ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

19 січня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/8472/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Малиш Н.І. (доповідач),
                               суддів:  Баранник Н.П., Щербака А.А.,        
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2021 року (суддя 1-ї інстанції  Горбалінський В.В.) у справі №160/8472/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Гуляй-Поле" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 
ВСТАНОВИВ:
26.05.2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю “Гуляй-Поле” звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про  визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0057320710 від 27.04.2021 року про застосування штрафних санкцій в сумі 102000,00 грн. 
В обґрунтування позову зазначено незгоду з порушенням зазначеним у акті перевірки та оскарженим рішенням, оскільки алкогольні коктейлі, що були реалізовані в ході проведення перевірки контролюючим органом (алкогольні коктейлі: “Настоянка “Хреновуха”, “Настоянка “Колгановка”, “Настоянка “Малиновка”) реалізуються в закладі ресторанного господарства “Гуляй-Поле” є коктейлями, які позивач готує шляхом змішування різних напоїв, що придбаваються позивачем заздалегідь. Реалізація таких коктейлів здійснюється в тому числі, на винос у відповідній упаковці. Товариство не займається виробництвом алкогольних напоїв, а реалізовує на розлив коктейлі в закладі ресторанного господарства безпосередньо для кінцевого споживання, які готуються, зокрема із горілки. Ліцензія на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями позивач має.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2021 року позов задоволено.
На вказане рішення суду першої інстанції відповідачем подана апеляційна скарга, в якій просить скасувати рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову.
Апеляційна скарга  обґрунтована тим,  що судом першої інстанції не надано належної оцінки доводам відповідача та  невірно застосовано норми матеріального права. Так в ході перевірки було встановлено порушення позивачем норм Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”, зокрема: 1) зберігання з метою реалізації алкогольних виробів без марок акцизного податку встановленого зразка; 2) виробництво алкогольних напоїв без наявності відповідної ліцензії. Так відповідно до постанови Кабінету Міністрів України №854 від 30.07.1996 року, зазначив, що технологічні та калькуляційні картки на коктейлі погоджуються із санітарно-епідеміологічною службою, затверджуються керівником підприємства, бухгалтером та скріплюються печаткою. Заклади ресторанного господарства повинні мати прейскуранти цін на алкогольні напої, де зазначаються назва напою, вміст пляшки, ціна за пляшку, ціна за 50 та 100 мілілітрів напою у грошовій одиниці України. В ході перевірки позивачем не надано належним чином оформлені та погоджені технологічні, калькуляційні карта на коктейлі. Вважає, що під час розгляду справи в суді першої інстанції не було спростовано таких доводів відповідача.
Позивач не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу.
В силу пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено, що видом діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю “Гуляй-Поле” є: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 93.29 Організування інших видів відпочинку та розваг; 96.04 Діяльність із забезпечення фізичного комфорту; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 55.10 Діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування; 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування.
ТОВ “Гуляй-Поле” має ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями №04230308202002454 з терміном дії з 27.05.2020 року по 27.05.2021 року.
18.03.2021 року наказом “Про проведення фактичної перевірки” №13 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області призначено проведення фактичної перевірки позивача.
29.03.2021 року за результатами фактичної перевірки складено акт №1047/04/36/07/10/РРО/37834176, згідно висновків якого встановлено порушення, вимог п.1,2,11 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, ст. 2 та 11 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного та плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального” та п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України, а саме:
- проведення розрахункової операції без видачі розрахункового документу встановленого зразка на суму 2930,00 грн.;
- проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення під категорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, а саме: 31.08.2020 року (чек б:1519);
- не подання в повному обсязі всіх документів посадовим (службовим) особам ДПС, які стосуються об`єкта такої перевірки;
- реалізація, зберігання, транспортування алкогольних напоїв без марок акцизного податку, встановленого зразка, а саме 18.03.2021 року придбано пляшки ємністю 1 літр алкогольних напоїв: Настоянка “Хреновуха”, Настоянка “Колгановка”, Настоянка “Малиновка” із зазначенням міцності (вміст спирту 40%), маркування акцизного податку відсутні;
- встановлено виробництво алкогольних напоїв без наявності відповідної ліцензії. 
08.04.2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю “Гуляй-Поле” звернулось до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області із запереченнями на акт (довідки) фактичної перевірки від 29.03.2021 року, в яких зазначило щодо безпідставності зазначення в акті перевірки обставин реалізації алкогольної продукції власного виробництва, оскільки продукція, яка була реалізована є результатом компонування готових алкогольних та неалкогольних продуктів, так званих “коктейлів”.
27.04.2021 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято зокрема  податкове повідомлення рішення №0057320710, яким на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України та ст.17 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального” застосовано штрафні (фінансові) санкції до Товариства з обмеженою відповідальністю “Гуляй-Поле” в розмірі 102    000,00 грн.
Не погодившись з рішенням про нарахування  штрафних (фінансових) санкцій про виробництво алкогольних напоїв без наявності відповідної ліцензії,  позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції задовольняючи позов дійшов висновку про недоведеність вчиненого порушення, оскільки реалізована продукція – коктейлі були приготовлені шляхом змішування горілки з іншими харчовими інгредієнтами та не є виробництвом алкогольних виробів.
Переглядаючи судове рішення  колегія суддів суду апеляційної інстанції доходить наступного висновку.
Спірним у справі є, за позицією відповідача, виробництво позивачем  алкогольних напоїв без наявності відповідної ліцензії, встановленого під час фактичної перевірки, а саме  алкогольних напоїв: Настоянка “Хреновуха”, Настоянка “Колгановка”, Настоянка “Малиновка”.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, визначаються Законом України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” 19.121995 №481/95-ВР (далі Закон №481/95-ВР).
Відповідно до абз.7, 19, 20 частини 1 статті 1 Закону №481/95-ВР: 
- алкогольні напої це продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу “живого” бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД; 
- незаконне виробництво спирту етилового, коньячного і плодового та зернового дистиляту, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, дистиляту виноградного спиртового, спирту-сирцю плодового, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - виробництво спирту етилового, коньячного і плодового та зернового дистиляту, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, дистиляту виноградного спиртового, спирту-сирцю плодового, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності ліцензії на цей вид підприємницької діяльності;;
- повний технологічний цикл виробництва - сукупність приміщень, технологічного та іншого обладнання, відповідних технологічних процесів, що забезпечують переробку сировини в продукцію, готову для реалізації кінцевому споживачу, а також лабораторій (власних або залучених на договірних засадах у випадках, передбачених цим Законом), акредитованих відповідно до законодавства.
Відповідно до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД), затвердженої Постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 №428 “Про затвердження Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та визнання такими, що втратили чинність, деяких постанов Кабінету Міністрів України”, та “Пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності”, затверджених наказом Державної фіскальної служби України від 09.06.2015 №401 (чинного на момент виникнення спірних правовідносин), спиртові настоянки включаються до товарної позиції 2208.
Згідно частини 8 статті 2 Закону №481/95-ВР, виробництво алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) незалежно від форм власності за наявності відповідної ліцензії.
Статтею 17 Закону №481/95-ВР передбачено відповідальність, зокрема, за виробництво алкогольних напоїв без наявності ліцензії у розмірі 200 відсотків вартості виробленої продукції (за оптово-відпускними цінами), але не менше 85000 гривень, та за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального»: алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу "живого" бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД; повний технологічний цикл виробництва - сукупність приміщень, технологічного та іншого обладнання, відповідних технологічних процесів, що забезпечують переробку сировини в продукцію, готову для реалізації кінцевому споживачу, а також лабораторій, акредитованих органами виконавчої влади, уповноваженими відповідно до законодавства.
Пунктом 14.1.28-1 ст.14 ПК України визначено, що виробництво підакцизних товарів (продукції) - технологічний процес, в тому числі змішування, здійснення якого внаслідок зміни форми, властивостей або складу сировини, напівфабрикатів або готової продукції призводить до отримання підакцизних товарів (продукції, у тому числі сировини), надання таким товарам інших властивостей, що призводить або не призводить до збільшення обсягів таких товарів.
Перелік підакцизних товарів визначений у ст.215 ПК України до яких зокрема належать спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво (крім квасу "живого" бродіння).
Отже, з урахуванням приписів ст.2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» підакцизними алкогольними напоями, виробництво яких потребує ліцензування є продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу "живого" бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД.
За визначенням ДСТУ 3297-95 Лікеро-горілчана промисловість. Терміни та визначення понять, настоянка є лікеро-горілчаним напоєм, виготовленим на основі настоїв спиртових з рослинної сировини (міцність від 20,0% до 60,0% з масовою концентрацією екстрактивних речовин не більше ніж 20,0 р/100см). Суд також зауважує, що вимоги ДСТУ 4257:2003 «Напої лікеро-горілчані Технічні умови» передбачають виготовлення напоїв лікеро-горілчаних на основі спирту етилового ректифікованого.
Згідно з ДСТУ 3297-95 «Лікеро-горілчана промисловість. Терміни та визначення понять», коктейль (лікеро-горілчаного виробництва) - це лікеро-горілчаний напій міцністю від 20 до 40% із масовою концентрацією екстрактивних речовин від 5 до 25 г/100 см, який розводять мінеральною водою або плодово-ягідними соками, або безалкогольними напоями, виготовлений змішуванням готових напоїв або купажуванням окремих напівфабрикатів та інгредієнтів.
Суд зазначає, що у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу "живого" бродіння), 2208, 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД не міститься такого найменування алкогольного напою як настоянка, окрім " ялівцевої настоянки"
Суд також зауважує, що Державна фіскальна служба України у листі від 18.11.2016 року за №24948/6/99-99-12-01-01-15, розмежовує коктейлі двох видів у громадському харчуванні продукт власного виробництва відповідно до технологічної карти його виготовлення та коктейль промислового виробництва. Також, у цьому листі зазначено, що оскільки суб`єкт громадського харчування має лише ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями і при цьому йому не забороняється виробництво та продаж коктейлів, то слід вести мову не про виробництво коктейлю як лікеро-горілчаної продукції в промисловому значенні цього слова, а про продаж алкогольних напоїв, які входять до складу коктейлю.
Отже, чинним законодавством розмежовано поняття «виробництво алкогольних напоїв» та «приготування коктейлів». Основна відмінність приготування коктейлів від виробництва алкогольних напоїв полягає в тому, що при приготуванні коктейлів: відсутній повний технологічний цикл; використовуються готові, вироблені алкогольні напої вже ліцензованих виробників; приготування здійснюється безпосередньо в ресторані.
Як свідчать встановлені обставини справи, перевіркою встановлено  реалізацію позивачем  алкогольних напоїв: “Настоянка “Хреновуха” 1л. – 600,00 грн., 0,5л – 300грн, “Настоянка “Колгановка” 1л. – 1500,00 грн., “Настоянка “Малиновка” 1л – 600,00 грн., 0,3л – 180грн зі вмістом спирту, за відсутності діючої ліцензії на право виробництво алкогольних напоїв чим порушено вимоги ст.2 ЗУ №481/98-вр від 19.12.1995 року. 
Відповідно до касових чеків, було здійснено реалізацію коктейлів із зазначеними назвами місткістю  1л, 0,5л, 0,3л, відповідно до фіскальних чеків (а.м. 60, у т.ч. на звороті), та з яких вбачається реалізацію зокрема, коктейлів: “Настоянка “Хреновуха”, “Настоянка “Колгановка”, “Настоянка “Малиновка”.
Доводи відповідача про реалізацію коктейлів у пляшках, не підтверджено матеріалами справи, також не підтверджено доводи відповідача щодо вмісту спирту у коктейлі 40%.
Відповідачем не спростовується наявність у позивача ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями на час проведення фактичної перевірки. 
Таким чином є вірними висновки суду першої інстанції на недоведеність відповідачем вчиненого позивачем порушення норм податкового законодавства – виробництво алкогольних напоїв без наявності відповідної ліцензії.
Посилання відповідача на постанову КМУ № 854 від 30.07.1996, є недоречним з підстав втрати чинності такої на підставі Постанови КМУ № 1026 від 23.10.2019.
Щодо доводів відповідача на встановлені інші порушення, колегія суддів таким оцінку не надає, оскільки інші прийняті рішення за результатами фактичної перевірки відповідно до  акту №1047/04/36/07/10/РРО/37834176, у цій справі не оскаржуються.
З урахуванням викладеного колегія суддів  дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Розподіл судових витрат не здійснюється у відповідності до норм ст. 139 КАС України.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області – залишити без задоволення.
Рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2021 року у справі №160/8472/21 – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст 328, 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      А.А. Щербак