ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 січня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 280/4190/21	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Чабаненко С.В.,
                               суддів:  Чумака С.Ю., Юрко І.В.,        
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Повного товариства "Ломбард "Мідас" Товариства з обмеженою відповідальністю "РА" і Компанія" на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23 червня 2021 року у справі №280/4190/21 за позовом  Повного товариства "Ломбард "Мідас" Товариства з обмеженою відповідальністю "РА" і Компанія" до Державної податкової служби України Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії,- 
ВСТАНОВИВ:
Повне товариство «ЛОМБАРД «МІДАС» ТОВ «РА» І «КОМПАНІЯ» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України, в якому просило: 
- визнати протиправними дії відповідачів щодо включення позивача до плану – графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік;
- зобов`язати відповідача 2 виключити позивача з плану – графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 23 червня 2021 року в задоволені позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій останній просить оскаржуване рішення скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позову в повному обсязі.
Справу розглянуто в порядку письмового провадження відповідно до приписів ст. 311 КАС України.
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, а також підстав позову, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено письмовими доказами, наявними в матеріалах справи, Повне Товариство «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» І Компанія» (як фінансова установа в розумінні положень Закону України від 12.07.2001 №2664-111 «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг») було включено контролюючим органом до групи IV (інші небанківські установи та їх відокремлені підрозділи) розділу II (Документальні планові перевірки фінансових установ, постійних представництв та представництв нерезидентів) плану-графіка перевірок на 2021 рік.
Вважаючи таке включення протиправним, позивач звернувся до суду. 
Вирішуючи спір, суд першої інстанції дійшов висновку, що факт включення позивача до плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік не створює для суб`єкта господарювання жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення його прав. Крім того, суд зазначив, що включення платника податків до плану-графіка перевірок на 2021 рік контролюючим органом здійснено на підставі та у спосіб, передбачені приписами чинного законодавства за результатами аналізу діяльності підприємства та з урахуванням періоду попередньої перевірки.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Спірні правовідносини в даному випадку врегульовано приписами ПК України.
Так, приписами п. 77.1 ст. 77 ПК України визначено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Згідно з п. 77.2 ст. 77 ПК України до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.
Відповідно до п.77.2 ст.77  ПК України до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
В свою чергу, Наказом Міністерства фінансів України 02.06.2015 №524 «Про затвердження Порядку відбору до плану-графіка платників податків - юридичних осіб, фінансових установ, постійних представництв та представництв нерезидентів», зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 24.06.2015 за №751/27196, із змінами та доповненнями (далі - Порядок №524) визначено перелік ризиків та їх поділ за ступенями, а також порядок формування та затвердження плану-графіка.
Відповідно до п. 2 р. III Порядку №524 формування переліку платників податків до розділів І, II плану-графіка проводиться за критеріями ризиків згідно з вимогами цього розділу, у тому числі за даними інформаційно- телекомунікаційних систем контролюючих органів. При формуванні плану-графіка на наступний рік враховуються показники за результатами діяльності платника податків за 9 місяців поточного року.
Згідно до норм п.4 Розділу І Порядку№524 до плану-графіка відбираються платники податків відповідно до вимог статті 77 розділу II Податкового кодексу України.
Порядок відбору до плану-графіку платників податків - юридичних осіб, фінансових установ, постійних представництв та представництв нерезидентів встановлено розділом III Порядку № 524.
До плану-графіка в першу чергу включаються платники податків, які за результатами господарської діяльності мають найбільші ризики несплати до бюджету податків та зборів, обов`язкових платежів.
Згідно з п. 77.4 ст. 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
В свою чергу, як вбачається з матеріалів справи та не заперечується учасниками, що план-графік документальних планових перевірок на 2021 рік відповідно до приписів ст. 77 ПК України оприлюднений 24.12.2020 на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику (а.с. 15-16).
Як правильно зазначено судом першої інстанції, платник податків включається до плану-графіку проведення перевірок залежно від ступеня ризику в діяльності такого платника податків. 
При цьому, дії контролюючого органу щодо формування, у тому числі затвердження, плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків. 
