року, що підтверджує факт проведення оплати на користь ТОВ «Кентавр Плюс» за поставлені каністри з кришками місткістю 20 л.
Судом встановлено, що позивачем було подано на розгляд комісії контролюючого органу - Головного управління ДПС у Рівненській області, всі необхідні документи щодо господарської операції, на підставі якої позивачем сформовано податкову накладну №8 від 20.04.2021, реєстрацію якої зупинено.
Вказані документи складені у повній відповідності до вимог законодавства і саме такими документами супроводжувалось оформлення господарської операції, в рамках якої складена така податкова накладна, яка оформлена позивачем до реєстрації в ЄРПН.
Незважаючи на виконання позивачем вказаних вимог законодавства, відповідачем прийнято оскаржуване рішення від 19.05.2021 № 2669631/41158106 з підстав ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
При цьому, в рішенні не вказано (тобто не підкреслено), яких саме документів не було подано платником податків.
Мотивування оспорюваного рішення фактом ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів без належної конкретизації документів, яких не було надано платником і на підставі яких, відповідач не мав можливості прийняти позитивне рішення щодо реєстрації податкової накладної №8 від 20.04.2021 суд вважає протиправним, оскільки у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, який повинен надати платник податків.
Рішення про відмову в реєстрації податкової накладної повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної із зазначенням, зокрема, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної.
У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податку перебуває в стані правової невизначеності, що позбавляє можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Така позиція суду узгоджується з висновками Верховного суду, викладеними у постанові від 22.07.2019 у справі №815/2985/18.
При цьому, на думку суду, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення має бути мотивованим.
Проте, оскаржуване рішення від 19.05.2021 №2669631/41158106 суд не може назвати мотивованим та таким, що прийняте з урахуванням всіх фактичних обставин справи.
Щодо доводів відповідача, що до повідомлення позивачем не було надано підтвердних документів на препарати біодобрив, а отже не було підтверджено джерело походження товару, то суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що відсутність сертифікатів якості та інформації від товаровиробника товару, як і висновків експертизи, не є підставою для визнання операцій з постачання товару нереальними, оскільки такі сертифікати не є первинними документами у розумінні статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , вони не фіксують господарські операції та не відображають їх зміст. Відсутність відповідних сертифікатів або посвідчень не може свідчити про відсутність господарської операції. Більш того, договорами купівлі-продажу товару (біодобрив) укладеними між ТОВ «ФЕРТІЛ» та ФОП ОСОБА_1 передбачено, що якість товару (біопрепаратів) повинна відповідати чинним нормам ТУУ, проте умови договорів не містили вимоги про надання посвідчення про державну реєстрацію або сертифікати якості.
Крім того, контроль реєстрації чи не реєстрації відповідних біодобрив відноситься до компетенції органів Держпродспоживслужби, а не податкових органів і вказане не може бути підставою для висновків про нереальність господарських операцій.
Суд зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 16.10.2020 у справі №810/4304/16.
Зважаючи на наявність передбачених законодавством первинних документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд дійшов висновку, що в контролюючого органу були відсутні правові підстави для відмови позивачу в реєстрації податкових накладних.
Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В даному випадку, податковий орган не довів суду правомірність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, що є протиправним та підлягає скасуванню та колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.
Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Відповідно до пункту 1 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227, Державна податкова служба України (ДПС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок).
Згідно із підпунктом 9 пункту 4 Положення № 227 ДПС відповідно до покладених на неї завдань забезпечує в межах повноважень, передбачених законом, формування та ведення Державного реєстру фізичних осіб - платників податків, інших реєстрів, банків і баз даних, ведення яких покладено законодавством на ДПС, а також реєстру страхувальників Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України. У випадку зупинення реєстрації податкової накладної та прийняття відповідною комісією рішення про відмову в її реєстрації така податкова накладна реєструється у день набрання чинності судовим рішення про реєстрацію податкової накладної.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи і не спростовано відповідачами, надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарської операції по поданих податкових накладних. При цьому, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, що є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде вирішений остаточно.
Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановою Верховного Суду від 05 січня 2021 року по справі № 640/11321/20, яка в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України та частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» враховується апеляційним судом під час вирішення наведеного спору, суд касаційної інстанції серед іншого вказав, що рішення комісії має містити мотиви та обґрунтування віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості. 
Враховуючи зазначені вище встановлені обставини справи, колегія суддів вважає правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції, який ухвалив судове рішення з дотриманням вимог матеріального та процесуального права, а наведені в апеляційній скарзі доводи не спростовують викладених у судовому рішенні цього суду висновків, тому апеляційна скарга задоволенню не підлягають.
У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. 
Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив Європейський суд з прав людини у справі «Проніна проти України» (Рішення Європейського суду з прав людини від 18.07.2006). Зокрема, у пункті 23 рішення Європейський суд з прав людини зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника. 
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати не стягуються.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області - залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2021 року у справі №460/10989/21 - залишити без змін
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

                  Головуючий суддя                                          Н.В. Ільчишин

                  Судді                                                                Р.Й. Коваль

                                                                                            В.В. Гуляк