В той же час, вищевказані дії контролюючого органу самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків, і відповідно такий акт не порушує права останнього. В даному випадку, лише наказ надає контролюючому органу право на проведення документальної планової перевірки позивача та є юридично значимим, оскільки породжує для позивача певні обов`язки та наслідки.
Виключно результат реалізації повноваження податкового органу (саме - рішення контролюючого органу), а не процес реалізації його повноважень може бути об`єктом судового оскарження.
Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права висловлена Верховним Судом у постанові від 30 жовтня 2018 року у справі № 826/6376/16 та відповідно до норм ч.5 ст. 242 КАС України враховується судом при вирішені даної справи.
При цьому колегія суддів вважає неспроможними доводи апелянта стосовно того, що включення останнього до плану-графіку проведення документальних перевірок підриває авторитет позивача, створює у громадськості та інших потенційних клієнтів враження недотримання позивачем вимог податкового законодавства і може вказувати на ненадійність і недобросовісність позивача як суб`єкта господарювання платника податків, з огляду на те, що саме по собі включення до графіку перевірок не свідчить про порушення вимог податкового законодавства платником податків. Також колегія суддів враховує, що позивачем не надано жодного доказу з приводу наведених міркувань щодо впливу на репутацію позивача.
Стосовно визначення податковим органом підстав для включення позивача до плану-графіку проведення документальних перевірок суб`єктів господарювання на 2021 рік, колегія суддів зазначає наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та не заперечується учасниками справи, в останнє ПТ «Ломбард Мідас» ТОВ «РА» і «Компанія» включено до плану-графіку проведення документальних перевірок суб`єктів господарювання на II квартал 2017 року.
На підставі п.п. 20.1.4 п.20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, п. 77.1. п.77.4 ст. 77 ПК України та відповідно до затвердженого плану-графіку проведення документальних перевірок суб`єктів господарювання на II квартал 2017 року, згідно наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 31.03.2017 №801 з 13.04.2017 повинна була розпочатись планова виїзна документальна перевірка ПТ «ЛОМБАРД «МІДАС» ЛЕЖНЬОВ Д.О. ТА КОМПАНІЯ» (далі по тексту ПТ «ЛОМБАРД «МІДАС»), про проведення яої платника повідомлено 03.04.2017.
11.04.2017 ПТ «ЛОМБАРД «МИДАС» звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду з позовною заявою про визнання протиправним та скасування наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 31.03.2017 №801 (справа №808/938/17) у зв`язку з відсутністю оприлюднення на офіційному веб - сайті ДФС України плану - графіку документальних планових перевірок на 2017 рік.
13.04.2017 перевірку платника не проведено в зв`язку з відмовою уповноваженого представника ПТ «ЛОМБАРД «МИДАС» Багмута Г.В. у допуску посадових осіб ГУ ДФС у Запорізькій області до проведення перевірки (акт про відому від допуску від 13.04.2017 №147/08- 01-14-04/30505866).
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 31.05.2017 по справі №808/938/17 в задоволенні позову ПТ «ЛОМБАРД «МИДАС» відмовлено. Постанова залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2017. Рішення набрало законної сили 19.07.2017.
Таким чином, наведене свідчить, що в останнє позивач був включений до плана-графіка планових перевірок чотири роки тому.
Водночас, підставою для включення ПТ «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» І Компанія» до плану-графіка перевірок на 2021 рік стало наявність ризиків щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, визначених для небанківських установ положеннями пункту 7 розділу III Порядку №524), а саме:
1) високого ступеня ризику: сума інших операційних витрат, витрати на збут та адміністративних витрат перевищує собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) - на 18 940,0 тис. гривень.
Показник зазначеного критерію розраховано на підставі даних Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід), поданого ПТ «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» І Компанія» до контролюючого органу за період Три квартали 2020 року (реєстр. № 9274941167 від 23.10.2020).
Так, по коду рядка 2050 цього звіту показник «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» визначений платником податку у розмірі 0 тис. гривень.
Загальна сума інших операційних витрат, витрати на збут та адміністративних витрат визначена платником у розмірі 18 940,0 тис. грн. та складається з таких витрат:
- інші операційні витрати (код рядка 2180) - 40,0 тис. грн,
- витрати на збут (код рядка 2150) - 1 362,0 тис. грн,
- адміністративні витрати (код рядка 2130) - 17 538,0 тис. грн.
Оскільки сумарне значення інших операційних витрат, витрати на збут та адміністративних витрат на 18940,0 тис. грн перевищує собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) (18940,0 тис. грн (інші операційні витрати, витрати на збут, адміністративні витрати) - 0 тис. грн (собівартість реалізованої продукції) = 18940,0 тис.грн), такий показник підпадає під ознаки критеріїв відбору високого ступеня ризику небанківських установ згідно з пунктом 7 розділу III Порядку №524;
2) середнього ступеня ризику: нарахування та виплата доходів за ознакою 157 (доход, виплачений самозайнятій особі), визначеною Довідником ознак доходів, у сумі понад 5 відсотків загального обсягу доходу від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначеного за правилами бухгалтерського обліку - 59,6%.
За період три квартали 2020 року у рядку 01 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства ПТ «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» І Компанія» (реєстр. №9274941161 від 23.10.2020) задекларовано показник «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» у розмірі                    19 269 174 грн, що відповідає даним Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (реєстр. № 9274941167 від 23.10.2020) за цей період.
П`ять відсотків загального обсягу доходу від будь-якої діяльності платника податків за період Три квартали 2020 року становлять суму 963 458,7 грн (19 269 174 грн х 5% = 963 458,7 грн)
Згідно поданих у цьому періоді до контролюючого органу «Податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб», за ознакою 157 (доход, виплачений самозайнятій особі), визначеною Довідником ознак доходів, ПТ «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» І Компанія» нараховано на користь фізичних осіб дохід у сумі                                10 285 247,75 грн та виплаченого дохід в розмірі 9 149 702,91 гривень.
Отже, нарахований та виплачений дохід за ознакою 157 (доход, виплачений самозайнятій особі) у періоді 1 - 3 кварталах 2020 року (10 285 247,75 грн та  9 149 702,91 грн) значно більший, ніж 5 відсотків загального обсягу доходу від будь-якої діяльності (963 458,7 грн), задекларованого у Податкової декларації з податку на прибуток підприємства/Звіті про фінансові результати, що підпадає під ознаки критеріїв відбору середнього ступеня ризику небанківських установ згідно п.7 розділу III Порядку №524;
3) середнього ступеня ризику: рівень сплати податку на прибуток небанківської установи (крім неприбуткових установ і організацій) нижче за рівень сплати податку по відповідній галузі - 0,38%.
Згідно з даними Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (реєстр. №9274941161 від 23.10.2020) показник рівня сплати податку на прибуток за період три квартали 2020 року дорівнює значенню 0,3 та обчислюється таким чином:
59 221 грн (ряд. 06 «Податок на прибуток») / 19 269 174 грн (ряд. 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку») х 100% = 0,3.
Показник рівня сплати податку на прибуток по відповідній галузі в цілому по Україні за період три квартали 2020 року визначений та доведений у розмірі 0,68 контролюючим органом вищого рівня.
Отже, як вбачається з матеріалів справи, інформаційно-аналітична довідка щодо діяльності підприємства та включення до плану-графіку перевірок на 2021 рік сформована податковим органом на підставі податкової звітності платника податків.
При цьому колегія суддів критично розцінює доводи апелянта стосовно безпідставного дослідження податковим органом діяльності позивача на предмет ризику, а також посилання скаржника на звітність інших ломбардів, які знаходяться на обліку у ГУ ДПС у Запорізькій області, з огляду на те, що вказані обставини стосовно інших осіб, які не є учасниками цієї справи не мають правового значення для вирішення даного спору.
На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення  без порушень норм матеріального та процесуального права. 
Доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд, - 

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Повного товариства "Ломбард "Мідас" Товариства з обмеженою відповідальністю "РА" і Компанія" – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23 червня 2021 року у справі №280/4190/21 – залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.    

   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                                      С.Ю. Чумак 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко